Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2038 del 25/01/2022

Cassazione civile sez. trib., 25/01/2022, (ud. 03/12/2021, dep. 25/01/2022), n.2038

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – rel. Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 27130/2016 proposto da:

Agenzia Delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in Roma Via Dei Portoghesi 12 presso

l’Avvocatura Generale Dello Stato che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

Gestione Mercato Società Consortile PA, Società Patrimonio

Immobiliare Spim Spa, in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliati in Roma Via F. Confalonieri 5

presso lo studio dell’avvocato Coglitore Emanuele che li rappresenta

e difende unitamente all’avvocato Bruzzone Mariagrazia;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n. 573/2016 della COMM. TRIB. REG., LIGURIA,

depositata il 18/04/2016;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

03/12/2021 dal Consigliere Dott. MONDINI ANTONIO;

lette le conclusioni del P.M. in persona del Sostituto Procuratore

Generale Dott. De Matteis Stanislao che ha chiesto il rigetto dl

ricorso.

 

Fatto

FATTI DELLA CAUSA

1.L’Agenzia delle entrate ricorre, con tre motivi, per la cassazione della sentenza in epigrafe con cui la CTR della Liguria, in causa su avviso di accatastamento di un mercato ortofrutticolo all’ingrosso in categoria D/8 con attribuzione di una rendita pari a Euro 321.060,00, in variazione della categoria E/9 e della rendita pari a Euro 338.333,80 proposte dalla Società per il Patrimonio Immobiliare S.P.I.M. con procedura DOCFA, ha, da un lato, dichiarato inammissibile perché tardivo l’appello incidentale proposto in data 23 aprile 2014 dalla Agenzia Entrate-Ufficio provinciale di Genova Territorio, dall’altro lato, in accoglimento dell’appello principale della contribuente, totalmente annullato l’avviso – annullato invece dalla CTP solo in riferimento al maggior valore e quindi alla maggior rendita attribuiti al compendio e confermato quanto al relativo classamento in D/8- siccome “carente in punto di motivazione”. La CTR ha aggiunto che, “entrando comunque nel merito”, l’avviso era altresì illegittimo in quanto “la struttura di cui trattasi è un mercato ortofrutticolo all’ingrosso e quindi la legge regionale (della Liguria) L.R. 2 gennaio 2007, art. 40 ne statuisce l’interesse pubblico per cui a pieno diritto rientra in categoria del gruppo E”.

2. La spa Società per il Patrimonio Immobiliare S.P.I.M. e la scpa Società Gestione Mercato -quest’ultima intervenuta in appello adesivamente rispetto alla contribuente, quale locataria del mercato- si sono costituite con controricorso. Le società hanno sollevato eccezione di inammissibilità del ricorso per cassazione perché notificato solo alla scpa Società Gestione Mercato e non anche alla Società per il Patrimonio Immobiliare.

3.Le società hanno depositato memoria.

4.La Procura Generale ha chiesto rigettarsi il secondo motivo di ricorso con assorbimento del primo e del terzo motivo.

5.La pubblica udienza del 3 dicembre 2021 è stata tenuta in camera di consiglio ai sensi del D.L. 28 ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 8-bis, conv. con modif. dalla L. 18 dicembre 2020, n. 176, nonché del D.L. 23 luglio 2021, n. 105, art. 7, conv. con modif. dalla L. 16 settembre 2021, n. 126.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.11 primo motivo di ricorso – rubricato “violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 1, nn. 2 e 4. Errata individuazione del dies a quo per la notifica dell’appello incidentale”- investe la dichiarazione di tardività e conseguente inammissibilità dell’appello incidentale con cui l’Agenzia aveva contestato la sentenza di primo grado relativamente al valore riconosciuti dalla CTP al mercato ortofrutticolo di cui trattasi.

2. Il secondo motivo di ricorso -rubricato “violazione e falsa applicazione della L. n. 241 del 1990, art. 3 e della L. n. 212 del 2000, art. 7”- è rivolto contro la ritenuta mancanza di motivazione e conseguente dichiarazione di annullamento dell’avviso.

3. Il terzo motivo di ricorso -rubricato “violazione e falsa applicazione del R.D.L. n. 652 del 1939, art. 10, del D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 8 e del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. b”- investe la dichiarazione, “di merito” -aggiuntiva rispetto a quella di difetto motivazione- relativa al classamento del mercato “in categoria del gruppo E”.

4. Va preliminarmente esaminata l’eccezione di inammissibilità del ricorso per cassazione.

L’eccezione è infondata.

L’omessa notifica del ricorso per cassazione ad una parte necessaria del processo – quale nel caso di specie la spa Società per il Patrimonio Immobiliare-comporta non l’inammissibilità del ricorso notificato ad altra parte intervenuta adesivamente nel processo – come nel caso di specie la Società Gestione Mercato- ma la necessità di integrazione del contraddittorio rispetto alla parte pretermessa ai sensi dell’art. 331 c.p.c.. L’integrazione nel caso di specie non è necessaria dato che la spa Società per il Patrimonio Immobiliare si è costituita.

5. Il secondo motivo di ricorso è logicamente preordinato agli altri due motivi: solo se l’atto è da ritenersi motivato ha senso esaminare il terzo motivo di ricorso che investe direttamente il merito dell’atto e il primo motivo di ricorso che investe, ancorché in via mediata, pur esso il merito.

Il difetto di motivazione è infatti (stato definito come) “vizio di frontiera” tra i vizi formali e vizi sostanziali dell’atto tributario.

Le SU di questa Corte (sentenza 4 gennaio 1993, n. 8) hanno statuito che “Il giudizio tributario, ancorché avente ad oggetto l’accertamento del rapporto sostanziale, è formalmente costruito come giudizio di impugnazione dell’atto impositivo, il quale costituisce il “veicolo di accesso” al giudizio di merito, cui si perviene solo per il tramite di tale impugnazione, con la conseguenza che quando ricorrano vizi formali dell’atto, tali da condurre alla sua invalidazione”, come nel caso di difetto di motivazione è “dovere del giudice tributario, davanti al quale l’atto sia impugnato, di dichiararne l’invalidità, astenendosi dall’esame sul merito del rapporto”.

Precisato quanto sopra, il secondo motivo di ricorso è fondato e va accolto.

“In tema di classamento di immobili, qualora l’attribuzione della rendita catastale abbia luogo a seguito della procedura disciplinata dal D.L. 23 gennaio 1993, n. 16, art. 2, convertito, con modificazioni, dalla L. 24 marzo 1993, n. 75, e del D.M. n. 19 aprile 1994, n. 701 (cosiddetta procedura DOCFA), ed in base ad una stima diretta eseguita dall’ufficio, l’obbligo di motivazione dell’avviso di classamento, stabilito dalla L. n. 212 del 2000, art. 7, è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita, nel caso in cui gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi dall’Ufficio e l’eventuale differenza tra la rendita proposta e quella attribuita derivi da una diversa valutazione tecnica riguardante il valore economico dei beni, mentre, nel caso opposto, la motivazione deve essere più approfondita e specificare le differenze riscontrate sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente sia per delimitare l’oggetto dell’eventuale contenzioso” (cfr., tra molte, Cass. n. 31809/2018; n. 12777/2018; Cass., Sez. 6 – 5, ord. n. 6065 del 2017; conf. Cass. sez. 6-5, ord. 13 febbraio 2014, n. 3394; Cass. sez. 5, 31 ottobre 2014, n. 23237; Cass. sez. 6-5, ord. 16 giugno 2016, n. 12497).

La sufficienza, nel primo caso, della semplice indicazione dei dati oggettivi acclarati dall’ufficio e della classe conseguentemente attribuita all’immobile, deriva da ciò che, in ragione della struttura fortemente partecipativa dell’avviso conseguente a DOCFA, il contribuente, mediante il raffronto con quelli i dati esposti e il classamento e la rendita proposti nella propria dichiarazione, può comprendere le ragioni della classificazione e tutelarsi mediante ricorso alle commissioni tributarie (Cass. 2268/2014).

E’ stato altresì precisato che “In tema di classamento di immobili, qualora l’attribuzione della rendita catastale abbia luogo a seguito della procedura disciplinata dal D.L. n. 16 del 1993, art. 2, conv. in L. n. 75 del 1993, e del D.M. 19 aprile 1994, n. 701 (cd. procedura DOCFA) ed in base ad una stima diretta eseguita dall’Ufficio (come accade per gli immobili classificati nel gruppo catastale D), tale stima, che integra il presupposto ed il fondamento motivazionale dell’avviso di classamento (esprimendo un giudizio sul valore economico dei beni classati di natura eminentemente tecnica, in relazione al quale la presenza e l’adeguatezza della motivazione rilevano ai fini non già della legittimità, ma dell’attendibilità concreta del cennato giudizio, e, in sede contenziosa, della verifica della bontà delle ragioni oggetto della pretesa), costituisce un atto conosciuto e comunque prontamente e facilmente conoscibile per il contribuente, in quanto posto in essere nell’ambito di un procedimento a struttura fortemente partecipativa, con la conseguenza che la sua mancata riproduzione o allegazione all’avviso di classamento non si traduce in un difetto di motivazione (Cass. n. 17971 del 2018; n. 16824 del 2006).

Nel caso di specie, l’Agenzia ha affermato di avere fondato il classamento del mercato in D/8 e l’attribuzione ad esso di una determinata rendita, in rettifica del classamento in E/9 e della minor rendita proposti nel DOCFA, sugli stessi dati forniti dalla contribuente -la Società per il Patrimonio Immobiliare-con il DOCFA stesso.

La motivazione dell’avviso con sola enunciazione dei dati oggettivi e della classe e della rendita attribuita deve ritenersi dunque sufficiente ai fini motivazionali.

6. Il terzo motivo di ricorso è parimenti fondato e da accogliersi.

7. La CTR ha ritenuto che il mercato ortofrutticolo di cui trattasi dovesse essere classificato in categoria E sulla base della legge della regione Liguria L.R. 2 gennaio 2007, n. 1, art. 40, recante “testo unico in materia di commercio”. La disposizione, al comma 1 che qui unicamente interessa, recita: “Il mercato all’ingrosso è un insieme di strutture ed attrezzature con impianti e servizi, gestiti unitariamente per lo svolgimento delle operazioni commerciali, nel quale si ha la libera formazione del prezzo delle merci ed è assicurata l’osservanza delle norme vigenti in materia di commercializzazione ed in materia igienico-sanitaria e di sicurezza alimentare.I mercati all’ingrosso costituiscono strutture e servizi di interesse pubblico”.

Il fatto che i mercati all’ingrosso realizzino l’interesse pubblico alla commercializzazione delle merci secondo modalità di libera formazione del relativo prezzo e con l’osservanza di determinate norme finalizzate tra l’altro (v. L. regionale della Liguria L.R. n. 1 del 2007, art. 2) a “favorire la trasparenza e la qualità del mercato, la libera concorrenza e la libertà d’impresa e la libera circolazione delle merci… a tutelare i consumatori in riferimento alla salute e alla sicurezza, nonché alla corretta informazione e alla pubblicizzazione dei prezzi e dei prodotti”, non esclude affatto che i mercati all’ingrosso siano da inquadrarsi nella categoria D/8.

Ai sensi del D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 6, comma 1 e art. 61, comma 2, la categoria e la classe catastali debbono essere attribuite in ragione delle caratteristiche intrinseche che determinano la destinazione ordinaria e permanente delle unità immobiliari.

La categoria D/8 riguarda i fabbricati costruiti o adattati per le speciali esigenze di un’attività commerciale e non suscettibili di destinazione diversa senza radicali trasformazioni.

Il D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 40, convertito dalla L. n. 286 del 2006, stabilisce che “nelle unità immobiliari censite nelle categorie catastali E/1, E/2, E/3, E/4, E/5, E/6 ed E/9 non possono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinati ad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi, qualora gli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale”.

La categoria E/9 è una categoria residuale unicamente prevista per immobili aventi funzione pubblica incompatibile con quella commerciale e che non possono essere ricompresi nelle altre categorie catastali sub E, sempre riguardanti opere con funzione pubblica senza sfruttamento commerciale.

Questa Corte con riguardo ad un immobile “fieristico” ha affermato il principio per cui detto immobile, essendo destinato allo svolgimento di attività commerciale, non rientra nella categoria catastale E (v. sentenza n. 29381 del 13/11/2019; ordinanza n. 17683 del 2017; ordinanza n. 8773/2015).

E’ quest’ultima categoria soltanto prevista “per opere considerate extra commercium perché poste a comune servizio della collettività come per esempio ponti ecc. oppure per particolari ragioni religiose o sacrali come ad esempio sono le opere cimiteriali … Laddove al contrario la categoria D raggruppa immobili aventi destinazione commerciale, pertanto con capacità reddituale assoggettabile a imposta, ma speciali rispetto a quelle precedenti previste alle categorie di cui alle anteriori ABC” (ordinanza n. 8773/2015).

Queste affermazioni valgono anche per i mercati all’ingrosso: l’attività di commercializzazione di merci all’ingrosso è per definizione un’attività commerciale (art. 2915 c.c.).

La CTR laddove ha qualificato il mercato di cui trattasi come struttura da inquadrarsi in categoria E ha errato.

8. Per quanto concerne il primo motivo di ricorso, lo stesso è da accogliersi sotto l’assorbente profilo della denuncia di “errata individuazione del dies a quo per la notifica dell’appello incidentale”.

Dal ricorso e dal controricorso emerge con chiarezza il senso della dichiarazione della CTR di tardività e conseguente inammissibilità dell’appello incidentale con cui l’Agenzia aveva contestato la sentenza di primo grado relativamente al valore riconosciuto dalla CTP al mercato ortofrutticolo.

La Società per il Patrimonio Immobiliare S.P.I.M. aveva notificato l’appello principale sia all’Agenzia delle Entrate sia all’Agenzia Entrate-Ufficio provinciale di Genova Territorio. La prima notifica era avvenuta il 21 febbraio 2014; la seconda il 26 febbraio 2014. L’appello incidentale era stato proposto dall’Agenzia Entrate-Ufficio provinciale di Genova Territorio, in data 23 aprile 2014. La CTR, in accoglimento dell’eccezione della contribuente, ha individuato il dies a quo del termine di sessanta giorni (D.Lgs. n.546 del 1992, art. 54) per la proposizione dell’appello incidentale nel giorno della prima notifica avente come destinataria l’Agenzia delle Entrate.

Fondatamente la ricorrente denuncia che la CTR abbia così violato la legge. L’Agenzia del territorio è stata incorporata nell’Agenzia delle entrate per effetto del D.L. n. 95 del 2012, art. 23-quater, conv. in L. n. 135 del 2012.

Il suddetto D.L., art. 23-quater, comma 7, dispone che “Al fine di garantire la continuità delle attività già facenti capo agli enti di cui al presente comma fino al perfezionamento del processo di riorganizzazione indicato, l’attività facente capo ai predetti enti continua ad essere esercitata dalle articolazioni competenti, con i relativi titolari, presso le sedi e gli uffici già a tal fine utilizzati …”.

In base a questa norma è stata emessa una circolare dal Direttore della Agenzia delle entrate del 5 febbraio 2013 ove si precisa che “per quanto concerne il contenzioso tributario relativo al settore territorio la relativa gestione continua ad essere curata dagli uffici provinciali- territorio secondo le consuete modalità e procedure operative”.

In coerenza con le disposizioni sopra ricordate -in riferimento alla quali questa Corte, decidendo di un ricorso dell’Agenzia delle entrate per la cassazione di una sentenza della CTR del Veneto con la quale era stato dichiarato inammissibile l’appello proposto in data 12.7.2013 dalla Agenzia Entrate Ufficio provinciale di Vicenza Territorio, per difetto di legittimazione a stare in giudizio, ha considerato l’appello “regolarmente presentato” (v. ordinanza 6713 del 10 marzo 2020)- deve dirsi che il termine dato all’Agenzia delle Entrate-Ufficio provinciale di Genova Territorio per proporre appello incidentale contro la sentenza di primo grado ha preso a decorrere non già dal giorno -il 21 febbraio 2014- in cui l’appello principale è stato notificato all’Agenzia delle Entrate ma dal giorno -il 26 febbraio 2014- in cui l’appello principale è stato notificato all’ufficio provinciale di Genova Territorio. L’appello incidentale era quindi non già tardivo, come ritenuto dalla CTR, bensì tempestivo e avrebbe perciò dovuto essere esaminato.

9. In relazione a quanto precede deve concludersi che: il ricorso è fondato; la sentenza impugnata deve essere cassata; la causa deve essere rinviata alla CTR della Liguria, in diversa composizione, per esame dell’appello incidentale dell’Agenzia della Entrate, relativo alla misura della rendita catastale da attribuirsi al compendio accatastato, come da avviso, definitivamente in categoria D/8.

10. Le spese saranno liquidate dal giudice del rinvio.

P.Q.M.

la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla CTR della Liguria, in diversa composizione, per esame dell’appello incidentale dell’Agenzia delle Entrate riguardo alla misura della rendita del compendio accatastato in categoria D/8, nonché per la liquidazione delle spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 3 dicembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 25 gennaio 2022

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