Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19965 del 27/07/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19965 Anno 2018
Presidente: LOCATELLI GIUSEPPE
Relatore: FEDERICI FRANCESCO

ORDINANZA

sul ricorso 6451-2011 proposto da:
TOTAL TRADING SRL, elettivamente domiciliato in ROMA
CIRCONVALLAZIONE CLODIA 19, presso lo studio
dell’avvocato CLAUDIO IOVANE, rappresentato e difeso
dall’avvocato ANTONIO FELEPPA;
– ricorrente contro

2018
1768

MINISTERO ECONOMIA E FINANZE, AGENZIA DELLE ENTRATE,
AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI EBOLI;
– intimati –

Nonché da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro

Data pubblicazione: 27/07/2018

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– con troricorrente incidentale contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI EBOLI;
– intimati –

avverso

la

sentenza

COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST.

di

n.
SALERNO,

329/2010

della

depositata

il

28/10/2010;
udita la relazione della causa svolta nella camera di
consiglio del 18/05/2018 dal Consigliere Dott.
FRANCESCO FEDERICI.

TOTAL TRADING SRL, MINISTERO ECONOMIA E FINANZE,

Rilevato che:
la Total Trading s.r.l. ha proposto ricorso avverso la sentenza n. 329/02/10,
depositata il 28.10.2010 dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania, Sez.
Staccata di Salerno;
ha riferito che l’Agenzia aveva notificato nei suoi confronti l’avviso di
accertamento n. REM03T100939/2008, relativo all’anno 2003 per Irpeg/Iva/Irap, con
cui erano riconosciuti maggiori ricavi per C 1.265.808,00 e conseguente liquidazione

L’accertamento scaturiva dalla segnalazione pervenuta dalla Autorità tedesca, in
base alla Convenzione bilaterale contro le doppie imposizioni, relativa ad una
transazione intervenuta il 15.04.2003 tra l’odierna ricorrente e due società, l’italiana
Multicom s.r.l. e la tedesca SULO UmwIttechnik Gmbh, che si impegnavano a versare
ciascuna la metà dell’importo di C 1.350.000,00, a totale soddisfacimento dei canoni
di affitto dell’immobile sito in Novate Milanese, in proprietà della contribuente e
condotto dalle due suddette società nel periodo settembre 1997 – settembre 2001;
dalla segnalazione risultava anche il pagamento della somma di C 590.808,00 a favore
della Total Trading, eseguito dalla società tedesca il 31.07.2003. L’importo della
transazione era qualificato dalla Agenzia come sopravvenienza attiva, imputabile
all’anno 2003 secondo il criterio di cassa, e come tale era tassato.
Contestando la contribuente i presupposti dell’atto impositivo, seguiva il
contenzioso. La Commissione Tributaria Provinciale di Salerno con la sentenza
depositata il 30.06.2009 rigettava il ricorso. La Commissione Tributaria Regionale
campana, con la sentenza ora impugnata, lo accoglieva parzialmente, ritenendo
corretta la qualificazione dell’importo transatto come sopravvenienza attiva, ma
limitando l’imponibile alla sola somma di cui vi era prova dell’incasso da parte della
contribuente.
La Total Trading ha censurato con tre motivi la sentenza:
con il primo per violazione dell’art. 109 TUIR, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3
c.p.c., per aver erroneamente imputato l’operazione all’anno 2003, applicando il
principio di cassa, mentre il maggior reddito, da canoni di locazione, doveva imputarsi
agli anni 1997/2001 in base al principio di competenza;
con il secondo per violazione degli artt. 75 e 56 co. 2, 62 co. 3, 64 co. 1 del TUIR,
in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c., sempre con riferimento, sotto più profili,
all’erronea applicazione del principio di cassa anzicchè di competenza;
RGN 6451/2011
Consi,gftere rei. Federici
,

di maggiori imposte per C 593.578,00 oltre sanzioni.

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con il terzo motivo per violazione degli artt. 75 e 56 co. 2, 62 co. 3, 64 co. 1 del
TUIR, e per omessa motivazione su un punto controverso e decisivo per il giudizio,
mancando ogni argomentazione a chiarimento della assimilabilità delle maggiori
entrate contestate alle sopravvenienze attive.
Chiedeva dunque la cassazione della sentenza.
Si è costituita l’Agenzia, che con controricorso ha eccepito l’inammissibilità e
comunque l’infondatezza nel merito dei motivi avversi e con ricorso incidentale ha

per violazione degli artt. 2697, 2702 c.c., 88 (già 55) del d.P.R. n. 917 del 1986,
115 c.p.c., in relazione all’art. 360 co. 1, n. 3 c.p.c., per aver erroneamente ritenuto
insufficiente l’atto di transazione per provare l’intero importo contestato a titolo di
maggior reddito alla contribuente;
per insufficienza ed illogicità della motivazione in ordine ad un punto decisivo della
controversia, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 5 c.p.c. sempre in riferimento al
mancato riconoscimento dell’intero maggior reddito contestato alla società.

Considerato che
I primi due motivi del ricorso principale possono essere trattati unitariamente
riguardando la medesima questione, ossia la qualificazione del maggior reddito
emerso dall’atto di transazione intervenuto tra le società nell’aprile del 2003. Questo
reddito nella ricostruzione della Agenzia troverebbe collocazione nelle sopravvenienze
attive, all’epoca regolate dall’art. 55 del TUIR (oggi dall’art. 88 del medesimo d.P.R.),
tassabili secondo il principio di cassa; secondo la contribuente invece, trattandosi della
transazione intervenuta a soddisfacimento delle pendenze debitorie relative ai canoni
di locazione dovuti alla Total Trading dalle altre due società conduttrici dell’immobile
sito in Novate Milanese, sarebbe riconducibile nella previsione dell’art. 109 del TUIR,
tassabile secondo il criterio di competenza e riferibile non già all’anno 2003, come
preteso dalla Amministrazione, ma agli anni del contratto di locazione, ossia dal 1997
al 2001.
Sulla questione la sentenza ha stringatamente manifestato concordanza con
l’Ufficio in ordine alla natura di sopravvenienza attiva delle somme derivanti dalla
transazione.
Le sopravvenienze derivano da eventi che, provocando variazioni in aumento
(sopravvenienze attive) o in diminuzione (sopravvenienze passive) nel valore del
patrimonio dell’impresa, modificano gli effetti di operazioni contabilizzate in precedenti
RGN 6451/2011
Consigl . r rel. 7-ederici
C

(-Q

censurato la sentenza:

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esercizi (o che tali dovevano essere). Trattasi dunque di modificazioni ad operazioni
già registrate ed imputate al reddito dei precedenti esercizi (o che ad essi dovevano
essere imputate). Tra le sopravvenienze attive si annoverano così: 1) i ricavi o altri
proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in
bilancio in precedenti esercizi; 2) altri proventi conseguiti per ammontare superiore a
quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, 3) la sopravvenuta
insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in

quanto riportato nell’art. 55 del TUIR nella formulazione ratione temporis vigente).
Come è stato evidenziato in dottrina, l’area delle sopravvenienze (attive) è
delimitabile da due elementi: a) l’evento sopravvenuto che riproduce una variazione di
segno positivo negli effetti finanziari di una operazione rilevata contabilmente (o che
tale doveva essere); b) la corrispondenza tra la variazione suddetta ed un
componente che ha formato il reddito d’impresa in un precedente periodo d’imposta.
Vi sono poi le cd. sopravvenienze per assimilazione, causate da incrementi di
ricchezza a carattere straòrdinario e come tali non collegate a fatti incidenti sulla
formazione del reddito d’impresa in precedenti periodi d’imposta, che come tali non
possono neppure astrattamente rettificare i pregressi componenti positivi o negativi
(ad esempio somme conseguite a titolo risarcitorio).
Perimetrato il concetto di sopravvenienza, nel caso di specie la segnalazione
dell’autorità tedesca, da cui la verifica e poi l’atto impositivo è conseguito, afferiva alla
transazione intervenuta tra la società contribuente da un lato, locatrice di un immobile
nel periodo settembre 1997/settembre 2001, e le due società locatarie, debitrici del
complessivo importo di C 2.478.993,00 a titolo di canoni di locazione (cfr. il
documento riportato nel ricorso della Agenzia a pag. 14). In forza della transazione fu
concordato, a definizione della vicenda, l’importo di C 1.350.000,00 che le due
debitrici si impegnavano a corrispondere, ciascuna nella misura del 50% e dunque
ciascuna per C 675.000,00 (poi ulteriormente ridotto ad €590.808,00).
Questi i fatti, emerge innanzitutto che il reddito della contribuente era
riconducibile ai canoni di locazione spettanti per un fabbricato in Novate Milanese. Ai
sensi dell’art. 109 co. 2, lett. b del d.P.R. n. 917 del 1986 i canoni di locazione
concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza e cioè alla data di
maturazione, a prescindere dunque dalla effettiva percezione.
Poiché, come si è detto, una operazione può collocarsi nelle sopravvenienze attive
solo qualora l’evento sopravvenuto riproduce una variazione di segno positivo negli
RGN 6451/2011
consig1iere rel. Federici
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precedenti esercizi (art. 88 attualmente vigente, che riproduce sostanzialmente

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effetti finanziari di una operazione rilevata contabilmente (o che tale doveva essere) e
purchè vi sia corrispondenza tra la variazione suddetta ed un componente che ha
formato il reddito d’impresa in un precedente periodo d’imposta, nel caso di specie si
imponeva una scelta: o l’Amministrazione doveva identificare questa corrispondenza
tra l’importo della transazione (C 1.350.000,00) ed il precedente reddito che aveva
concorso (o che avrebbe dovuto contabilmente concorrere) alla formazione del reddito
d’impresa in un precedente periodo (C 2.478.993,00), e in questo caso però doveva

componente contabilmente rilevante in precedenti periodi d’imposta vi fosse
corrispondenza. Ciò risulta invece del tutto oscuro.
Né è possibile seguire l’argomentazione della Amministrazione, che nelle difese
sembra dubitare della stessa esistenza di un contratto di locazione intercorso tra le
parti, forse consapevole delle difficoltà interpretative dell’inquadramento
dell’operazione cui aveva fatto ricorso. In ogni caso tale ricostruzione a maggior
ragione incrementa i dubbi sulla collocazione dell’importo oggetto di transazione tra le
sopravvenienze attive, non’ potendosi certo ricorrere neppure alle cd. sopravvenienze
assimilabili, che devono comunque essere in qualche modo riconducibili a componenti
straordinarie come quelle di natura risarcitoria, scollegate da pregresse componenti di
reddito contabilizzate o per le quali sarebbe stata obbligatoria la contabilizzazione. Ciò
però richiedeva una prova da parte della Amministrazione, che invece ha fondato
l’accertamento su un documento da cui emergevano i crediti a titolo di canone di
locazione vantati dalla odierna contribuente.
Vero è invece che: 1) il contratto di locazione dava diritto ai canoni di locazione,
che la società contribuente avrebbe dovuto contabilizzare nei periodi in cui i
corrispettivi maturavano, secondo il principio di competenza, a prescindere dalla
effettiva percezione; 2) la successiva transazione, facendo emergere un evento
modificativo degli effetti reddituali di operazioni contabilizzate in anni d’imposta
precedente, con variazione però in diminuzione, poteva costituire una sopravvenienza
passiva, non certo attiva, del reddito d’impresa; 3) l’Amministrazione, a fronte
dell’emersione del pregresso contratto di locazione, avrebbe potuto accertare per gli
anni d’imposta dal 1997 al 2001 un maggior reddito, corrispondente ai canoni di
locazione non contabilizzati secondo il criterio di competenza; 4) non avrebbe potuto
invece collocare gli importi della transazione tra le sopravvenienze attive dell’anno
d’imposta 2003, costituenti base imponibile secondo il criterio di cassa.
RGN 6451/2011
ConsiaUere rel. Federici
(

emergere una sopravvenienza passiva, oppure doveva identificare con quale altro

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La sentenza del giudice regionale è pertanto errata per non aver tenuto conto dei
suddetti principi. In conclusione i primi due motivi di ricorso sono fondati e trovano
accoglimento.
Il terzo motivo, stante raccoglimento dei primi due, è assorbito.
Considerata inoltre la fondatezza del ricorso principale, i due motivi del ricorso
incidentale vanno rigettati, risultando del tutto infondato

l’an della pretesa fiscale

Ritenuto che
All’accoglimento del ricorso principale e al rigetto di quello incidentale consegue la
cassazione della sentenza e tuttavia, non essendovi necessità di ulteriori accertamenti
di fatto, la causa può essere decisa nel merito con l’accoglimento integrale del ricorso
introduttivo della contribuente; all’esito del giudizio segue peraltro la
regolamentazione delle spese processuali, che si ritiene di compensare per i gradi di
merito, con condanna invece della Amministrazione alla rifusione delle spese del
presente giudizio, da liquidarsi nella misura specificata in dispositivo;

P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso principale, rigetta quello incidentale; cassa la sentenza
impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo della contribuente;
compensa tra le parti le spese dei due gradi di merito e condanna l’Amministrazione
finanziaria alla rifusione in favore della Total Trading s.r.l. delle spese del presente
giudizio, che liquida nella misura di C 8.000,00 oltre spese generali determinate
forfettaria mente nel 15% e accessori come per legge.
Così deciso in Roma, il giorno 18 maggio 2018.

dell’Ufficio.