Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20246 del 31/07/2018


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Civile Sent. Sez. 5 Num. 20246 Anno 2018
Presidente: DI IASI CAMILLA
Relatore: DE MASI ORONZO

SENTENZA

sul ricorso 29277-2011 proposto da:
BUCCIERI GAETANO, elettivamente domiciliato in ROMA
VIA E.

QUIRINO VISCONTI 20,

presso lo studio

dell’avvocato MARIA MADDALENA GIUNGATO,

che lo

rappresenta e difende giusta delega a margine;
– ricorrente 2018
854

contro

REGIONE CALABRIA in persona del Presidente della
Giunta Regionale, elettivamente domiciliato in ROMA
VIA BERTOLONI 26/B, presso lo studio dell’avvocato
ALFREDO MORRONE, rappresentato e difeso dall’avvocato
ANTONELLA COSCARELLA giusta delega a margine;

Data pubblicazione: 31/07/2018

- controricorrente

avverso la sentenza n. 526/2010 della COMM.TRIB.REG.
di CATANZARO, depositata il 18/10/2010;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 04/06/2018 dal Consigliere Dott. ORONZO DE
MASI;

Generale Dott. UMBERTO DE AUGUSTINIS che ha concluso
per il rigetto del ricorso;
udito per il ricorrente l’Avvocato GIUNGATO che ha
chiesto l’accoglimento e deposita in udienza n.2
sentenze, n. 468/01/14 CTP di CATANZARO e n. 2475/17
CTR CALABRIA.

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore

FATTI DI CAUSA

a Regione Calabria, non atti di accertamento en irrogazione di sanzioni, chiedeva a
r3`.1_.1CCEl771„ medico odontoiatra,

H pagamento della “tassa di concessione

ai sensi deila L.R. n, 1 del 34/12/1971, e della R.L. n. 11 de in/4/1995,
cnr’attività RX dentistbi„ relativamente agii anni dai 2001 ai 2005 il contribuente
odoneva opcioslzlone i e la Commissione tributaria provinciale di Cosenza accoglieva

laa Regione Calabria ) soccombente in primo grado, impugnava ia decisione, e la
tinhutaria regionale della Calabria, con sentenza
depositata li 18/10/2010,

526/08 1 10,

accoglieva ii gravame in forza di quanto previsto dall’art.

196, T.U. RC ri. 1265 del 1934 (Testo Unico delle leggi sanitarie) e della tariffa
allegata al D Lgs. n. 230 dei 1991.
Rilevava, inoltre, H Giudice di secondo grado che l’obbligo del pagamento del tributo
die (7/ad (successlii.iamente abrogato) “non si rivolge solamente a grandi strutture
riorate di apparecchlature che vengono usate a scopo terapeutico e che necessitano
idriefettlzia ma si riferisce, altresU a chiunque possiedo apparecchi
,-aidiolcigici, usati anche a scopo diverso da quella terapeutico, come il caso del
•entista”„ sicché la “tassa di ispezione regionale non è un corrispettivo del servizio
teso da esperti qualificati e da medici autorizzati che, iscritti negli appositi albi previsti
nella legge n. 1860/1962 che effettuano periodicamente i controlli per verificare la
funzionalità delle apparecchiature al fine di tutelare la salute dei lavoratori che
guotidianamente ne fanno uso„ ma è un corrispettivo al servizio reso dalla ASI
competente ber territorio consistente nei verificare la funzionalità degli stessi, per
tuteiare la salute dei pazienti in relazione anche ai luoghi in cui dette apparecchiature
sono destinate ad operare (controlli) che l’organo regionale può effettuare in qualsiasi
momento ed a prescindere dall’avvenuto controllo ad opera del personale qualificato
iscritto negli anbositi
Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione deducendo otto motivi, a cui replica
odia controricorso la Regione Calabria.

MOTIVI DELLA DECISIONE

.loni il

primo motivo d’impugnazione N ricorrente denunzia. ai sensi dell’art.

360

r2FHMO comma, n. 4, nullità della sentenza ber omessa motivazione, giacché

is

bcc,

CTPS non esplicita e ragioni per le quali il triduto oggetto di causa è dovuto in quanto
tassa di ispezione e non in guanto tassa di concessione.
Con H secondo motivo denunzia, ai sensi dell’art. 3630 c.p.c., primo comma, n. 5,
insufficiente ele contraddittoria motivazione su un punto un decisivo deila
controversia, giacche anche se si dovesse escludere: che la motivazionr- , della sentenza
impugnata è solo apparente, ciò non di meno la CIR non spiega perché negli atti
imbositivi il tributo è qualificato come tassa di concessione regionale.
terzo motivo

denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c.„ primo comma„ n. 3,

eVo falsa appiicazione dell’art. 57. Diss. n. 546 del 1792, diaeicifi con
‘tono io la Regione C.ElebTlai ha avanzato una pi – eitesa impesitiva – tassa di ispezione diversa da quelia – tassa di concessione – nrininariamenife azionata., in tal modo
intmducendo nei giudizio una causa petendi ed un ,netiturn affatto nuovi, in relazione
a situazioni giuridiche non prospettate prima e ad un fatto costitutivo radicalmente
differente.
Con H quarto motivo denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., primo comma. n. 4,
‘nullità della sentenza per omessa pronuncia su specifiche eccezioni, giacché la CTR
non esplicita le ragioni per le quali si deve esciudere del cravame di
ecintroparte„ alla luce del divieto di domande nuove in cac c io.
Con H

quinto motivo denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.D.C., primo comma. n. “„

s-, , o.iaz ■ one e/o falsa applicazione degli artt. 3, L. n.241 dei 1990, 7 e ss.gg.„ L. 212

de: 200Ci, giacché la motivazione degli avvisi di accertamento impugnati non indica i
eresupposti di fatto e le ragioni giuridiche dell’imposizione, così da consentire al
contribuente di difendersi sia sull’an i sia sui quantchrin dei tributo richiesto,
Con l sesto motivo denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., primo comma, n. 3, difetto

ali istruttoria e falsa applicazione dell’art. 3, L. n. 241 del 1990,

gi a cché a

motivazione degli avvisi di accertamento impugnati non specifica l’attività istruttoria
effettuata dall’ente impositore„ volta ad accertare che il contribuente, medico
ediontoiatra, avesse effettivamente utilizzato’ nei bitoprio studio specifici me77;
a relativo personale, tanto da poterle includere tra le strutture sanitarie ol -Thiicate al
pagamento del tributo regionale.
Con il settimo motivo denunzia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c.„ primo comma, n. 3,
violazione e/o falsa applicazione degli artt. 194, 195
‘. n

P

196, r.d. n. 1765 dei 1 934,

P

4„

409 dei 1985, nonché dell’art. 3, o. 4, della: tariffa di cui a! d.lgs. n 230 de’l 1a991„

dleHe eog

-. e.gionai

Tc7.5;;C:er– 0 che

■ “attività

I dei 1971 e n.

P.X. dentisti”,

I de

1995, giacché la Ci7iR

per la ovale vianr, chiesto

non h2

i nagamentri dei

7.on li

non è socigetta a Qreventiva autorizzazione regionale„ che ne costituisce. H
presupposto.
Ciiyi L’ottavo f -nOlivo

denunzia, ai sensi dell’art. 360 cc c.. primo cornma, n. 3,

violazione e/o falsa degli artt. 10 e 79, diga. n. 230 dei 1995, giacché ;a CTR

ha

-7- aseurato di considerare che gli apparecchi utilizzati negli studi dentistici iJendono
Higiirlcoosliii a verifiche tecniche annuali, a cura e spese dei titolari, non già da parte
regione, ma di soggetti altamente speciaiizzati.
settimo motivo d’imoudna7ione, Scn.itinab congiuntamente

isuanto iogicameinte connessi, investono la ua
Renjionr, ed i! ricorrente censura, sotto vai – i p

c a zi one dei tributo richieste) dalla
la. sentenza di secondo grado, per

‘a quale si tratta di tassa di ispezione, an z
– iche di tassa di concessione, non rilevando

H corneo juris con cui il tributo è stato definito negli atti impositivi, ma la natura
,9dgettiva di esso, che nella specie è applicabile non solo ai titolari di gabinetti medici
go -,:e si pratica la radloterapia, ma anche a chi utilizza ., come appunto gli odontoiatri,
detti apparecchi a scopo qiverso da queilo terapeutico, ossia

a scopo diagnostico,

iilributo che non rappresenta il corrispettivo della ispezioine, ma del servizio ispettivo
-esc. dalla ASL. che provvede istituzionalrnente a!la -verifica del funzionamento degli
apparecchi in questione.
L’impugnazione del contribuente muove dalla affermazione che

tributo chiesto dalla

Regione Calabria a medico odontoiatra, esercente attività libero professionale, non si
riferisce alla tassa di ispezione prevista dai Tarifta..ric.) Regione Calabria pubblicato sul
.0 RC. del 24/11/2001, dovuta annualmente dai possessori di apparecchi
radiografici (art. 196, comma 3, R.D. n. 1265 dei 1934) ; ma alla tassa sulle
concessioni regionali, la quale si applica ai provvedimento che autorizza l’esercizio sul
cerritoilo di specifiche attività (art. 193, comma 1, R.D. citato, autorizzazione per
aprire o mantenere in esercizio ambulatori …. case o sototi C: ci…ra medico cc umica
di assistenza ostetrica, gabinetti di analisi, per i pubbiico„ a scopo di accertamento
diagnostico, case o pensioni per gestanti), e che trattandosi, ne; caso in esame, di un
semplice studio medico privato e non di una strutture organizzata, non solo non è
necessaria alcuna autorizzazione o concessione ma, conseguentemente, neppure è
dovuta !a tassa in questione.
ricorrente pre.cisa che ia presenza, peraltro non provata, nello studio medico dei
c ontribuente di apparecchi radiologici con finalità esclusivamente diagnostiche„ in ogni
_loso, non renderebbe di per sé applicabile ia tassa di concessione regionale.„ in quanto

• or.mo, i acconcio, mi

non vi sl pratica ; neanche saltuariamente„ !a redloterapia o la radiumterepia, che sono
attività svolte per finalità propriamente terapeuticne.
Orbene, l’art. 196, gomma 3 ; R.D. n. 1265 del 1934, prevede che “La tassa- annua di
ispezione è anche dovuta dai possessori di apparecchi radioiogici indicati nei primo
gomma dell’articolo precedente.”, e l’art. 195, comma 1„ R.D. citato, recita “Chiunque
possiede apparecchi radiolodici, usati anche a scopo diverso da quello terapeutico,
deve fame qerr_inzie ai prefetto.”„ mentre !ol Tariffa EH1 ,–, c,,,ta in app-ndie ella LP,.

a re ohe la tassa sulle concessioni regionali interessa ‘gabinetti medici ed iambulatori
dove si applica anche saitivariamente la radioterapia e la radiumterapia D.P.R. 14
gennaio 1972, n. 4, art. 1, 2’ gomma, lett, e)”, con !a precisazione, in nota, che ‘Ai
sensi riPll’art. 196 del -FA). delie leggi sanitarie, i titolari autorizzati all’esercizio di
,pabinetti medici ed i possessori di apparecchi di raciioterapia e di radium terapia
seno tenuti anche al pagamento della tassa annua di Ispezione rielia seguente misura
Alla stessa tassa di ispezione sono assoggettati i possessori di apparecchi
radiologici usati anche a scopo diverso da quello terapeutico (…) le tasse annuali di
cui sopra devono essere corrisposte entro ii 31 gennaio dell’anno cui si riferiscono.”.
Ne discende che soggetto passivo della tassa sugli apparecchi radiologici è “chiunque”
possiede siffatti apparecchi, anche se usati a scopo aivenso de :7:_!P
nonne appunto accade negli studi dei medici odo-int:o:a:ti- i, e
‘possesso’ di

,essi,

I

tenaciPut CO
seftp tatto de!

mentre è tenuto ai paiamento della tassa suile concessioni

norm,aimente dovute “in occasione dell’emanazione dell’atto”, i soggetto
r ; r-F-H

liprovvedimento amministrativo necessario per l’esercizio di una

determinata attività (artt. 1 e 2, L.R. n. 11 del 1995).
Non v’è spazio, allora, per ricondurre ii tributo per ‘attività RX dentisti” a tale ultima
categoria impositiva, posto che lo stesso contribuente assume di svolgere un’attività
(nrefessionale) per la quale non è richiesto alcun provvedimento di tino autori -77ativo,
P

CH a differenza di quanto previsto per Vattività svolta nelle strutture in cui “Si

applica anche saltuariamente la radioterapia e a radium terapia’.
La motivazione della sentenza di secondo grado, tutt’altro che apparente, sottoiinea
dieve di

questa circostanza, e correttamente collega il presupposto del trfouto

richiPsto dalla Regione Calabria a! 30c,ses7,7;

fifutto

accertaninento di fatto

iservato al giudice di merito e spio Genericamente necisuratn

degli anparecchi

7- adio!ocici in questione, ancorché usati a scopo diverso da quello terapeutico, con

] dei 1e95 (pubblicata sul B.U. Calabria del 14/4/1995, n, 40), prevede a propria

valutazione di fatto riservata al giudice di merito, e non ‘ all’apertura dello

Emerge, pertanto, chiaramente la ratio decidPndi e

quindi la insussistenza dci

dedotti vizi motivazionali.
li terzo ed il quarto motivo di ricorso insistono seta dedotta violazione dei divieto di
cui all’art. 57, comma 1, Digs. n. 546 del 1992, che invece non ricorre, a ia iuce
delibrientame-nto di questa Corte (tra le tante. Casq. n. 9310/2014) secondo cui

‘Thanziario, preclude a quest’ultimo, innanzi a gluclice dannato„ di avanzare crPtpc,r ,
sotto

profilo del fondamento aiustificati:va, e dunque sui piano dea “causa

da queiie recepite nell’atto impositivo, altrimenti ledendosi la concreta
iPassiPilità per il contribuente di esercitare diritto di difesa attraverso l’esternazione
051 7:-.Ct1:; di ricorso, i -quali, necessariamente, vanno ra…),aiortati a cid ene nell’atto

stesso risulta esposto.
Tctta ‘a.

la pretesa impositiva, nei caso di s.pec:e„ è sempre stata coHeidata

alla

RY. dentisti”, come del resto risulta riipartz.lito negli avvisi di accertamento
imp,uanati dal contribuente, mentre data contumacia della Regione Calabria nei
.7.iudizio di prime cure non possono farsi discendere, sul piano delle mere difese,
iimitazioni non previste data legge processueie.
il quinto e sesto motivo di ricorso, con i Guaii

contribuente censura la sentenza :n

punto di congruità della motivazione degli avvisi di accertamento,

si apaalesana

iriammissibiii„ in base al principio di autosufficienza del ricorso per cassazione„ sancito
idalilart, 366 c.p.c., essendo necessario che esso riporti testualmente i passi della
miotivazione di detto avviso che si assumono erroneamente interpretati o pretermessi,
al fine di consentire la verifica dela censura esclusivamente mediante l’esame del
corso (Cass. n. 15147/1017), soprattutto ove Si cw -isiOei- i che, in forza di un
principio generaie, più volte da questa Corte enunciato in relazione a :distinte
‘attispecie di accertamento tributaria, la motivazione de!tavviso (di accertame.nto o di
rettifica), presidiata dalla L. n. 212 del 2000, art. 7, ha la funzione di delimitare
:lambito delle contestazioni proponibili dall’ufficio nel successiva giudizio di merito, e di
mettere il contribuente in grado di conoscere lian e il quse.en.im delle rTetz,_– , tridi,taria
si fine di approntare una idonea difesa, e che le doglianze al riguardo .apodiano
5 ,..i/ ote da! ricorrente in maniera del tutto astratta.
Priva di fondamento, infine, è l’affermazione, contenute 7:all’ottavo motivo di ricorso,
secondo cui la tassa

di ispezione non sarebbe dovuta in mancanza dell’effettivo

iieto di domande nuove, che trova applicazione- anche rei confronti 01 ,, H’uffic;ci

egoletamento dei controllo ispettivc sua apparecchi reiCloiogici i -essendo dei tutto
ininfluente a evicenziata circostanza che oli apparecchi btiii7zati reali studi dentistici
iengono sottoposti a verifiche tecniche_ annuali a cura e spese dei titoiari.
Non appare dubitabile, infatti, che le tasse spile concessioni regionali si applicano agli
atti e provvedimenti adottati dalle Regioni nell’esercizio delle funzioni ad esse
rallo Stato, e sono accertate, iic i didate. ed ogge_tto di riscossione dii-i. parte
siffatto contesto si inserisce la tassa di is,oezione„

adione dell’anno, che va correlata ai servizio

COVUte

in

interesse generale piuttosto che alla

sistematica fruizione delle prestazioni ispettive, secondo una logica

propriamente

commutativa e sarebbe contrario al sistema pretendere di condizionarne il
nadamento all’effettuazione della singola ispezione„ potendo semmai i contribuente
dolersi dei mancato svolgimento dei servizio

stesso ; prof!o Ce 1 nerg.-.)ure eros_.oettato.

Le peculiarità della vicenda orocessuale e la novità delle cuestioni trattate giustificano
a compensazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, r- igetta il ricorso e compensa ie spese de! presente giudHo.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, I giorno 4 giugno 2018.

li Giud.ice estensore
(Oro A D
I

Presidente
(Camilla Di ilasi)

iedli uffici regionali:

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