Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20235 del 31/07/2018


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Civile Ord. Sez. 5 Num. 20235 Anno 2018
Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI
Relatore: NONNO GIACOMO MARIA

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2641/2011 R.G. proposto da
Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rap-

presentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la
quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;
– ricorrente contro
3Com Italia

in persona del legale rappresentante pro tempo-

re, elettivamente domiciliata in Roma, viale di Villa Massimo n. 57,
presso lo studio degli avv.ti Gian Franco Macconi e Guido Brocchieri,
che la rappresentano e difendono unitamente agli avv.ti Gianfranco Di
Garbo e Giuliana Polacco, giusta procura speciale a margine del controricorso;
– con troricorrente avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della
Lombardia n. 93/40/10, depositata il 24 giugno 2010.
Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del sostituto procuratore generale dott. Tommaso Basile, che ha concluso per il rigetto del
ricorso.

Con est.
G.M Nonno

Data pubblicazione: 31/07/2018

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’i febbraio 2018
dal Consigliere Giacomo Maria Nonno.

FATTI DI CAUSA
1. Con sentenza n. 93/40/10 del 24/06/2010 la CTR della Lom-

fronti della sentenza n. 311/35/08 della CTP di Milano, che aveva a
sua volta accolto l’impugnazione della 3Com Italia s.r.l. avverso
l’avviso di accertamento emesso a fini IVA relativamente all’anno
2002.
1.1. Il giudice di appello premetteva che: a) l’avviso di accertamento era stato emesso per l’erronea applicazione dell’art. 40, comma 8, del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. nella I. 29 ottobre 1993, n. 427, da parte della società contribuente, che aveva
emesso fatture esenti IVA nei confronti della 3Com Europe Ltd. per
attività ritenute non esenti; b) la CTP aveva respinto il ricorso sul
presupposto che il contratto tra le due società era sicuramente un
contratto di agenzia, sicché «le fatture emesse dalla contribuente nei
confronti della consociata estera erano da ritenersi esenti da IVA come disposto dall’art. 9 del D.P.R. 633/72 e dall’art. 40 del D.L.
331/93 convertito con modifiche nella L. 427/93»; c) l’Agenzia delle
entrate impugnava la decisione della CTP;
1.2. su queste premesse, la CTR motivava il rigetto dell’appello
con i seguenti rilievi, : a) veniva esclusa la configurabilità di un «contratto di rappresentanza» e riconosciuta la sussistenza di un contratto
di agenzia tra le due società, la causa tipica del quale «da inquadrarsi
nella nozione di cui allo art. 1742 c.c. non viene mutata da prestazioni accessorie poste convenzionalmente a carico dell’agente»; b) da
tale qualificazione derivava che «le fatture emesse dalla 3 COM Italia
nei confronti della 3 COM Europe Ltd non devono essere sottoposte
ad IVA» e che analogamente «sono esenti da IVA le altre prestazioni

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Con est.
G. M/ Nonno

bardia rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate nei con-

accessorie, poste convenzionalmente a carico dell’agente, dato che
nella promozione di contratti per conto del proponente rientrano molteplici attività di impulso e agevolazione, finalizzate a suscitare, sostenere incrementare e convogliare verso l’acquisto la domanda del
prodotto offerto dall’impresa proponente».

va tempestivo ricorso per cassazione, affidato ad un motivo.

3. La 3Com Italia s.r.l. resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE
1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce motivazione insufficiente e contraddittoria su fatto decisivo e controverso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. e violazione dell’art. 1363 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.
1.1. La ricorrente si duole, in buona sostanza, della qualificazione
giuridica di contratto di agenzia che è stata attribuita dalla CTR al negozio regolante i rapporti tra la 3Com Italia s.r.l. e la 3Com Europe
Ltd., individuato come fatto controverso e decisivo;

2. il motivo è infondato, atteso che una diversa qualificazione del
contratto intercorso tra 3Com Italia s.r.l. e 3Com Europe Ltd. (ad es.,
in termini di mandato, come vorrebbe l’Agenzia delle entrate) non sarebbe per ciò sola risolutiva della questione dell’esenzione IVA riconosciuta alle operazioni di intermediazione dall’art. 40, comma 8, del
d.l. n. 331 del 1993 (nel testo applicabile ratione temporis).
2.1. Il concetto di intermediazione, di derivazione eurounitaria e
fatto proprio dal legislatore nazionale, non trova riscontro nell’ambito
del nostro ordinamento positivo e implica una sua interpretazione

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Con . est.

G.W Nonno

2. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle entrate propone-

molto lata, rientrandovi tutte le figure negoziali (tra cui il mandato, la
mediazione e l’agenzia), che comportino una interposizione nella circolazione dei beni e dei servizi (cfr. Cass. n. 23999 del 23/10/2013,
in motivazione): ha, dunque, ben poca rilevanza la qualificazione giuridica del contratto inter partes in termini di contratto di agenzia ov-

menzionato contratto, la 3Com Italia s.r.l. si interpone tra la 3Com
Europe Ltd. e l’acquirente finale nella vendita dei prodotti della prima.
2.2. Lo scopo principale del contratto, che caratterizza la comune
intenzione dei contraenti, è quello di procedere alla commercializzazione dei prodotti della 3Com Europe Ltd., atteso che tutti gli altri
servizi offerti dalla 3Com Italia s.r.l. sono volti al più proficuo raggiungimento dello stesso: la 3Com Europe Ltd. vende hardware e
software, dunque è necessario, al fine di rendere appetibile il prodotto, offrire servizi di consulenza sull’utilizzo dei prodotti, di formazione
del personale, di finanziamento per l’acquisto, di garanzia e di manutenzione, tutti tesi ad una migliore commercializzazione dei beni offerti alla clientela.
2.3. La circostanza che il contratto abbia, nelle intenzioni dei contraenti, un’unica finalità è comprovata anche dalla pattuizione di un
unico compenso sui costi dell’attività complessivamente considerata e
non già da un compenso diverso per i singoli servizi offerti, come sarebbe stato logico prevedere nel caso in cui alla 3Com Italia s.r.l. fossero state chieste delle prestazioni ontologicamente differenziate.
2.4. L’offerta di una pluralità di servizi, a margine del servizio
principale di vendita del prodotto, non osta a che l’operazione sia unitariamente considerata a fini IVA. Invero, secondo la CGUE «in taluni
casi, più prestazioni formalmente distinte, che potrebbero essere fornite separatamente e dar così luogo, separatamente, a imposizione o
a esenzione, devono essere considerate come un’unica operazione
quando non sono indipendenti. Si tratta di un’unica operazione, in
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Con est.
G.M onno

vero in termini di mandato, non essendo dubbio che, ai sensi del

particolare, quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo sono strettamente connessi a tal punto da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso. Ciò accade anche nel caso in cui
una o più prestazioni costituiscono una prestazione principale, mentre
la o le altre prestazioni costituiscono una o più prestazioni accessorie

le. Una prestazione dev’essere considerata accessoria e non principale quando non costituisce per la clientela un fine a sé stante, bensì il
mezzo per fruire al meglio del servizio principale offerto dal prestatore (sentenza del 16 aprile 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w
Warszawie, C-42/14, EU:C:2015:229, punto 31 e giurisprudenza ivi
citata). Al fine di stabilire se le prestazioni fornite costituiscano più
prestazioni indipendenti o una prestazione unica, occorre individuare
gli elementi caratteristici dell’operazione di cui trattasi (sentenze del
17 gennaio 2013, BG2 Leasing, C-224/11, EU:C:2013:15, punto 32,
e del 16 aprile 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie,
C-42/14, EU:C:2015:229, punto 32). Al riguardo va rilevato, da un
lato, che, per determinare se un’operazione che comporta una pluralità di operazioni costituisca un’unica operazione ai fini dell’IVA, la Corte tiene conto dell’obiettivo economico di tale operazione (v., in tal
senso, sentenze del 19 novembre 2009, Don Bosco Onroerend Goed,
C-461/08, EU:C:2009:722, punto 39; del 28 ottobre 2010, Axa UK,
C-175/09, EU:C:2010:646, punto 23, e del 27 settembre 2012, Field
Fisher Waterhouse, ‘C-392/11, EU:C:2012:597, punto 23). Nella sua
analisi la Corte tiene parimenti conto dell’interesse dei destinatari delle prestazioni (v., in tal senso, sentenza del 16 aprile 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, C-42/14, EU:C:2015:229,
punto 35)» (così, da ultimo, Corte di giustizia 8/12/2016, in causa
C-208/15, Stock ’94).

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Coni est.
G. r4Nonno

cui si applica la stessa disciplina tributaria della prestazione principa-

2.5. I cd. servizi amministrativi e i cd. servizi tecnici ben possono,
dunque, rientrare nel concetto di servizi accessori, unico essendo
l’obiettivo economico che si sono prefissati i contraenti ed unico essendo anche l’interesse dei destinatari della prestazione di hardware
e software, che, secondo l’id quod plerumque accidit, non provvedono
all’acquisto di tale tipologia di prodotti se non sono corredati da tutta

2.6. Quanto sopra dimostra che non è certo dalla diversa qualificazione del rapporto come di contratto di agenzia o come contratto di
mandato che si possono effettivamente desumere le ragioni di una
esenzione dell’IVA, ma va tenuto conto, da un lato, del concetto ampio di intermediazione che deriva dal diritto eurounitario e, dall’altro,
di una valutazione Unitaria e nel suo complesso dell’operazione economica posta in essere tra le due società e della natura accessoria
delle prestazioni di servizi amministrativi e tecnici rispetto ai servizi di
promozione e vendita dei prodotti, verso la quale inducono numerosi
elementi indiziar’ acquisiti agli atti.
2.7. In quest’ottica, il contratto inter partes si atteggia come
un’operazione economica unitaria avente un’unica causa concreta,
essendo volto allo scopo di comnnercializzare i prodotti di 3Com Europe Ltd.; e a questo fine i servizi cd. amministrativi e cd. tecnici si
pongono unicamente come prestazioni accessorie della prestazione
principale, soggetti pertanto alla medesima esenzione IVA cui sono
soggette le operazioni di intermediazione.
2.8. Va, dunque, enunciato il seguente principio di diritto: «in
tema di IVA, il contratto con il quale un soggetto italiano (nella specie, una società operante nel ramo informatico) si impegna, a fronte della pattuizione di un compenso unitariamente
determinato, a commercializzare i prodotti di un altro soggetto appartenente alla UE offrendo, altresì, una serie di altri servizi, tecnici e amministrativi, costituenti il mezzo per una mi-

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Con est.
G. Nonno

una serie di servizi accessori quali quelli offerti da 3Com Italia s.r.l.

gliore fruizione dei prodotti commercializzati, va considerato,
ai fini dell’applicazione dell’imposta, quale un’unica operazione economica, sicché non è possibile scindere i servizi di intermediazione propriamente detti dagli altri servizi offerti, da
ritenersi accessori ai primi. Ne consegue che, se per i servizi di

di altro Stato membro della UE trova applicazione l’esenzione
da IVA di cui all’art. 40, comma 8, del d.l. 30 agosto 1993, n.
331, conv. con modif. nella I. 29 ottobre 1993, n. 427 (nel testo applicabile ratione temporis), sono esentati dall’imposta
anche i servizi accessori».

3. In conclusione, il ricorso va rigettato.

4. La peculiarità delle questioni giuridiche affrontate nel presente
giudizio giustifica la compensazione delle spese.

P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese del presente giudizio.
Così deciso in Roma il 01 febbraio 2018.

intermediazione resi da un soggetto italiano ad altro soggetto

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