Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19891 del 13/07/2021

Cassazione civile sez. trib., 13/07/2021, (ud. 14/05/2021, dep. 13/07/2021), n.19891

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. TRISCARI G. – rel. Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCITO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. GALATI Vincenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19831 del ruolo generale dell’anno 2015

proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso

i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente –

contro

Silca s.r.l., in persona del legale rappresentante, rappresentata e

difesa dall’Avv. Giulia Citani per procura speciale a margine del

controricorso, presso il cui studio in Fiumicino, via della

Sogliola, n. 21, è elettivamente domiciliata; domicilio in Roma,

p.zza Cavour, presso la Cancelleria della Corte di Cassazione;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Lazio, n. 383/1/2015, depositata in data 27 gennaio

2015;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 maggio

2021 dal Consigliere Giancarlo Triscari.

 

Fatto

Dall’esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a Silca s.r.l. due avvisi di accertamento con i quali, relativamente all’anno di imposta 2007, attesa la ritenuta inattendibilità delle scritture contabili e la presenza di irregolarità gravi, numerose e ripetute, aveva contestato, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, maggiori Ires, Irap ed Iva, nonché, ai fini Irpef, la distribuzione ai soci, quali dividendi non dichiarati, dei maggiori ricavi accertati, tenuto conto del fatto che la struttura societaria era formata da cinque soci uniti da vincolo familiare e che questi non avevano altri redditi; avverso gli atti impositivi la società aveva proposto separati ricorsi che, previa riunione, erano stati rigettati; avverso la decisione del giudice di primo grado la società aveva proposto appello;

la Commissione tributarla regionale del Lazio ha accolto l’appello, in particolare ha ritenuto che: la circostanza che i pagamenti relativi alle fatture passive della società erano stati eseguiti in contante non poteva che condurre alla considerazione della pre-esistenza dell’obbligazione; l’amministrazione finanziaria non aveva assolto all’onere di fornire la prova che le operazioni di cui alle fatture erano, in realtà, inesistenti; non era legittima la pretesa impositiva relativa alla non corretta imputazione nell’anno di competenza delle spese relative alle fatture emesse da Condomnia s.r.l.; infine, con riferimento alla pretesa impositiva relativa alla imputazione quali ricavi in nero di somme appostate in contabilità quali finanziamenti infruttiferi dei soci, non poteva ritenersi che i soci non disponessero di una consistenza patrimoniale tale da potere provvedere al finanziamento;

l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza affidato a due motivi, cui ha resistito la controricorrente depositando controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, degli artt. 2729 e 2697 c.c., per avere deciso la questione della legittimità della pretesa impositiva, consistente nel disconoscimento dei costi, facendo riferimento, in modo isolato ed atomistico, solo ad uno degli elementi presuntivi posti a base del provvedimento impugnato dall’ufficio, cioè al pagamento in contanti, senza tenere conto, invece, del quadro probatorio complessivo offerto dall’ufficio e, soprattutto, senza considerare che la reiterazione dei pagamenti in contante costituiva sintomo dell’anomalia del comportamento della società; inoltre, si censura la non corretta applicazione dei principi di riparto dell’onere della prova;

il motivo è fondato;

la questione centrale prospettata con il presente motivo di ricorso attiene alla non corretta applicazione dei principi in materia di prova presuntiva, nonché del riparto del relativo onere, quando viene contestata la non effettività dell’operazione di cui alle fatture passive e, quindi, la non deducibilità dei costi;

il giudice del gravame, a tal proposito, ha sostanzialmente ritenuto che non – correttamente l’amministrazione finanziaria aveva contestato la inesistenza dei costi dedotti, posto che, nel caso di specie, l’effettività dell’operazione poteva dirsi provata sulla base dell’emissione della fattura e del conseguente avvenuto pagamento, essendo, peraltro, irrilevante la scelta delle modalità finanziarle di estinzione dell’obbligazione;

va quindi osservato che la fattura, di regola, è un documento idoneo a rappresentare un costo d’impresa, come si evince dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, che ne disciplina il contenuto, e costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla deducibilità dei costi, sicché, nell’ipotesi di fatture che l’Amministrazione ritenga relative ad operazioni inesistenti, non spetta al contribuente provare che l’operazione è effettiva, ma spetta all’Ufficio, che adduce la falsità del documento, dimostrare che l’operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non è mai stata posta in essere (Cass. civ., 12 dicembre 2005, n. 27341; Cass. civ., 6 giugno 2012, n. 9108; Cass. civ., 5 dicembre 2014, n. 25775; Cass. civ., 14 gennaio 2015, n. 428; Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851);

tale prova può ritenersi raggiunta qualora l’Amministrazione fornisca validi elementi, che possono anche assumere la consistenza di presunzioni semplici, considerato che la prova presuntiva non è collocata su un piano gerarchicamente subordinato rispetto ad altri fonti di prova e costituisce una prova completa alla quale il giudice di merito può attribuire rilevanza anche in via esclusiva ai fini della formazione del proprio convincimento (Cass. 6 giugno 2012, n. 9108; Cass. 5 luglio 2018, n. 17619);

pertanto, nel caso in cui l’Ufficio ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, cioè sia mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere, ha l’onere di fornire, alla stregua del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, elementi di prova anche presuntivi idonei ad accertare che l’operazione fatturata non è stata effettuata; in tal caso passerà sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate (Cass. civ., 19 ottobre 2007, n. 21953; Cass. civ., 11 giugno 2008, n. 15395; Cass. civ., 30 ottobre 2013, n. 24426; Cass. civ., 18 dicembre 2014, n. 26854);

d’altro lato, tale prova contraria del contribuente non potrà consistere nella esibizione della fattura, né nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali sono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass. civ., 3 dicembre 2001, n. 15228; Cass. civ., 10 giugno 2011, n. 12802;,Cass. civ., 14 gennaio 2015, n. 428; Cass. civ., 15 maggio 2018, n. 11873; Cass. civ., 5 luglio 2018, n. 17619; Cass. civ., 9 ottobre 2018, n. 26453);

ciò premesso, va quindi osservato che la pretesa fiscale relativa al presente giudizio si basa su plurimi elementi indiziari offerti dall’Ufficio, e costituiti: a) dal fatto che i pagamenti (anche di notevole importo) erano eseguiti sistematicamente in contanti per importi di ridotto valore costante e reiterati per lo stesso importo; b) le fatture erano inattendibili in quanto recavano descrizioni generiche; c) le fatture relative al medesimo fornitore erano tutte uguali, reiterano anche i refusi;

a fronte della prospettazione di tali elementi presuntivi sui quali si è basato l’accertamento, il giudice del gravame ha, da un lato, escluso che l’ufficio avesse fornito idonea prova e, d’altro lato, ritenuto che la prova dell’effettività dell’operazione era riscontrabile nel fatto che erano stati eseguiti i pagamenti;

sotto tale profilo, se, da un lato, deve riscontrarsi la mancata considerazione della valenza di prova presuntiva, ai sensi dell’art. 2729 c.c., dei diversi elementi forniti dall’ufficio che avrebbero dovuto essere valutati nel loro complesso e nella loro idoneità al fine dell’accertamento dell’inesistenza oggettiva delle operazioni passive, d’altro lato, il giudice del gravame valorizza, quale prova contraria dell’esistenza delle operazioni, l’avvenuto pagamento in contanti;

in realtà, sotto tale profilo, va considerato che, se, da un lato, il pagamento non può costituire, come detto, prova contraria che il contribuente può far valere al fine di contestare la pretesa dell’amministrazione basata sulla inesistenza oggettiva della prestazione, d’altro lato, era proprio la effettuazione sistematica dei pagamenti in contanti a costituire uno degli elementi indiziari sui quali l’amministrazione finanziaria aveva, invero, basato, l’accertamento analitico-induttivo;

sicché, in ultima analisi, il giudice del gravame non ha proceduto ad una adeguata valutazione degli elementi di prova presuntiva fatti valere dall’amministrazione finanziaria, dando rilevanza, come prova contraria, ad una circostanza (il pagamento in contanti), che non può costituire, secondo i principi sopra indicati, prova idonea a contrastare la prova fornita dall’amministrazione finanziaria circa l’inesistenza oggettiva delle operazioni, non facendo, quindi, buon governo dei principi giurisprudenziali in materia di prova presuntiva e di ripartizione dell’onere probatorio;

con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per avere omesso di esaminare, con riferimento alla questione della sussistenza di maggiori ricavi non dichiarati correlati alla insussistenza della capacità reddituale dei soci ad effettuare i finanziamenti in favore della società, diversi fatti decisivi per il giudizio che erano stati oggetto di discussione tra le parti;

in particolare, parte ricorrente lamenta che il giudice del gravame non avrebbe esaminato le seguenti circostanze: i soci, tra il 2002 e il 2007, avevano redditi molto bassi, incompatibili con gli importi dei finanziamenti; il conto soci c/finanziamenti risultava movimentato solo per cassa, senza transitare da alcun conto corrente; il conto denaro in cassa evidenziava che la società aveva operato quasi esclusivamente in contanti; i soci che avevano acquistato immobili erano solo due e la stipula era avvenuta in anni successivi a quello in contestazione; un socio era coerede in una successione, ma per un importo non elevato; altro socio aveva venduto un immobile ed era stato chiamato all’eredità in una successione legittima, ma in data successiva a quello in contestazione;

il motivo è inammissibile;

il giudice del gravame ha esaminato la questione relativa alla imputazione quali ricavi in nero di somme appostate in contabilità quali finanziamenti infruttiferi e, in particolare, la questione della capacità reddituale dei soci a sostenere gli ingenti versamenti contabilizzati quali finanziamenti;

sotto tale profilo, ha valorizzato taluni elementi sulla cui base ha, quindi, basato la considerazione che, diversamente da quanto sostenuto dall’Agenzia delle entrate, i soci avevano adeguate disponibilità finanziarie per provvedere ai versamenti in favore della società a titolo di finanziamento infruttifero;

va quindi osservato che la riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione” (Cass. sez. un. 7 aprile 2014, n. 8053 e numerose altre conformi successive);

in sostanza, il fatto di cui si discute, cioè la disponibilità finanziaria dei soci ad eseguire i versamenti in favore della società a titolo di finanziamento, è già stato esaminato dal giudice del gravame che ha preso in considerazione i diversi elementi sulla base dei quali pervenire alla considerazione finale che i soci disponessero di una consistenza patrimoniale tale da potere provvedere al finanziamento; con motivazione congrua e logicamente coerente, certamente al di sopra del “minimo costituzionale”;

sicché il motivo non è coerente con la nuova formulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), in quanto, invero, comporterebbe una rivalutazione degli elementi di prova già presi in considerazione dal giudice del gravame;

in conclusione, è fondato il primo motivo di ricorso, inammissibile il secondo, con conseguente cassazione della sentenza censurata e rinvio alla Commissione tributaria regionale anche per la liquidazione delle spese di lite del giudizio.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie il primo motivo di ricorso, inammissibile il secondo, cassa per il motivo accolto la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 14 maggio 2021.

Depositato in Cancelleria il 13 luglio 2021

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