Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19872 del 13/07/2021

Cassazione civile sez. trib., 13/07/2021, (ud. 10/02/2021, dep. 13/07/2021), n.19872

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo M. – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. SAIJA S. – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 21856-2013 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

DEBORAH SRL, elettivamente domiciliata in ROMA, Piazza Cavour presso

la cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentata e difesa

dall’avvocato ANGELO CURCIULLO;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimata

sul ricorso 21857-2013 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

DEBORAH SRL, elettivamente domiciliata in ROMA, Piazza Cavour presso

la cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentata e difesa

dall’avvocato ANGELO CURCIULLO;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimata –

avverso le sentenze rispettivamente n. 248/2012 e 247/2012 della

COMM.TRIB.REG.SICILIA SEZ.DIST. di CATANIA, depositate il

21/06/2012;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

10/02/2021 dal Consigliere Dott. SALVATORE SAIJA.

 

Fatto

FATTI DI CAUSA

La società Deborah s.r.l., in seno alla dichiarazione Mod. Unico 2004, per l’anno d’imposta 2003, espose un consistente credito IVA riveniente dagli anni 2001 e 2002, chiesto a rimborso per Euro 350.000,00 con istanza del 13.5.2004, corredata da polizza fideiussoria D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 38-bis. A seguito dell’istanza, l’Ufficio di Vittoria avviò una verifica generale, da cui emerse che la società s’era avvalsa del condono, per le annualità 2001 e 2002, ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 7. All’esito, in data 22 e 24.2.2006, l’Ufficio emise e conseguentemente notificò alla società due avvisi di accertamento, disconoscendo i relativi crediti IVA (derivanti dalla differenza di aliquota tra gli acquisti, assoggettati al 20%, e le vendite, assoggettate al 4%) e recuperando a tassazione maggiori imposte, interessi e sanzioni. La società – che frattanto aveva proposto ricorso D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 19, comma 2, avverso il silenzio rifiuto – impugnò anche detti avvisi di accertamento con separati ricorsi dinanzi alla C.T.P. di Ragusa, che con sentenza n. 84/01/09, pronunciando sui tre ricorsi riuniti, rigettò quello sul diniego di rimborso, accogliendo quelli sugli atti impositivi, condannando la società alla rifusione dei due terzi delle spese di lite in favore dell’Agenzia e compensando nel resto.

Avverso detta sentenza, proposero autonomi appelli sia la società che l’Agenzia delle Entrate. La C.T.R. della Sicilia, sez. st. di Catania, omettendo di disporne la riunione, li rigettò entrambi con due coeve sentenze emesse il 9.1.2012/21.6.2012 (nn. 247 e 248), di identico contenuto. Il giudice d’appello, in particolare, in ciascuna sentenza prese posizione su entrambi i gravami, evidenziandone l’infondatezza: di quello della società, perché l’accesso del contribuente al condono L. n. 289 del 2002, ex art. 7 concerne la sola posizione debitoria nei confronti del fisco, non incidendo sul potere di verifica dell’Ufficio circa i crediti vantati dal contribuente stesso; di quello dell’Ufficio, per “le stesse considerazioni…, in parte qua…”.

Avverso dette sentenze, con autonomi ricorsi iscritti ai NN. 21856/13 e 21857/13 R.G., anch’essi di identico contenuto, ricorre l’Agenzia delle Entrate, affidandosi per ciascuno a due motivi, cui la società contribuente resiste con altrettanti controricorsi, proponendo anche identici ricorsi incidentali, ciascuno affidato a tre motivi. All’adunanza camerale del 10.2.2021, è stata disposta la riunione dei due fascicoli, stante l’evidente connessione oggettiva e soggettiva.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

RICORSI PRINCIPALI.

1.1 – Con il primo motivo, l’Agenzia denuncia omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 La ricorrente si duole anzitutto del fatto che la C.T.R. ha omesso di pronunciare sull’appello da essa proposto in relazione agli avvisi di accertamento emessi, per di più incorrendo in evidente contraddizione laddove ha dapprima affermato che la società non aveva assolto il proprio onere probatorio circa la esistenza del credito IVA in discorso, per poi subito dopo annullare gli avvisi di accertamento, erroneamente ritenuti volti ad accertare maggiori imposte e non a rettificare il credito dichiarato dalla società stessa.

1.2 – Con il secondo motivo, l’Agenzia lamenta violazione e falsa applicazione della L. n. 289 del 2002, artt. 7,8 e 9 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, giacché – fermo il principio per cui l’adesione al condono da parte del contribuente preclude all’Ufficio ogni potere di accertamento su maggiori imposte dovute – la C.T.R. ha illegittimamente ritenuto che allo stesso Ufficio fosse parimenti precluso quello di agire per il recupero di un credito inesistente.

RICORSI INCIDENTALI.

1.3 – Con il primo motivo, la società lamenta l’erronea e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, per aver ritenuto la C.T.R. che essa società non aveva assolto l’onere della prova del proprio credito. Evidenzia che essa aveva fornito all’Ufficio le fatture degli anni 2001 e 2002 e che il credito era da considerare provato e non contestato. Assume anche che l’Ufficio avrebbe a sua volta dovuto provare l’importo a credito (per essersi estinto o modificato il diritto di detrazione), ma che ciò non era avvenuto, così essendosi determinata l’inversione dell’onere della prova.

1.4 – Con il secondo motivo, la società si duole dell’erronea e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, per non aver la C.T.R. disposto puramente e semplicemente il rimborso del credito, la presentazione della fideiussione essendo l’unica condizione prevista dalla legge.

1.5 – Con il terzo articolato motivo, infine, la società lamenta plurime pretese violazioni di legge avvenute nel procedimento d’appello, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4. In particolare, si duole: a) della erronea valutazione della C.T.R. circa le proprie lagnanze sull’avvenuta nomina di CTU da parte della C.T.P., finalizzata alla ricerca delle prove e non già alla loro valutazione, nonché della nullità della stessa relazione, perché adottata in violazione del contraddittorio e di altre norme del codice di rito; b) dell’omesso esame dell’eccezione sull’erronea liquidazione delle spese del giudizio di primo grado; c) dell’omesso esame della richiesta di rimborso dei costi della fideiussione; d) dell’omesso esame dell’eccezione sull’inesistenza della notifica degli avvisi di accertamento e della stessa inesistenza di questi ultimi per difetto di sottoscrizione; e) dell’omesso esame dell’eccezione sulla nullità degli avvisi per mancata chiusura dell’accesso con un p.v.c. da parte dell’Ufficio; f) della inadeguata motivazione dell’annullamento degli accertamenti – da integrarsi debitamente – in relazione all’inesistenza della pretesa fiscale perché basata su presunzioni totalmente inconsistenti e, quindi, con motivazione illegittima, e comunque in assenza di un p.v.c.; g) dell’omesso esame delle eccezioni sulla violazione della L. n. 289 del 2002, nonché sui principi di affidamento di cui all’art. 10 dello Statuto del contribuente, e sui principi contrattuali di cui agli artt. 1321 e 1372 c.c., sulla illegittimità delle sanzioni, ed infine sull’ordine di servizio esibito dal funzionario in sede di accesso, privo di motivazione.

2.1 – Preliminarmente, occorre evidenziare il maldestro operato del giudice d’appello, che – violando il principio di unicità dell’impugnazione di cui all’art. 335 c.p.c. – ha omesso di riunire i gravami separatamente proposti dalle parti in via principale avverso la medesima decisione della C.T.P., per di più adottando coevamente due sentenze di identico contenuto, tese perciò a pronunciare (anche) su impugnazione in parte non proposta (perché afferente, reciprocamente, al fascicolo non riunito). Ne’ del resto, dall’esame del frontespizio di ciascuna sentenza, è possibile evincere univocamente quale tra le stesse sia stata (formalmente) resa sull’appello dell’Agenzia e quale invece sia stata (anche qui, formalmente) resa sull’appello della società. In tali condizioni, in ossequio anche al principio di effettività della tutela giurisdizionale, ritiene la Corte opportuno superare il suddetto operato – non specificamente censurato dalle parti – mediante la riunione di tutte le impugnazioni avverso le due sentenze gemelle (nn. 247 e 248) coevamente emesse dalla C.T.R. isolana.

3.1 – Ciò posto, i ricorsi principali dell’Agenzia e i primi due motivi dei ricorsi incidentali dalla società, da trattarsi congiuntamente stante l’intrinseca connessione, sono infondati.

Nella specie, emerge dagli atti che la società Deborah s.r.l. espose nella dichiarazione Mod. Unico 2004 un maggior credito IVA, chiedendone il rimborso in misura di Euro 350.000,00 con istanza del 13.5.2004 e presentando anche la prescritta fideiussione.

Ora, fermo restando che del tutto legittimamente l’Ufficio può esercitare il potere di controllo sulla correttezza della pretesa creditoria avanzata ex art. 38-bis cit., non potendo certo sussistere alcuna automaticità (come prospettato dalla società col secondo motivo dell’impugnazione incidentale), vi è che – a seguito di Corte Cost., ord. n. 240/2005 – è costante l’orientamento per cui “In tema di cd. “condono tombale”, l’Erario può accertare i crediti da agevolazione esposti dal contribuente nella dichiarazione, in quanto il condono – avendo come scopo il recupero di risorse finanziarie e la riduzione del contenzioso e non già l’accertamento dell’imponibile – elide in tutto o in parte, per sua natura, il debito fiscale, ma non opera sui crediti che il contribuente possa vantare nei confronti del fisco, che restano soggetti all’eventuale contestazione da parte dell’Ufficio” (Cass., Sez. Un. 16692/2017). Pertanto, fermo restando il correlato principio per cui “In tema di condono fiscale, l’adesione alla definizione automatica in relazione a determinati debiti tributari ai sensi della L. n. 289 del 2002, non osta all’accoglimento delle domande di rimborso fondate sui crediti tributari sorti nel medesimo periodo e per tributi oggetto di condono” (Cass. n. 20829/2020), è fuor di dubbio che il fisco non sia vincolato dall’adesione al condono da parte del contribuente, permanendo ogni suo potere di accertamento circa la pretesa creditoria di quest’ultimo.

A ciò deve aggiungersi come non sia revocabile in dubbio il fatto che, in caso di contestazione del credito IVA vantato dal contribuente – come è nella specie, ad onta di quanto sostenuto dalla società in seno al primo motivo di ricorso incidentale – gravi sul contribuente stesso l’onere di dare prova di tutti gli elementi costitutivi del credito (ex multis, Cass. n. 1822/2019).

Da quanto precede, deriva che del tutto correttamente la C.T.R. – seppur con le anomalie procedurali prima evidenziate – ha rigettato gli appelli proposti dall’Ufficio e dalla società, non essendo incorsa in nessuno dei vizi denunciati e qui scrutinati. Infatti, seppur con le ripetute anomalie, il giudice d’appello ha anzitutto esaminato il gravame proposto dall’Ufficio (richiamando il percorso motivazionale utilizzato in iure per giungere al rigetto dell’appello della società sul diniego di rimborso), evidentemente ritenendo che la preclusione derivante dall’adesione al condono da parte della contribuente fosse pienamente riferibile all’attività di accertamento inerente ai due avvisi impugnati dalla società stessa: posto che l’Ufficio non aveva eseguito il chiesto rimborso, il ragionamento del giudice d’appello, seppur non esplicitato, muove dalla considerazione secondo cui l’accertamento fiscale (con rideterminazione delle imposte, a seguito del disconoscimento del credito) non può che significare la pretesa di un maggior credito erariale, il che è appunto precluso dagli effetti dell’adesione al condono. Pertanto, non può configurarsi né omessa motivazione, né contraddittorietà della stessa, né infine alcuna violazione della L. n. 289 del 2002, artt. 7,8 e 9.

Parimenti, la C.T.R. non ha affatto invertito la regola dettata dall’art. 2697 c.c., avendo correttamente affermato che la società era tenuta a dare prova del credito, e che detta prova non era stata fornita. Infine, lo si ribadisce, dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis non discende alcun automatismo nel rimborso.

4.1 – Venendo infine al terzo motivo delle impugnazioni incidentali, numerosi profili sollevati sono inammissibili per difetto d’interesse.

Ancora di recente, infatti, è stato ribadito che “Il principio contenuto nell’art. 100 c.p.c., secondo il quale per proporre una domanda o per resistere ad essa è necessario avervi interesse, si applica anche al giudizio di impugnazione, in cui l’interesse ad impugnare una data sentenza o un capo di essa va desunto dall’utilità giuridica che dall’eventuale accoglimento del gravame possa derivare alla parte che lo propone e non può consistere in un mero interesse astratto ad una più corretta soluzione di una questione giuridica, non avente riflessi sulla decisione adottata e che non spieghi alcuna influenza in relazione alle domande o eccezioni proposte. Ne consegue, per un verso, che deve ritenersi normalmente escluso l’interesse della parte integralmente vittoriosa ad impugnare una sentenza al solo fine di ottenere una modificazione della motivazione, ove non sussista la possibilità, per la parte stessa, di conseguire un risultato utile e giuridicamente apprezzabile; per altro verso, che l’interesse all’impugnazione va ritenuto sussistente qualora la pronuncia contenga una statuizione contraria all’interesse della parte medesima suscettibile di formare il giudicato” (Cass. n. 28307/2020).

Incorrono dunque in detto profilo le doglianze inerenti pretese omissioni del giudice d’appello circa la motivazione dell’annullamento degli avvisi di accertamento (riportate supra, nel par. 1.5, alle lett. d, e, f e g), stante la pronuncia adottata, al riguardo, da parte della C.T.R., da ritenersi integralmente satisfattiva per la contribuente (essendo stati annullati gli avvisi per l’infondatezza della pretesa).

4.2 – Le restanti doglianze sono tutte inammissibili o infondate.

Riguardo a quelle inerenti la CTU disposta in primo grado (supra, par. 1.5, sub a), è da ritenere che esse incorrano nell’inammissibilità per almeno due profili: anzitutto perché – se davvero la CTU era finalizzata ad acquisire documenti non prodotti dalle parti – essa poteva giovare più alla società che all’Ufficio, trattandosi di documenti che, come s’e’ visto, era preciso onere della contribuente produrre in giudizio, a riprova del credito vantato; in secondo luogo perché la società omette di chiarire se l’eccezione di nullità della relazione di CTU – per le pretese violazioni denunciate, compresa quella di cui all’art. 90 disp. att. c.p.c. – era stata tempestivamente sollevata nel giudizio di merito, in caso contrarlo detta nullità restando sanata (v. Cass. n. 1744/2013) e così incorrendo, in questa sede di legittimità, nella violazione dell’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver consentito alla Corte di valutare la decisività di dette doglianze.

Per quanto concerne le spese di primo grado – di cui la società contesta la ripartizione – pur vero essendo che la C.T.R. non ha affrontato il relativo motivo di gravame, v’e’ da rilevare comunque l’infondatezza della pretesa (il che consente a questa Corte di adottare la relativa decisione di merito, conseguentemente intendendosi corretta e/o integrata la motivazione della decisione impugnata: Cass. n. 16171/2017; Cass. n. 9693/2018), perché l’accesso al giudizio di legittimità, al riguardo, è dato nella sola ipotesi in cui il giudice di merito abbia violato il principio della soccombenza ponendo le spese a carico della parte risultata totalmente vittoriosa (così, da ultimo, Cass. n. 18128/2020), il che non è avvenuto nella specie.

Infine, è evidente che il rimborso delle spese di fideiussione non è invocabile da parte del contribuente che abbia chiesto un rimborso cui non aveva diritto, come è per Deborah s.r.l., dovendo anzi ritenersi che la C.T.R. abbia rigettato implicitamente la richiesta, perché accessoria rispetto alla pretesa principale.

Nessun omesso esame (rectius, nessuna omessa pronuncia) è quindi configurabile in proposito.

5.1 – In definitiva, previa riunione dei ricorsi, tutte le impugnazioni vanno rigettate, con compensazione delle spese del giudizio di legittimità.

In relazione alla data di proposizione dei ricorsi incidentali (successiva al 30 gennaio 2013), e per ciascuna delle impugnazioni, può darsi atto dell’applicabilità del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, (nel testo introdotto dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17), inapplicabile essendo detta normativa in relazione alle impugnazioni proposte dall’Agenzia delle Entrate, trattandosi di ente pubblico.

PQM

la Corte, provvedendo sui ricorsi riuniti NN. 21856 e 21857/13 R.G., nonché sui relativi ricorsi incidentali, rigetta tutti i ricorsi e compensa le spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente incidentale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis se dovuto, per entrambe le impugnazioni.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte di cassazione, il 10 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 13 luglio 2021

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