Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20291 del 31/07/2018


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Civile Ord. Sez. 5 Num. 20291 Anno 2018
Presidente: CAMPANILE PIETRO
Relatore: GIUDICEPIETRO ANDREINA

ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n.2035/2012 R.G. proposto da
Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, rappresentata
dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei
Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;
– ricorrente contro
Giacometto Giovanni Battista;
– intimato-

avverso la sentenza n.81/22/10 della Commissione Tributaria Regionale
del Piemonte, sezione 22, emessa il 30/9/2010, depositata il 22/11/2010
non e notificata.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 giugno 2018 dal
Consigliere dott.ssa Andreina Giudicepietro;

I

Data pubblicazione: 31/07/2018

RILEVATO CHE:
1. l’Agenzia delle Entrate ricorre con un unico motivo contro Giacometto
Giovanni Battista per la cassazione della sentenza n.81/22/10 della
Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, sezione 22, emessa il

concernente l’impugnativa degli avvisi di accertamento n.
R28010200221/2007 e n. R28010200222/2007, notificati in data 13 giugno
2007, ha accolto l’appello del contribuente, riformando la sentenza della
C.T.P. di Torino;
con gli avvisi di accertamento citati l’amministrazione, richiamando l’art. 3
T.U.I.R. e l’art. 15, commi 1 e 2, della Convenzione italo francese sul
reddito da lavoro subordinato, aveva recuperato a tassazione, per gli anni
2003 e 2004, il reddito percepito dal contribuente, in qualità di Direttore
Generale Delegato della società francese S.E.P., con sede a Barby (Savoia),
tassato con ritenute alla fonte in Francia e non dichiarato dal contribuente ai
fini delle imposte sui redditi in Italia, ove era residente e percepiva altri
redditi;
con la sentenza impugnata la C.T.R. del Piemonte, premesso che “i
maggiori redditi rilevati dagli avvisi di accertamento sono stati regolarmente
sottoposti a tassazione dallo Stato francese e quindi la questione attiene
unicamente alla loro mancata esposizione nella dichiarazione dei redditi
nazionali ed i conseguenti effetti sull’imponibile tassabile per gli anni in
esame”, ha escluso che il contribuente possa essere qualificato un
lavoratore transfrontaliero e, ritenendo applicabile al caso in esame l’art.16
della Convenzione Italia – Francia, ha concluso per l’illegittimità degli avvisi
di accertamento, poichè i redditi non dichiarati dal contribuente erano
imponibili in Francia;
avverso tale sentenza l’Agenzia ha proposto ricorso, sostenendo la
qualità di lavoratore transfrontaliero del contribuente e l’applicabilità
dell’art. 15 paragrafo 4 della Convenzione citata; comunque, l’applicabilità
dell’art. 3 T.U.I.R. e la necessità che il contribuente dichiari i redditi

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30/9/2010, depositata il 22/11/2010 non e notificata che, in controversia

percepiti all’estero (anche quelli assoggettati a tassazione all’estero),
detraendo gli importi eventualmente versati a titolo di tassazione nello
Stato estero con il meccanismo del credito d’imposta;
2. a seguito del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, Giacometto Giovanni
Battista è rimasto intimato;
3. il ricorso è stato fissato per l’adunanza in camera di consiglio del

civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016,
n.168, conv. in legge 25 ottobre 2016, n.197;

CONSIDERATO CHE:
1.1. con l’unico motivo di ricorso, l’Agenzia ricorrente denunzia la
violazione e falsa applicazione degli artt. 3, comma 1, D.P.R. n. 917/86, 15
e 16 Convenzione Italia Francia, recepita nell’ordinamento italiano con legge
n.20/1992, comma 9 del protocollo addizionale alla Convenzione, in
relazione all’art.360, comma 1, n.3, c.p.c.;
secondo la ricorrente, i lavoratori italiani che svolgono attività lavorativa
in Italia, oltre che all’estero, sono tassati in Italia e non possono ritenersi
esenti dall’obbligo di dichiarare i redditi conseguiti, perché essi incidono
sulla base imponibile;
l’art.3 T.u.i.r., infatti, stabilisce un principio di carattere generale,
secondo cui l’imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto,
formato per i residenti da tutti i redditi posseduti, al netto degli oneri
deducibili;
l’art.3 , comma 3, lett. c) del medesimo decreto, che prevedeva la
deroga proprio per i redditi da lavoro dipendente prestato all’estero, è stato
abrogato dal D.Lgs. n. 314/1997, per cui per cui l’art. 3 T.U.I.R. è
applicabile per tutti i redditi posseduti dal residente, anche se provenienti
da lavoro dipendente prestato all’estero;
infine la ricorrente ritiene che nel caso in esame sia applicabile l’art.15
paragrafo 4 della Convenzione Italia Francia, con conseguente imponibilità
in Italia dei redditi dei lavoratori transfrontalieri e che, comunque,

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14/6/2018 ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 bis 1, cod. proc.

l’eventuale applicabilità dell’art. 16 della Convenzione non escluda l’obbligo
per il contribuente di dichiarare in Italia il reddito percepito all’estero;
1.2. il motivo è fondato;
1.3. invero, gli artt. 15 e 16 della Convenzione tra Italia e Francia “per
evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul
patrimonio e per prevenire l’evasione e la frode fiscali”, in data 5/10/1989,

1) “Art. 15. Lavoro subordinato_ 1_ Salve le disposizioni degli artt. 16,
18, 19, 20 e 21, i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe che
un residente di uno Stato riceve in corrispettivo di un’attività dipendente
sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che tale attività non venga
svolta nell’altro Stato. Se l’attività è quivi svolta, le remunerazioni percepite
a tal titolo sono imponibili in questo altro Stato. 2. Nonostante le
disposizioni del paragrafo 1, le remunerazioni che un residente di uno Stato
riceve in corrispettivo di un’attività dipendente svolta nell’altro Stato sono
imponibili soltanto nel primo Stato se: a) il beneficiario soggiorna nell’altro
Stato per un periodo o periodi che non oltrepassano in totale 183 giorni nel
corso dell’anno fiscale considerato, e b) le remunerazioni sono pagate da o
per conto di un datore di lavoro che non è residente dell’altro Stato, e c)
l’onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile organizzazione o
da una base fissa che il datore di lavoro ha nell’altro Stato. 3. Nonostante le
disposizioni precedenti del presente articolo, le remunerazioni percepite in
corrispettivo di un lavoro subordinato svolto a bordo di navi o di aeromobili
utilizzati in traffico internazionale sono imponibili nello Stato nel quale è
situata la sede della direzione effettiva dell’impresa; se tale Stato non
preleva imposte su dette remunerazioni, le stesse sono imponibili nello
Stato di cui i beneficiari sono residenti. 4. Nonostante le disposizioni
precedenti del presente articolo, i redditi derivanti dal lavoro dipendente di
persone abitanti nella zona di frontiera di uno degli Stati, e che lavorano
nella zona di frontiera dell’altro Stato, sono imponibili soltanto nello Stato
del quale dette persone sono residenti”; 2) “Art. 16. Dirigenti di società e
membri dei consigli di amministrazione o dei collegi sindacali. 1. I gettoni di
presenza e le altre retribuzioni ricevuti da un residente di uno Stato che

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resa esecutiva con L. n. 20 del 1992, così recitano:

esercita funzioni di direzione o di gestione in una società residente dell’altro
Stato, o che è membro del Consiglio di amministrazione o del collegio
sindacale sono imponibili in detto altro Stato. 2. Nonostante le disposizioni
del paragrafo 1, le retribuzioni sopra citate che sono ricevute da persone
che esercitano funzioni effettive e permanenti in una stabile organizzazione
situata nello Stato diverso da quello in cui la società è residente e che sono

Stato”;
al fine di eliminare doppie imposizioni, l’art. 24 prevede inoltre:
“La doppia imposizione è eliminata nella seguente maniera: 1. Per
quanto concerne l’Italia: Se un residente dell’Italia possiede elementi di
reddito che sono imponibili in Francia, l’Italia, nel calcolare le proprie
imposte sul reddito specificate nell’art. 2 della presente Convenzione, può’
includere nella base imponibile di tali imposte detti elementi di reddito, a
meno che espresse disposizioni della presente Convenzione non vi si
oppongano. In tal caso, l’Italia deve dedurre dalle imposte così calcolate
l’imposta sui redditi pagata in Francia, ma l’ammontare della deduzione non
può eccedere la quota di imposta italiana attribuibile ai predetti elementi di
reddito nella proporzione in cui gli stessi concorrono alla formazione del
reddito complessivo. Tuttavia, nessuna deduzione sarà accordata ove
l’elemento di reddito venga assoggettato in Italia ad imposizione mediante
ritenuta alla fonte a titolo di imposta su richiesta del beneficiario del reddito
in base alla legislazione italiana”;
tanto premesso, ritiene la Corte che in forza dell’art. 3, comma 1, TUIR
ed a seguito dell’abrogazione, per effetto del D.Lgs. n. 314 del 1997, art. 5
del comma 3 della stessa norma (che escludeva dalla base imponibile i
redditi derivanti da lavoro dipendente prestato all’estero in via continuativa
e come oggetto esclusivo del rapporto), in generale tutti i redditi da lavoro
dipendente percepiti da soggetti residenti, anche per prestazioni rese
all’estero, sono sempre assoggettabili a tassazione in Italia;
inoltre, l’art. 165 (prima art. 15) del TUIR prevede che il contribuente
possa recuperare le imposte pagate all’estero, a titolo definitivo, sui redditi

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prese a carico della stabile organizzazione sono imponibili in detto altro

ivi prodotti attraverso lo strumento del credito d’imposta, da esercitare nelle
forme e nei termini ivi previsti;
con riguardo ai rapporti tra Italia e Francia, le norme convenzionali
adottate, quanto ai redditi da lavoro subordinato, prevedono, di regola, un
regime di tassazione concorrente, nel senso che il reddito del residente in
Italia prodotto in Francia, se l’attività è ivi svolta, è imponibile in Italia ed in

solo in via di eccezione sono previsti regimi di tassazione esclusiva
(laddove vi sia nella norma pattizia l’uso dell’avverbio “soltanto”) in Italia
(comma 2, laddove ricorrano tutte e tre le condizioni descritte, e 4 comma,
lavoratori frontalieri);
per i dirigenti, poi, l’art. 16, formulato come disposizione speciale
rispetto all’art. 15, prevede, in ogni caso, un regime di tassazione
concorrente (in Italia ed in Francia);
l’art. 24 disciplina la possibilità per il contribuente, residente in Italia e
percettore di redditi prodotti in Francia ed ivi tassati, di portare in
detrazione le imposte pagate all’Erario dell’altro Stato (cfr. Cass. sent.
n.4558/2015);
i giudici d’appello nella SQnterua impugnata non hanno fatto corretta
pplicazione

della normativa citata, non avendo

ritenuto che il reddito

percepito in Francia dal Giacometto per gli anni 2003 e 2004, quale
dirigente di società di diritto francese, reddito pacificamente già tassato in
Francia, attraverso il meccanismo delle ritenute alla fonte, dovesse essere
dichiarato anche in Italia, con conseguente legittimità, in mancanza di
riscontro nella dichiarazione dei redditi presentata dal contribuente per
quegli anni di imposta, del recupero a tassazione dell’imposta IRPEF ed
Addizionali regionali e comunali IRPEF;
2.1. in conclusione, il ricorso va accolto, con rinvio, anche sulle spese
del giudizio di legittimità, alla C.T.R. del Piemonte in diversa composizione
affinchè decida la controversia attenendosi al principio secondo cui il reddito
percepito in Francia dal soggetto residente in Italia, quale dirigente di
società di diritto francese, reddito pacificamente già tassato in Francia,
attraverso il meccanismo delle ritenute alla fonte, deve essere dichiarato

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Francia;

anche in Italia, con la possibilità per il contribuente di portare a detrazione
le imposte pagate all’Erario dell’altro Stato, e con la conseguente legittimità,
in mancanza di riscontro nella dichiarazione dei redditi presentata dal
contribuente per quell’anno, del recupero a tassazione dell’imposta IRPEF ed
Addizionali regionali e comunali IRPEF;

P.Q.M.

sulle spese del giudizio di legittimità, alla C.T.R. del Piemonte in diversa
composizione.
Così deciso in Roma, il giorno 14 giugno 2018.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche

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