Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20035 del 11/08/2017

Cassazione civile, sez. trib., 11/08/2017, (ud. 03/05/2017, dep.11/08/2017),  n. 20035

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BIELLI Stefano – Presidente –

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Consigliere –

Dott. CAIAZZO Rosario – Consigliere –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. TEDESCO Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 12453/2010 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12;

– ricorrente –

contro

Valpaco Italia Srl, rappresentata e difesa dall’Avv. Prof. Cesare

Glendi e dall’Avv. Luigi Manzi, con domicilio eletto presso

quest’ultimo, in Roma, Via Federico Confalonieri, n. 5, giusta

procura speciale a margine del ricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia n. 61/38/09, depositata il 17 marzo 2009;

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 maggio 2017

dal Cons. Giuseppe Fuochi Tinarelli;

udito il Pubblico Ministero, in persona dell’Avvocato Generale FUZIO

Riccardo, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso;

udito l’Avv. dello Stato Pietro Garofoli che si riporta al ricorso;

udito l’Avv. Gianluca Calderara su delega dell’Avv. Luigi Manzi che

si riporta al controricorso.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La Commissione tributaria provinciale di Milano rigettava l’impugnazione proposta da Valpaco Italia Srl avverso l’avviso di accertamento per l’anno 2001, con cui era stata ripresa, a titolo di Irpeg, Irap ed Iva, la complessiva somma di Euro 807.265,00, oltre interessi e sanzioni, per la fatturazione di operazioni poste in essere prima della costituzione della società, e, con riguardo ad operazioni intracomunitarie, anteriormente alla nomina della stessa quale rappresentante fiscale della Valpaco France s.a., nonchè per il disconoscimento di costi di altre operazioni non inerenti ovvero dell’erroneo computo in detrazione dell’Iva per operazioni di triangolazione nazionale.

La Commissione tributaria regionale della Lombardia, sull’appello della contribuente, riformava la decisione di primo grado.

L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione con otto motivi, cui resiste la Valpaco Italia Srl con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo l’Agenzia delle entrate denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, avendo la CTR esaminato e deciso sull’eccezione sollevata dalla contribuente per la prima volta in appello relativa alla non anteriorità dei costi di cui alla fattura n. 5 del 2001 alla costituzione della società.

1.1. Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza non avendo il ricorrente nè indicato la sede, nè riprodotto l’atto (o la parte rilevante) nel quale l’eccezione di inammissibilità sia stata da esso sollevata nel giudizio d’appello.

2. Con il secondo motivo censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso in relazione alla medesima questione di cui al motivo precedente.

2.1. Il motivo è fondato.

La CTR si è limitata ad affermare che la contribuente “ha documentato (…) che essa era costituita in data 19.12.2000 e, quindi, era esistente alla data delle operazioni”, senza, tuttavia, nè indicare in base a quali atti e documenti abbia raggiunto una simile conclusione, nè in alcun modo considerare che dall’avviso di accertamento – riprodotto in osservanza del principio di autosufficienza – risultava che l’indicata fatturazione si riferiva ad operazioni effettuate “con la consegna al 03.11.2000, 06.11.2000 ed 08.11.2000” ed a favore della Valpaco France s.a. e, dunque, in epoca anteriore alla venuta in esistenza della società e in relazione ad un diverso soggetto.

3. Con il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, commi 2 e 3, e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, per aver la CTR ritenuto detraibile l’Iva da parte della contribuente per gli acquisiti effettuati dalla Valpaco France s.a. nonostante fossero stati effettuati anteriormente alla nomina della stessa quale rappresentante fiscale della seconda.

3.1. Il motivo è fondato.

Questa Corte, invero ha da tempo chiarito (Cass. n. 5558 del 2005; da ultimo v. Cass. n. 5400 del 2015) che la nomina del rappresentante fiscale Iva, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, oltre che nelle forme previste dal cit. D.P.R. n. 633 del 1972, art. 53 (La rappresentanza deve risultare da atto pubblico, da scrittura privata registrata o da lettera annotata in apposito registro, in data anteriore a quella in cui è avvenuto il passaggio dei beni, presso l’ufficio competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato), può risultare anche dalla comunicazione all’Ufficio fiscale ai sensi dell’art. 35 stesso D.P.R., con la dichiarazione di inizio attività, e ciò persino in riferimento a periodi d’imposta anteriori a quelli in relazione ai quali tale facoltà fosse espressamente prevista, a seguito della modifica introdotta dal sopravvenuto D.P.R. n. 441 del 1997, art. 1, che ha avuto solo natura integrativa e ricognitiva della previgente disciplina poichè l’invariata ratio delle disposizioni in esame, afferente i profili probatori più che costitutivi del rapporto in questione (vista la possibilità, già prevista dall’art. 53, che la rappresentanza risultasse anche da mera annotazione in apposito registro) era ed è quella di renderne tempestivamente edotta, con la necessaria certezza, l’amministrazione finanziaria.

Nella specie, peraltro, è mancata ogni comunicazione, neppure ai sensi dell’art. 35 ter D.P.R. cit., od attività o, anche, annotazione per la designazione della contribuente quale rappresentante fiscale, che è intervenuta solo in data 13 dicembre 2001: non si pone, in altri termini, un problema di identificazione tardiva o di mancato rispetto delle formalità richieste, per il quale va sicuramente riconosciuta la detraibili dell’Iva per le operazioni compiute ove inerenti, ma di mancanza di istituzione del rappresentante fiscale.

Anteriormente a tale data, dunque, non è venuta ad esistenza l’ulteriore soggettività del rappresentante fiscale, sicchè le operazioni poste in essere vanno inquadrate come cessioni intracomunitarie, dunque non imponibili. Diversamente, del resto, si dovrebbe ritenere possibile la designazione in un qualunque momento del rappresentante fiscale con efficacia retroattiva a prescindere dall’esistenza di una identificabile manifestazione di volontà (al di là delle forme eventualmente richieste), restando sostanzialmente svuotata l’intera disciplina del rappresentante fiscale.

Nè può ritenersi leso, in tal modo, il principio di neutralità fiscale, atteso che, trattandosi di operazione non imponibile, nulla è stato versato e, quindi, nessuna detrazione d’imposta può essere chiesta, mentre l’eventuale erroneo pagamento dell’Iva stessa da parte della società italiana a quella francese, trattandosi di somme non dovute, resta regolato dai principi della ripetizione d’indebito.

4. Con il quarto motivo censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, in relazione alla medesima questione di cui al motivo precedente, insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso, identificato nella carenza di inerenza e certezza per la mancanza di indicazioni specifiche quanto all’oggetto dell’operazione commerciale.

4.1. Il motivo resta assorbito dall’accoglimento del precedente.

5. Con il quinto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c. per aver la CTR, ritenuta la sussistenza di irregolarità legittimanti l’irrogazione delle sanzioni, annullato, in ultrapetizione, le stesse sull’assunto che la società era in buona fede e le violazioni meramente formali.

5.1. Con il sesto motivo censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, in relazione alla medesima questione di cui al motivo precedente, insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso, avendo ritenuto sufficiente a provare la buona fede della contribuente il fatto che essa avesse ignorato incolpevolmente il ritardo della Valpaco France s.a. alla sua designazione come rappresentante fiscale.

5.2. Con il settimo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, per aver ritenuto la mancata nomina del rappresentante fiscale una irregolarità formale.

5.3. I motivi, da esaminare unitariamente in quanto strettamente connessi, sono fondati.

5.4. Secondo il consolidato orientamento della Corte, infatti, il giudice tributario, pure in sede di legittimità, può dichiarare l’inapplicabilità delle sanzioni per errore sulla norma tributaria, in caso di obiettiva incertezza sulla portata e sull’ambito applicativo della stessa, “solo in presenza di una domanda del contribuente formulata nei modi e nei termini processuali appropriati, che non può essere proposta per la prima volta nel giudizio di appello o nel giudizio di legittimità”, gravando sul contribuente l’onere di allegazione dei relativi elementi (Cass. n. 14402 del 2016; Cass. n. 440 del 2015; Cass. n. 24060 del 2014).

La CTR, invece, ha proceduto ufficiosamente – come emerge dall’assenza di ogni indicazione nel relativo atto di appello riprodotto dall’Agenzia delle entrate – limitandosi, oltre al resto, ad individuare, quale elemento a sostegno dell’asserita buona fede, la mancata conoscenza dell’inadempimento della Valpaco France s.a., elemento meramente soggettivo ed oggettivamente inidoneo ad attestare una qualunque incertezza sulla norma tributaria.

Va poi escluso che, nella vicenda in esame, la violazione abbia assunto carattere meramente formale, fermo restando, in ogni caso, che anche la mera tardiva individuazione del rappresentante comporta la mancata regolare emissione delle fatture e l’irregolare tenuta della contabilità.

6. Con l’ottavo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 2, e art. 125 c.p.c., comma 1, n. 4, per la CTR accolto integralmente l’appello, anche con riferimento alle ulteriori riprese, omettendo ogni motivazione.

6.1. Premesso che l’inesatta indicazione delle norme violate non può ritenersi ragione di inammissibilità poichè il ricorrente, nell’articolazione del motivo, ha specificamente censurato la sentenza che “annulla integralmente l’avviso, così implicitamente accogliendo i relativi motivi d’appello, senza fornire alcuna ragione, di fatto e di diritto della loro fondatezza”, il motivo è fondato avendo la CTR integralmente accolto l’appello – dei cui motivi aveva effettuato analitica specificazione – sì da porre nel nulla l’intero avviso di accertamento, senza fornire, per le ulteriori autonome doglianze, alcuna motivazione.

5. In accoglimento del ricorso – dichiarato inammissibile il primo motivo, assorbito il quarto, accolti gli altri – la sentenza va cassata con rinvio, innanzi alla CTR competente in diversa composizione, per un nuovo esame e regolazione delle spese del giudizio di cassazione.

PQM

La Corte accoglie il ricorso – dichiarato inammissibile il primo motivo, assorbito il quarto, ritenuti fondati gli altri -, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, cui rimette anche per la liquidazione delle spese di legittimità.

Così deciso in Roma, il 3 maggio 2017.

Depositato in Cancelleria il 11 agosto 2017