Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20244 del 31/07/2018


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Civile Sent. Sez. 5 Num. 20244 Anno 2018
Presidente: DI IASI CAMILLA
Relatore: DE MASI ORONZO

SENTENZA

sul ricorso 11321-2011 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro

TAROZZO MARCO, domiciliato in ROMA PIAZZA CAVOUR
presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE,
rappresentato

e

difeso

dall’Avvocato

CLAUDIO

D’ALESSANDRO con studio in TORINO VIA CIBRARIO 12
(avviso postale ex art. 135) giusta delega in calce;

Data pubblicazione: 31/07/2018

- con troricorrente sul ricorso 11326-2011 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO

– ricorrente contro

TERMOIDRAULICA TAROZZO DI MARCO E CHRISTIAN TAROZZO
SNC in persona del socio Amm.re e rappresentante,
domiciliato in ROMA PIAZZA CAVOUR presso la
cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentato e
difeso dall’Avvocato CLAUDIO D’ALESSANDRO con studio
in TORINO VIA CIBRARIO 12 (avviso postale ex art. 135)
giusta delega in calce;
– controricorrente –

avverso le sentenze n. 26/2010 e n. 27/2010 della
COMM.TRIB.REG. di TORINO, depositate il 04/03/2010;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 04/06/2018 dal Consigliere Dott. ORONZO DE
MASI;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. UMBERTO DE AUGUSTINIS che ha concluso
per l’accoglimento del ricorso;
udito per il ricorrente l’Avvocato TIDORE che ha
chiesto l’accoglimento.

STATO, che lo rappresenta e difende;

FATTI DI CAUSA
L’Agenzia delle Entrate chiede, con ricorso (R.G.N. 11321/2011) affidato a due motivi, la cassazione della
sentenza n. 27/24/10, pronunziata dalla CTR del Piemonte l’1/12/2009 e depositata il 4/3/2010, che ha
respinto l’appello erariale e confermato la sentenza n. 113/8/07 della CTP di Torino, che aveva annullato, su
ricorso di Marco Tarozzo, socio della Termoidraulica Tarozzo s.n.c., l’avviso di accertamento relativo ad
IRPEF per l’anno 2002, emesso a seguito di rettifica del reddito della società, e conseguente automatica
imputazione del maggior redditdi partecipazione a ciascun socio, dando atto che, con altra sentenza (n.
112/8/07), alle cui motivazioni rinviava, aveva annullato l’avviso di accertamento notificato alla predetta
senza che i giudizi fossero riuniti.
Rileva il giudice di appello che l’eccezione di nullità della sentenza di primo grado, per mancata integrazione
del contraddittorio, nei confronti della Termoidraulica Tarozzo s.n.c. e dell’altro socio, è infondata in
quanto “le parti sono state in grado di contraddire e, pur in assenza di riunione del ricorso proposto dalla
società con i due autonomamente proposti dai soci, le sentenze rese dalla CTP non presentano tra loro
alcun profilo di contraddittorietà” e, nel merito dell’impugnazione, che è sufficiente il richiamo alle
motivazioni della distinta decisione resa nel giudizio di appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso
la sentenza (n. 112/8/07) pronunciata dalla CTP di Torino nei confronti della società.
L’Agenzia delle Entrate chiede, con distinto ricorso (R.G.N. n. 11326/2011) affidato a quattro motivi, la
cassazione della sentenza n. 26/24/10, pronunziata dalla CTR del Piemonte l’1/12/2009, e depositata il
4/3/2010, che ha respinto l’appello erariale e confermato la sentenza n. 112/8/07 della CTP di Torino, che
aveva annullato, su ricorso della Termoidraulica Tarozzo s.n.c. di Marco e Christian Tarozzo, l’avviso di
accertamento per IVA, IRPEF e IRAP, relativamente all’anno 2002, emesso a seguito di p.v.c. della Guardia
di Finanza, a ,carico del Consorzio MANITAL, e della conseguente segnalazione a carico delle imprese
consorziate.
I rilievi dei militari si fondano sul fatto che il predetto Consorzio aveva adottato una procedura di
contabilizzazione dei costi e dei ricavi ritenuta anomala, perché comportante una sorta di compensazione
tra operazioni attive e passive del consorzio e dei consorziati, con conclusiva fatturazione reciproca solo di
parte dei costi e proventi complessivi; così facendo il Consorzio non aveva operato in modo neutro, ma
come un’impresa commerciale a scopo di lucro, in violazione sia dell’ordinamento civilistico in materia di
consorzi, sia della normativa fiscale in materia di IVA.
Il giudice di appello rileva l’infondatezza della eccezione di nullità della sentenza di primo grado, per
mancata integrazione del contraddittorio nei confronti dei due soci della Termoidraulica Tarozzo s.n.c., i
quali avevano autonomamente impugnato l’atto impositivo conseguente alla imputazione del maggior
reddito di partecipazione, ricostruito per l’anno 2002, in quanto “le parti sono state in grado di contraddire
e, pur in assenza di riunione del ricorso proposto dalla società con i due autonomamente proposti dai soci,
le sentenze rese dalla CTP non presentano tra loro alcun profilo di contraddittorietà”, osserva altresì che le
previsioni statutarie non consentono di escludere la natura di ente commerciale rivestita dal Consorzio
MANITAL, unico contraente nei confronti dei soggetti appaltanti, trattandosi di mandatario senza
rappresentanza, e che le imprese consorziate esecutrici dei lavori correttamente fatturano al Consorzio,
“che non esegue direttamente i lavori, ma li subappalta”, le prestazioni da ciascuna di esse eseguite,
assoggettandole all’IVA, in conformità della risoluzione ministeriale n. 399932 del 5/1/1985, che inoltre la
società Termoidraulica Tarozzo, nell’anno 2002, non ha ricevuto commesse dal Consorzio, né tantomeno
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società, che lo aveva autonomamente impugnato, così come aveva fatto l’altro socio, Christian Tarozzo,

eseguito lavori in subappalto o percepito pro-quota corrispettivi o utili, per cui non aveva alcun obbligo di
emettere fatture, che infine l’Ufficio ha illegittimamente utilizzato mere presunzioni, inidonee ad assurgere
a prova, per attribuire alle consorziate, in proporzione della quota di partecipazione all’ente consortile, i
ricavi dichiarati dal Consorzio, sol perché quest’ultimo non aveva esibito documentazione utile al riguardo.
Resistono, in entrambi i giudizi, gli intimati contribuenti con controricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

primo comma, n. 4, deduce la nullità della sentenza per violazione degli artt. 102 c.p.c. e 111 Cost., giacché
i giudici di appello non hanno considerato che al giudizio ha partecipato solo l’intimato socio, e non anche
la predetta società e l’altro socio, Christian Tarozzo, nonostante la comunanza delle questioni sottese al
recupero delle maggiori imposte, e l’unitarietà dell’accertamento.
Con il secondo motivo deduce, in relazione all’art. 36, n. 4, digs. n. 546 del 1992, la nullità della sentenza
per mancanza di motivazione, in quanto il mero richiamo alla decisione resa nella causa pregiudiziale non
vale a dotare la sentenza impugnata di una propria ed autonoma motivazione.
Con il primo motivo d’impugnazione (ricorso R.G.N. n. 11326/2011) la ricorrente deduce, ai sensi dell’art.
360 c.p.c., primo comma, n. 4, la nullità della sentenza, per violazione degli artt. 102 c.p.c. e 111 Cost.,’
giacché il giudice di appello ha omesso di considerare che al giudizio non hanno partecipato i due soci della
società contribuente, Marco e Christian Tarozzo, nonostante la comunanza delle questioni sottese al
recupero delle maggiori imposte e l’unitarietà dell’accertamento, non essendo stati riuniti i giudizi da questi
ultimi intentati per contrastare la pretesa impositiva.
Con il secondo motivo deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., primo comma, n. 3, violazione e falsa
applicazione degli artt. 2602 e ss.gg. c.c., 21, d.p.r. n. 633 del 1972, 1241 e ss.gg. c.c., giacché il giudice di
appello non ha dato adeguato rilievo al fatto che il Consorzio è soggetto che agisce senza perseguire scopo
di lucro, che per le commesse eseguite dalle imprese consorziate esso deve ribaltare integralmente i costi
ed i ricavi alla consorziata che ha partecipato alla esecuzione dei lavori oggetto di commessa, senza
applicare alcuna detrazione, che perle commesse eseguite in proprio esso deve ribaltare alle consorziate,
le quali attraverso il fondo consortile partecipano al Consorzio, tutti i costi di gestione proporzionalmente
alla quota consortile, non potendo questi essere compensati con gli utili trattenuti dal Consorzio, che sono
da fatturare, realizzando altrimenti tale modus operandi una vera e propria evasione dell’IVA.
Con il terzo motivo deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., primo comma, n. 3, violazione degli artt. 41 bis,
comma 1, d.p.r. n. 600 del 1973, 54, comma 5, 55, commi 1 e 2, nn. 2 e 3), d.p.r. n. 633 del 1972, giacché il
giudice di appello non ha considerato che, con l’avviso di accertamento impugnato, l’Ufficio ha contestato
alla contribuente violazioni per l’IVA dell’anno 2002, in presenza di elementi – i dati contabili aggregati del
Consorzio — che consentono di stabilire l’esistenza di operazioni che avrebbero dovuto essere assoggettate
ad imposizione, e che viceversa non sono state fatturate, mentre la differenza tra l’importo percepito dal
Consorzio e quello fatturato dall’impresa consorziata, soprattutto nel caso di commesse miste, cioè
effettuate in parte dal Consorzio e in parte dalla consorziata, stante anche la lacunosità della contabilità
dell’ente consortile, non trova altra spiegazione se non quella della occulta compensazione con i costi
specifici e di gestione, ai quali ogni consorziato deve contribuire.

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Con il primo motivo d’impugnazione (ricorso R.G.N. 11321/2011) la ricorrente, ai sensi dell’art. 360 c.p.c.,

Con il quarto motivo deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., primo comma, n. 5, insufficiente motivazione su
un fatto decisivo della controversia, giacché il giudice di appello non ha considerato che, pur essendo
pacifico che la società contribuente, nell’anno d’imposta in questione, non ha partecipato a commesse, ciò
non esclude che, stante il rifiuto di esibire la documentazione concernente i rapporti del Consorzio con le
imprese consorziate, l’Ufficio ha legittimamente ricostruito tali rapporti operando pro-quota, sulla base
delle quote consortili, il ribaltamento di costi e ricavi, non essendo spiegabile il margine del 25% tra importi
fatturati ai committenti e quelli fatturati dalle imprese consorziate che eseguivano i lavori e che dunque
effettuavano le prestazioni assoggettate ad IVA.

iscritto al N. 11326/2011 del Registro Generale, proposto dalla Agenzia delle Entrate, nei confronti di Marco
Tarozzo, a quello iscritto al N. 11321/2011 del Registro Generale, proposto dalla Agenzia delle Entrate, nei
confronti della Termoidraulica Tarozzo s.n.c., pur avendo i ricorsi ad oggetto l’impugnazione di due diverse
sentenze, pronunciate tra parti (contribuenti) differenti.
Orbene, le sezioni unite di questa Corte, con la sentenza n. 14815/2008, hanno affermato il principio di
diritto (ribadito da questa Sezione con le sentenze n. 11459/2009, n. 11549/2009, n. 13073/2012, n.
17925/2012, n. 23096/2012, n. 25300/2014, n. 7789/2016 ed altre), secondo cui “In materia tributaria,
l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di
persone e delle associazioni di cui all’art. 5 d.P.R. 22/12/1986 n. 917 e dei soci delle stesse e la conseguente
automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili
ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche
avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che
tutti i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicché tutti questi soggetti devono
essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni
soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei
ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto
autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario.
Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione
del contraddittorio ai sensi dell’art. 14 d.lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo
art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità
assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio”.
Deve, pertanto, essere rilevata ex officio, e dichiarata – con una statuizione sul ricorso (e non sugli ulteriori
motivi di impugnazione proposti nei confronti della società e del suo socio) ex art. 382 c.p.c., comma 3,
perché ciascun “processo” non poteva essere “proseguito” -, la nullità di entrambi i processi nella loro
interezza (delle sentenze impugnate e di quelle di primo grado) per difetto di integrità del contraddittorio
in ciascuno dei processi svoltisi innanzi alla CTP di Torino: a quello introdotto dalla società, infatti,
formalmente, non hanno partecipato i soci, mentre la società non ha preso parte al processo afferente il
ricorso dei soci (Cass. n. 6381/2008).
Al riguardo, va rilevato che gli originari ricorsi della Ternnoidraulica Tarozzo s.n.c., e dei soci Marco Tarozzo
e Christian Tarozzo, sostanzialmente basati su identiche ragioni impugnatorie, sono stati decisi
separatamente, dando luogo a distinte sentenze di annullamento degli avvisi di accertamento relativi alle
maggiori imposte richieste per l’anno 2002, le quali sono state oggetto di distinti ricorsi in appello
dell’Agenzia delle Entrate, decisi in separati giudizi, ma con sentenze pronunciate tutte 1’1/12/2009,
depositate il 4/3/2010, della CTR del Piemonte, segnatamente, quella n. 26/24/10, nei confronti della
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In via preliminare, ai sensi dell’art. 274 c.p.c., va disposta la riunione dei ricorsi per cassazione, quello

predetta società, quella n. 27/24/10, nei confronti di Marco Tarozzo, e quella n. 28/24/10, nei confronti di
Christian Tarozzo.
Ciò non di meno, ferma la necessità di un bilanciamento tra il principio della ragionevole durata del
processo e quello della integrità del contraddittorio, nel caso di specie non può trovare applicazione il
temperamento da questa Corte adottato qualora gli avvisi di accertamento collegati siano stati impugnati
autonomamente da tutti i soci e dalla società e, nei gradi di merito, i giudizi relativi, celebratisi
separatamente, siano stati esaminati dallo stesso giudice in maniera strettamente coordinata, e decisi con

quale la Corte può disporre la riunione dei procedimenti, per connessione oggettiva ex art. 274 c.p.c.,
piuttosto che l’annullamento delle sentenze di merito, dovendo ritenersi rispettata la ratio del litisconsorzio
(Cass. n. 2907/2010, n. 6936/2011, n. 29843/2017).
E’ vero, infatti, che i gravami furono assegnati alla stessa sezione della CTR del Piemonte e – di fatto trattati congiuntamente, alla udienza dell’1/12/2009, e che il giudice di appello si è pronunciato in modo
uniforme con le tre sentenze sopra richiamate, tra le quali quelle appunto oggetto dei qui riuniti giudizi,
come del resto avvenuto anche in prime cure, e tuttavia il rinvio al giudice di merito non è giustificato
dalla necessità, solo formale, di salvaguardare il contraddittorio, cosa che porrebbe la relativa decisione
senz’altro in contrasto con il principio della ragionevole durata del processo, in quanto il Collegio non ha
altra via per ricomporre ad unità la causa ed evitare il possibile contrasto di giudicati.
Con la ordinanza n. 19517/2013, infatti, questa Corte ha già dichiarato la nullità della sentenza di appello
pronunciata nei confronti del contribuente Christian Tarozzo, di quella di primo grado e degli atti successivi
alla costituzione del ricorrente, per via della rilevata non integrità del contraddittorio, ed ha rimesso la
controversia alla CTP di Torino, per i provvedimenti di competenza.
Quanto esposto ha efficacia assorbente delle ulteriori censure svolte dalla ricorrente per cui,
conclusivamente, in accoglimento del primo motivo dei riuniti ricorsi, va dichiarata la nullità delle
impugnate sentenze, di quelle di primo grado, e di tutti gli atti processuali successivi alla costituzione in
giudizio delle parti ricorrenti in primo grado, con rinvio alla CTP di Torino, in diversa composizione, anche
per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.
La Corte, accoglie il primo motivo dei riuniti ricorsi (R.G.N. 11321/2011 ed R.G.N. n. 11326/2011) e,
assorbiti gli altri motivi, dichiara la nullità delle sentenze impugnate, di quelle di primo grado, e degli atti
successivi alla costituzione nel giudizio di primo grado delle parti, e rinvia alla CTP di Torino, per i
provvedimenti di competenza.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 4 giugno 2018.
Il Consigliere estensore
(Oronu

Il Presidente

un’identica motivazione, sì da potersi escludere ogni rischio di contrasto tra giudicati, caso in relazione al

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