Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20141 del 25/07/2019

Cassazione civile sez. trib., 25/07/2019, (ud. 16/05/2019, dep. 25/07/2019), n.20141

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – rel. Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. GRASSO Gianluca – Consigliere –

Dott. NOVIK Adel Toni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11686/2017 R.G. proposto da:

L’Autoclub s.r.l., in persona del legale rappresentate pro tempore,

rappresentata e difesa dall’avv. Gabriele De Paola, con domicilio

eletto presso lo studio dell’avv. Angela De Pasquale, sito in Roma,

via della Consulta, 12;

– ricorrente, intimato in via incidentale –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12;

– controricorrente, ricorrente in via incidentale –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Toscana, n. 1919/16/16, depositata il 2 novembre 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 maggio

2019 dal Consigliere Paolo Catallozzi.

Fatto

RILEVATO

CHE:

– l’Autoclub s.r.l. propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, depositata il 2 novembre 2016, che, in parziale accoglimento dell’appello dalla medesima proposto e dell’appello incidentale dell’Ufficio, ha annullato l’avviso di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto al recupero dell’i.v.a. asseritamente non assolta e all’irrogazione della relative sanzioni per l’anno 2005, dichiarando, invece, legittimi analoghi atti impositivi relativi agli anni 2006, 2007, 2008 e 2009;

– dall’esame della sentenza impugnata si evince che l’Ufficio ha contestato alla contribuente l’indebito assolvimento dell’Iva mediante applicazione del regime del margine, ritenendo insussistenti i relativi presupposti;

– il giudice di appello, dopo aver dato atto che il giudice di primo grado aveva accolto il ricorso della contribuente solo limitatamente alle sanzioni irrogate, ha ritenuto che, quanto al periodo di imposta 2005, l’Amministrazione finanziaria fosse decaduta dal potere di accertamento, mentre, quanto alle annualità successive, la contribuente non avesse dimostrato la sussistenza dei presupposti di fatto che consentono l’assolvimento dell’imposta mediante il regime del margine, in relazione alla qualità dei soggetti cedenti;

– il ricorso è affidato a tre motivi;

– resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate, la quale propone ricorso incidentale;

– in relazione a tale impugnazione l’Autoclub s.r.l. non spiega alcuna attività difensiva.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

– con il primo motivo di ricorso la società contribuente denuncia la violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c., e D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, art. 36, per aver la sentenza impugnata ritenuto che fosse onere del contribuente provare la sussistenza dei presupposti per l’applicazione del regime del margine pur in presenza di una contestazione dell’Amministrazione non basata su elementi oggettivi rivelatori della irregolarità delle operazioni contestate e, comunque, dell’inserimento di tali operazioni all’interno di una frode fiscale;

– il motivo è infondato;

– la Corte territoriale ha escluso che ricorressero i presupposti per l’assolvimento dell’i.v.a. secondo il regime del margine in ragione del fatto che si trattava di operazioni relative ad acquisti di autoveicoli in relazione ai quali i fornitori erano operatori economici che avevano provveduto alla prima immatricolazione dei mezzi e li avevano acquistati per impiegarli nella loro attività imprenditoriale, con conseguente legittimazione alla detrazione dell’i.v.a. assolta;

– tali circostanze, secondo il giudice di appello, avrebbero dovuto far insorgere nella contribuente dubbi in ordine alla applicabilità del regime del margine alle operazioni rilevate e indurre la stessa ad acquisire preventivamente ulteriori elementi comprovanti la mancata detrazione dell’i.v.a. nei paesi di provenienza;

– in proposito, si osserva che il D.L. n. 41 del 1995, art. 36, prevede che per il commercio di beni mobili usati, suscettibili di reimpiego nello stato originario o previa riparazione, ivi inclusi gli autoveicoli aventi determinate caratteristiche, l’i.v.a. può essere assolta secondo il cd. regime del margine, ossia assumendo quale base imponibile la differenza tra il prezzo dovuto dal cessionario del bene e quello relativo all’acquisto, aumentato delle spese di riparazione e di quelle accessorie;

– l’applicabilità di tale regime d’imposizione è subordinata al fatto che l’acquisto sia stato effettuato da un privato consumatore oppure da soggetto che non ha potuto detrarre l’imposta o che ha agito nel proprio Stato membro in regime di franchigia o che ha a sua volta assoggettato la cessione al regime del margine;

– come di recente affermato dalle Sezioni Unite (sentenza del 12 settembre 2017, n. 21105), qualora l’amministrazione contesti, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il cessionario abbia indebitamente fruito del cd. regime del margine, spetta a quest’ultimo dimostrare la sua buona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale, ma anche di aver usato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto (secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità rapportati al caso concreto), al fine di evitare di essere coinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto;

– la richiamata pronuncia ha aggiunto, con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, che il rispetto del grado di diligenza richiesto al cessionario esige l’individuazione da parte di questi dei precedenti intestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione, eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se l’imposta sul valore aggiunto sia già stata assolta a monte da altri senza possibilità di detrazione;

– solo in caso di esito positivo della verifica, il diritto di applicare il cd. regime del margine deve essere riconosciuto, anche quando l’amministrazione dimostri che, in realtà, l’imposta è stata detratta, mentre nell’ipotesi inversa in cui emerge che i precedenti proprietari svolgono tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto, assolta a monte per l’acquisto dei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole;

– siffatte conclusioni risultano coerenti con la giurisprudenza unionale, la quale, pur escludendo l’obbligo del cessionario di verificare sistematicamente, per ogni cessione, che il cedente abbia effettivamente applicato il regime del margine, non esclude che sia possibile negare l’applicazione del regime del margine qualora il soggetto passivo non abbia agito in buona fede ovvero non abbia adottato tutte le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo coinvolga in un’evasione tributaria (cfr. Corte Giust., 18 maggio 2017, Litdana; Corte Giust., 6 settembre 2012, Mecsek-Gabona);

– spetta, poi, al giudice di merito valutare se la condotta del contribuente-cessionario sia stata complessivamente tale da rispondere alla diligenza massima ragionevolmente esigibile, in conformità al principio di proporzionalità, in rapporto alle circostanze della singola fattispecie;

– la sentenza impugnata, escludendo che la contribuente avesse assolto ad un siffatto onere in considerazione della mancata acquisizione di informazione più dettagliate sull’assolvimento a monte dell’i.v.a. da parte del cedente comunitario ha, dunque, correttamente applicato la norma di legge in questione;

– con il secondo motivo la ricorrente deduce la violazione degli artt. 2697 e 2727 c.c., per aver il giudice di appello ritenuto che dall’esame dei libretti di circolazione fosse immediatamente evincibile che i soggetti intestatari dei veicoli fossero esclusivamente soggetti imprenditori;

– il motivo è inammissibile, in quanto si risolve in una censura della complessiva valutazione delle risultanze processuali contenuta nella sentenza di appello in ordine al contenuto dei libretti di circolazione dei veicoli;

– una siffatta censura non può trovare ingresso in questa sede in quanto la Corte di cassazione non è mai giudice del fatto in senso sostanziale e non può riesaminare e valutare autonomamente il merito della causa (cfr. Cass. 28 novembre 2014, n. 25332; Cass., ord., 22 settembre 2014, n. 19959);

– con l’ultimo motivo la contribuente si duole della violazione della regola della buona fede e della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 1, per aver la sentenza impugnata escluso che la parte avesse agito secondo la massima diligenza possibile al fine di evitare di essere coinvolta in una frode fiscale;

– evidenzia, in proposito, che non sussistevano elementi idonei a ingenerare il sospetto in ordine all’esistenza di una siffatta frode, avuto riguardo, in particolare, al fatto che il prezzo praticato era coerente a quello di mercato, alle caratteristiche dimensionali strutturali dei fornitori, tali da dare vita ad un legittimo affidamento sulla tale dedicazione rese in merito al regime i.v.a. applicabile, all’assenza di strumenti amministrativi idonei a ricostruire i passaggi di proprietà dei veicoli, nonchè all’assenza di informazioni fornite dall’amministrazione finanziaria a riguardo, benchè sollecitata con richiesta di assistenza giuridica;

– il motivo è infondato, in quanto la possibilità di individuare dei precedenti intestatari dei veicoli attraverso l’esame dei dati risultanti dalla carta di circolazione, ritenuta sussistente dal giudice di appello con accertamento di fatto non aggredito in questa sede, costituisce un onere di diligenza esigibile, avuto riguardo alla natura e all’oggetto dell’attività professionale esercitata e alla non gravosità delle verifiche richieste;

– con l’unico motivo cui è affidato il ricorso incidentale l’Agenzia censura la sentenza impugnata per violazione del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 4, e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma 3, per aver ritenuto che l’Ufficio fosse incorso nella decadenza del potere di accertamento senza considerare che sussistevano gli estremi per il raddoppio dei termini ordinari venendo in rilievo fatti idonei ad integrare la fattispecie del reato di dichiarazione infedele;

– il motivo è fondato;

– la sentenza di appello esclude la ricorrenza dei presupposti per il raddoppio dei termini stabilito dal D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, commi 24 e 25, per i casi in cui le violazioni accertate comportino obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74 del 2000, conv., con modif., nella L. 4 agosto 2006, n. 248, in quanto pur venendo in rilievo un elemento della condotta materia del reato di dichiarazione infedele di cui all’art. 4 di tale decreto, non sarebbero raggiunte le soglie di punibilità;

– tali soglie sono individuate dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 4, nella formulazione applicabile al caso in esame, nel fatto che l’imposta evasa sia superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, ad Euro 50.000,00 e che l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore ad Euro 2 mln.;

– tuttavia, nella sentenza non vi è smentita del fatto – apparentemente riconosciuto o, comunque, non contestato dalla contribuente – allegato dall’Ufficio che, relativamente all’anno in oggetto (2005), l’i.v.a. evasa sia pari ad Euro 175.940,00 e che l’ammontare complessivo dell’imponibile sottratto all’imposizione, comprensivo di tutte le imposte non versate, pari ad Euro 879.000,00) sia superiore al 10% degli elementi attivi indicati in dichiarazione (pari ad Euro 7.246.685,00);

– in proposito, deve osservarsi che mentre la prima soglia fa riferimento all’ammontare dell’imposta evasa, la seconda prende in considerazione l’imponibile sottratto all’imposizione;

– pertanto, non appare persuasiva la tesi della contribuente apparentemente seguita dalla Commissione regionale – secondo cui anche la seconda soglia farebbe riferimento all’entità dell’imposta che si assume evasa e al suo rapporto con gli elementi attivi indicati in dichiarazione;

– pertanto, per le suesposte considerazioni, il ricorso principale non può essere accolto, mentre va accolto quello incidentale;

– la sentenza impugnata va, dunque, cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, che provvederà, oltre che al regolamento delle spese;

– sussistono i presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13,comma 1-bis.

PQM

La Corte rigetta il ricorso principale e accoglie quello incidentale; cassa la sentenza impugnata con riferimento al ricorso incidentale accolto e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione.

Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 16 maggio 2019.

Depositato in Cancelleria il 25 luglio 2019