Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19978 del 27/07/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19978 Anno 2018
Presidente: CAMPANILE PIETRO
Relatore: MENGONI ENRICO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18390/2011 R.G. proposto da
Della Croce Pasquale, elettivamente domiciliato in Roma, via Cardinal de
Luca, presso lo studio dell’Avv. Vincenzo D’Isidoro, che lo rappresenta e difende
come da procura speciale in calce al ricorso
ricorrente
contro

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore, elettivamente
domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura generale dello
Stato, che la rappresenta e difende
Controricorrente e ricorrente incidentale

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia n.
146/25/11, depositata il 5/4/2011
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 13/6/2018
dal consigliere Enrico Mengoni;

Data pubblicazione: 27/07/2018

RITENUTO IN FATTO

1. Con sentenza dell’8/3/2011, la Commissione tributaria regionale della
Puglia accoglieva parzialmente il ricorso proposto da Pasquale Della Croce
avverso la pronuncia n. 68/04/2009 emessa dalla Commissione tributaria
provinciale di Foggia, relativamente ad un avviso di accertamento
IVA/IRPEF/IRAP per l’anno 2004. A giudizio del Collegio, l’inerenza all’attività
svolta quanto ad alcune opere realizzate dal ricorrente su un terreno acquistato

una voliera, un gazebo ed un piazzale), così come di alcuni beni strumentali
analiticamente indicati, poteva esser riconosciuta nella ridotta e forfettaria
misura del 50%, sì da ammettersi nella stessa percentuale la detrazione IVA
richiesta dal contribuente. Al riguardo, peraltro, non aveva rilievo il fatto che lo
stesso non avesse tempestivamente indicato l’apertura

in loco del deposito

citato, ai sensi dell’art. 35, d.P.R. n. 633 del 1972, non trattandosi di sede
operativa.
2.

Propone ricorso per cassazione il Della Croce, a mezzo del proprio

difensore, deducendo – con unico motivo – la violazione dell’art. 113 cod. proc.
civ. e dell’art. 36, d. Igs. n. 546 del 1992; omessa, insufficiente o contraddittoria
motivazione circa un fatto controverso e decisivo, in relazione all’art. 360, n. 5,
cod. proc. civ. La sentenza risulterebbe sostenuta da motivazione viziata,
contenendo una valutazione dei beni eseguita solo in via equitativa e non in
ragione del reale valore; orbene, questa “equità sostitutiva” sarebbe consentita
nei soli casi previsti dalla legge, tra i quali non rientrerebbe quello in esame,
atteso che il giudizio delle Commissioni tributarie – in caso di impugnazione di un
accertamento – non potrebbe mai esser di natura equitativa. A ciò si aggiunga
che la sentenza impugnata non sarebbe pertinente con l’oggetto del giudizio,
dato che nel processo verbale di constatazione, così come nell’atto di
accertamento, non vi sarebbe riferimento al wc, al gazebo, alla voliera, al forno e
ad altri beni indicati nella pronuncia. Ne sarebbe derivato, quindi un mutamento
dell’oggetto della controversia, peraltro con riferimento a beni dei quali l’Agenzia
non sarebbe stata in grado di indicare l’importo.
3.

Propone controricorso e ricorso incidentale l’Agenzia delle Entrate,

chiedendo il rigetto dell’impugnazione avversa e l’accoglimento della propria, con
annullamento in parte qua della sentenza. Premesso il carattere analitico ed
esaustivo della motivazione redatta dalla Commissione regionale, nel caso di
specie non si verterebbe in ipotesi di equità sostitutiva, invero ammessa nei soli
casi previsti dalla legge, ma di un consentito giudizio estimativo; non sarebbe
ipotizzabile, quindi, la violazione dell’art. 113, comma 2, cod. proc. civ., come

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nel 2002 (in particolare, un deposito con tettoia, un locale wc, un forno a legna,

contestato, ma un apprezzamento ai sensi degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. Si
deduce, peraltro, la violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 35, d.P.R. n.
633 del 1972, nonché 109, comma 5 e 102, comma 2, d.P.R n. 917 del 1986,
nonché dell’art. 2697 cod. civ. in riferimento all’art. 360, n. 3, cod. proc. civ. I
beni acquistati dal Della Croce nel 2004 si riferirebbero ad opere effettuate su un
terreno acquistato nel 2002, nonché ad una trattrice, fresatrice ed un
atomizzatore posti a servizio del terreno medesimo; questi beni, invero, non
rientrerebbero nel ciclo produttivo, atteso che la costruzione del deposito, così

dichiarazione all’Ufficio ai sensi dell’art. 35, comma 2, lett. d) e comma 3 citati.
La Commissione regionale, inoltre, sarebbe incorsa nella violazione dei citati artt.
19 e 190, non avendo la parte dimostrato l’inerenza degli acquisti all’oggetto
tipico dell’attività di impresa, né potendosi disconoscere l’illegittima esecuzione
delle opere in materia edilizia. In particolare, e rilevato che la sanatoria degli
abusi sarebbe intervenuta soltanto nel 2006, al più solo da questo anno si
sarebbe potuta riconoscere l’inerenza e l’entrata in funzione dei beni, non da
prima e, in particolare, dal 2004. Ancora, la sentenza avrebbe riconosciuto
l’inerenza dei costi per l’acquisto di trattore, fresatrice ed atomizzatore senza
operare una concreta valutazione circa la riconducibilità degli stessi costi alla
produzione dei ricavi di impresa; diversamente, i beni citati sarebbero diretti alla
sola coltivazione del fondo, ossia ad una finalità estranea all’esercizio
dell’impresa, tali quindi da non poter esser considerati costi diretti alla
produzione dei ricavi. In conclusione, dunque, l’inerenza dei beni all’attività non
sarebbe stata dimostrata dalla parte (con riguardo a forno a legna, gazebo,
fresatrice, tettoia, bagno, wc), così come la strumentalità rispetto all’attività
imprenditoriale, sì da non consentirsi la detrazione dell’IVA. Si conclude, dunque,
che, in mancanza di prova che i beni fossero entrati in funzione nel 2004,
dovrebbe ritenersi legittimo il recupero ad imposizione delle quote di
ammortamento afferenti a tali beni, ammortizzabili solo dalla loro entrata in
funzione ai sensi dell’art. 102, comma 1, d.P.R. n. 917 del 1986; inerenza ed
entrata in funzione che non potrebbero esser antecedenti alla data di
contestazione (10/7/2007) o, quantomeno, a quella del rilascio del permesso di
costruire 28/2/2006 che, a fini tributari, ha effetti soltanto ex nunc.
Con requisitoria scritta, il Procuratore generale presso questa Corte ha
chiesto accogliersi il ricorso incidentale, con rigetto di quello principale.

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come l’esistenza di un nuovo luogo di esercizio, avrebbero imposto la

CONSIDERATO IN DIRITTO

3. Il ricorso incidentale risulta fondato, con effetto assorbente su quello
principale e cassazione della sentenza impugnata.
4. Al riguardo, occorre premettere che – per costante e condiviso indirizzo di
questa Corte – in tema di deducibilità dei costi, l’inerenza, desumibile dall’art.
109, comma 5, del d.P.R. n. 917 del 1986 (in precedenza, art. 75, comma 5, del
detto decreto), deve essere riferita all’oggetto sociale dell’impresa, in quanto non

costo ed attività di impresa, anche solo potenzialmente capace di produrre
reddito imponibile, ma – a differenza di quanto avviene ai fini della detrazione
dell’IVA, rispetto alla quale il concetto ha valenza esclusivamente qualitativa nelle imposte dirette l’antieconomicità di una spesa, ossia la sproporzione sul
piano quantitativo, può costituire significativo sintomo della non inerenza della
stessa (tra le altre, Sez. 5, n. 13588 del 30/5/2018, Rv. 648671-01; Sez. 5, n.
12738 del 23/5/2018, Rv. 648469-01). Quanto precede, peraltro, con la
precisazione per cui la nozione di inerenza che connota i costi deducibili, fondata
sull’art. 109 (già 75) del d.P.R. n. 917 del 1986, esprime la riferibilità dei
medesimi all’attività d’impresa ed implica, al contempo, quella di congruità,
sicché deve escludersi la deducibilità dei costi sproporzionati, incongrui o
eccessivi, in quanto l’antieconomicità degli stessi è indice della mancanza di
inerenza, risultando i medesimi contrari alle regole di corretta gestione
dell’impresa (Sez. 5, n. 14579 del 6/6/2018, Rv. 648863-01).
5. Tanto premesso, osserva la Corte che la Commissione tributaria regionale
ha accolto (parzialmente) il gravame del contribuente in forza di una motivazione
del tutto generica, apodittica e priva di un effettivo approfondimento circa
l’inerenza degli acquisti di che trattasi (e relativo regime fiscale) all’oggetto tipico
dell’attività svolta dal contribuente. In particolare, dopo aver precisato che
alcune delle strutture realizzate “nulla hanno a che vedere con l’attività di
commercio al minuto di prodotti per l’agricoltura” (una voliera, un gazebo, un
forno a legna), ha quindi affermato – quanto alle restanti (da intendersi quali un
deposito, una tettoia, un locale wc ed un piazzale) – che “possono ritenersi
compatibili anche con l’attività esercitata dal contribuente”, senza precisazione
ulteriore alcuna. In ordine, poi, alla quantificazione delle stesse opere “realizzate
e richieste in detrazione”, la sentenza in esame si è limitata a sottolinearne
“l’unicità”, sì che “si può ritenere che le stesse hanno un uso promiscuo al 50%
personale e al 50% aziendale”.
Un’affermazione,

all’evidenza,

del tutto priva di ogni sostegno

argomentativo.

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integra un nesso di tipo utilitaristico tra costo e ricavo, bensì una correlazione tra

Al pari, peraltro, della successiva, con la quale l’inerenza in oggetto è stata
invece sostenuta in toto quanto al trattore, alla fresatrice ed all’atomizzatore, ma
con riguardo non all’oggetto sociale perseguito dal contribuente, bensì al fatto
che tali beni “possono essere ceduti a terzi per l’uso dei prodotti acquistati”;
illazione della quale, peraltro, non è fornito alcun riscontro in atti.
6. A quanto precede, poi, segue un ulteriore profilo di rilievo, che la
sentenza non ha valutato affatto. In particolare, con riguardo al deposito (opera
di maggior rilievo nel contesto in esame), la Commissione regionale ha sì preso

28/2/2006, ma da tale circostanza non ha tratto le dovute conseguenze; ossia
che – come correttamente si legge nel controricorso dell’Agenzia delle Entrate soltanto dall’intervenuta sanatoria (con effetto

ex nunc) si sarebbe potuto

procedere alla deduzione e detrazione dei costi sostenuti, ricorrendone i
presupposti, non da epoca precedente.
7. La sentenza impugnata, pertanto, deve essere cassata, con rinvio alla
Commissione tributaria regionale delle Puglie in diversa composizione, perché
provveda a rinnovare la decisione alla luce delle considerazioni sopra espresse,
anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso incidentale, assorbito quello principale. Cassa la
sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Puglia
in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma, il 13 giugno 2018

Pr sidente

atto della sua realizzazione abusiva nell’anno 2004, con sanatoria rilasciata il