Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19778 del 28/08/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 19778 Anno 2013
Presidente: ADAMO MARIO
Relatore: OLIVIERI STEFANO

SENTENZA

sul ricorso 11772-2008 proposto da:
SOCOBA SRL IN LIQUIDAZIONE in persona del Liquidatore
e legale rappresentante pro tempore, elettivamente
domiciliato in ROMA VIA MONTE DELLE GIOIE 24, presso
lo studio dell’avvocato MODENA ROBERTO GIOVANNI
ORESTE, che lo rappresenta e difende giusta delega in
calce;
– ricorrente contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO

Data pubblicazione: 28/08/2013

STATO, che lo rappresenta e difende ape legis;
– controrícorrente nonchè contro
AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI MILANO 4;
–

intimato

–

avverso la sentenza n. 4/2007 della COMM.TRIB.REG. di

udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 04/07/2013 dal Consigliere Dott. STEFANO
OLIVIERI;
udito per il controricorrente l’Avvocato GALLUZZO che
ha chiesto il rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. VINCENZO GAMBARDELLA che ha concluso
per il rigetto del ricorso.

MILANO, depositata il 13/03/2007;

Svolgimento del processo

La Commissione tributaria della regione Lombardia, con sentenza
13.3.2007 n. 4, ha rigettato l’appello proposto da SOCOBA s.r.l. e
confermato la decisione di primo grado che aveva dichiarato legittimo
l’avviso di accertamento emesso dall’Ufficio di Milano della Agenzia delle

società per l’anno 1998 oltre interessi sanzioni pecuniarie, in conseguenza
dell’accertamento da parte dell’Ufficio Antifi -ode della Comunità (OLAF)
della falsità dei certificati AGRIM utilizzati dalla società per effettuare
operazioni di importazione di banane a dazio agevolato in misura superiore
al limite di contingentamento.
I Giudici territoriali rilevavano che l’Amministrazione aveva osservato il
disposto dell’art. 7 della legge n. 212/2000 notificando in allegato all’atto
impositivo l’elenco trasmesso dall’OLAF contenente i dati relativi ai
certificati AGRIM che il Ministero del Commercio Estero del Regno di
Spagna aveva accertato non essere stati mai emessi dalla autorità nazionale
competente. La CTR lombarda rilevava altresì che la società era stata
portata a conoscenza dei rilievi concernenti la falsità di tali documenti nel
li e
corso dell’attività verifica svolta dalla Guardia di Finanza e definita con
PVC in data 25.5.2001 sottoscritto dal rappresentate legale.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la società
deducendo due motivi, corredati da quesiti di diritto, ai quali resiste con
controricorso la Agenzia delle Entrate.

Motivi della decisione

1
RG n. 11772/2008
ric.SOCOBA s.r.lc/ Ag.Entrate

Consy
Stefano O , sieri

Entrate con il quale era stata determinata la maggiore IVA dovuta dalla

1.

Con il primo motivo la società censura la sentenza per vizio di

violazione dell’art. 7 della legge n. 212/200, in relazione all’art. 360co1 n.
3 c.p.c., nonché per vizio di omessa, insufficiente contraddittoria
motivazione circa un fatto decisivo e controverso, in relazione all’art. 360
col n. 5 c.p.c.. La società per un verso contesta la valutazione del
materiale probatorio e la ricostruzione della fattispecie concreta compiuta

ritenersi falsi in quanto tale accertamento non proveniva da un Giudice e la
autorità spagnola aveva emesso i certificati in doppio originale; per altro
verso contesta la mancata allegazione all’atto impositivo della nota OLAF
che non era contenuta nel PVC.

1.1 Entrambi i motivi sono inammissibili per difetto di autosufficienza
e comunque infondati.

1.2 Indipendentemente dalla genericità dei quesiti di diritto ex art. 366
bis c.p.c., norma applicabile “ratione temporis”, non essendo neppure
specificati gli atti e documenti richiamati dal processo verbale di
constatazione e reputati “essenziali” (anche ai fini della prova della falsità
dei certificati AGRIM), ed in disparte la manifesta inammissibilità della
sintetica esposizione -ex art. 366 bis c.p.c., seconda parte- del vizio logico
della motivazione della sentenza in ordine a fatto controverso e decisivo,
atteso che in relazione al vizio di cui all’art. 360co1 n. 5) c.p.c. la ricorrente
sembra limitarsi a reiterare la censura per

“errorem in judicando”

chiedendo alla Corte di affermare -peraltro formulando una interrogazione
che dà luogo ad una ibridazione di distinti ed autonomi vizi di legittimità”se l’omessa allegazione all’atto di accertamento, nel caso di contestazione
di falsità dAun titolo di importazione, del documento fondamentale per il
fatto controverso della falsità, integri violazione dell’art. 7 L. 212/2000 per
2
RG n. 11772/2008
ric.SOCOBA s.r.lc/ Ag.Entrate

Co
t.
Stefano tÀvieri

dai Giudici merito, sostenendo che i certificati AGRIM non erano da

il difetto assoluto di motivazione”, rileva il Collegio che la società
ricorrente ha omesso di trascrivere, anche per riassunto, il contenuto tanto
dell’atto impositivo, quanto del PVC, e neppure ha indicato quali fossero
gli atti e documenti richiamati e non allegati, da considerarsi “decisivi” ai
fini della soluzione della controversia adottata dalla CTR, impedendo
quindi alla Corte di verificare “in limine”: 1- se e quali atti e documenti

allegati; 2- se il contenuto degli atti e documenti, non allegati, non fosse
stato riprodotto, e neppure riassunto nei termini essenziali, nell’atto
impositivo e nel PVC; 3- se e quali di tali atti e documenti, richiamati ma
non allegati, rivestissero “carattere determinate” ai fini della individuazione
delle ragioni di diritto e dei presupposti di fatto indicati a fondamento della
pretesa tributaria.

1.3 In ogni caso, premesso che il requisito formale della motivazione
dell’atto impositivo, di cui all’art. 7 legge n. 212/2000, deve ritenersi
assolto anche attraverso la motivazione “per relationem” (pacifica è la
giurisprudenza di questa Corte in ordine alla piena legittimità di tale forma di
motivazione: ex pluribus Corte cass. V sez. 5.2.2009 n. 2749; id. V sez. 9.2.2010 n.
2806; id. V sez. 9.4.2010 n. 8504) e dunque, nella specie, risponde al requisito

di validità il rinvio alle risultanze della indagine condotta dall’OLAF, rileva
il Collegio che l’obbligo di allegazione dell’atto richiamato “per
relationem” trova, comunque, un limite nella stessa ragionevolezza della
norma. In proposito è stato, infatti, affermato da questa Corte che “in tema
di motivazione “per relationem” degli atti d’imposizione tributaria, l’art. 7,
comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cosiddetto Statuto del
contribuente), …… un’interpretazione puramente formalistica si porrebbe
in contrasto con il criterio ermeneutico che impone di dare alle norme
procedurali una lettura che, nell’interesse generale, faccia bensì salva la
3
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ric.SOCOBA s.r.lc/ Ag.Entrate

C
. est.
Stefano livieri

fossero stati richiamati dall’avviso di accertamento e dal PVC, e ad essi non

funzione di garanzia loro propria, limitando al massimo le cause
d’invalidità o d’inammissibilità chiaramente irragionevoli” (cfr. Corte cass.
V sez. 2.7.2008 n. 18073). Pertanto, se l’atto richiamato è stato pubblicato su

albi o bollettini ufficiali, è sufficiente che l’atto impositivo rechi la
indicazione degli estremi dell’atto e degli altri elementi necessari alla
individuazione della pubblicazione (cfr. Corte cass SU 14.5.2010 n. 11722
presupposto dell’imposizione, atto del quale, tuttavia, debbono comunque essere
specificamente indicati gli estremi, anche relativi alla pubblicazione dello stesso su
bollettini o albi ufficiali che eventualmente ne sia stata fatta a sensi di legge, affinché
il contribuente ne abbia conoscenza o conoscibilità”). Ed ancora è stato precisato

che l’obbligo di allegazione dell’atto o documento al quale è disposta la
“relatio” ha “funzione integrativa” delle ragioni che, per l’Amministrazione
emittente, sorreggono l’atto impositivo, con la conseguenza che non si
estende anche a quegli atti, pur indicati nell’avviso di accertamento, che
non rivestono carattere essenziale in quanto non svolgono alcuna funzione
esplicativa “dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche” sui quali è
fondata la determinazione dell’Ufficio tributario (cfr. Corte cass. V sez.
18.12.2009 n. 26683 “il contribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il
cui contenuto viene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto di
conoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia rinvio nell’atto impositivo e
sol perché ad essi si operi un riferimento, ove la motivazione sia già sufficiente (e il
richiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore “narrativo’), oppurese,
comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini
della motivazione dell’atto impositivo) sia già riportato nell’atto noto.

Pertanto, in

caso di impugnazione dell’avviso sotto tale profilo, non basta che il contribuente
dimostri l’esistenza di atti a lui sconosciuti cui l’atto impositivo faccia riferimento,
occorrendo, invece, la prova che almeno una parte del contenuto di quegli atti, non
riportata nell’atto impositivo, sia necessaria ad integrarne la motivazione”).

4
RG n. 11772/2008
ric.SOCOBA s.r.lc/ Ag.Entrate

Co est.
Stefano tvieri

“tale motivazione può essere assolta per relationem ad altro atto che costituisca il

Nella specie è incontestato che nel processo verbale di constatazione,
sottoscritto dal legale rapp.te della società, era specificato che i dati relativi
ai certificati AGRIM utilizzati in dogana dalla società SOCOBA erano stati
confrontati con quelli elencati in una nota trasmessa dall’OLAF e che erano
stati disconosciuti dalla Amministrazione spagnola in quanto tale autorità
aveva riferito che non risultavano essere stati mai emessi: i Giudici

Orbene tanto appare sufficiente ad individuare la causa giustificativa
del recupero d’imposta in relazione al “contenuto essenziale” dell’atto
richiamato (nota OLAF di trasmissione dell’elenco dei certificati falsi) ed a
porre la società in grado di apprestare le proprie difese, sia limitandosi alla
mera negazione dei fatti costitutivi della pretesa (e cioè negando la falsità dei
certificati AGRIM allegati alla dichiarazione doganale di importazione),

sia

contrastando l’atto impositivo mediante acquisizione di eventuale ulteriore
documentazione e di altri elementi probatori idonei a dimostrare che i
certificati utilizzati alla importazione erano stati effettivamente rilasciati
dalla autorità spagnola competente, dovendosi, al riguardo, distinguere
nettamente la questione relativa alla esistenza della motivazione dell’atto
impositivo, quale

“requisito formale di validità”

dell’avviso di

accertamento (art. 7 legge n. 212/2000; l’obbligo dei requisiti motivazionali
richiesti a pena di nullità degli atti impositivi è stato attuato con il Dlgs 26.1.2001 n.
32 che con l’art. 2 comma 1 ha introdotto il comma 5 all’art. 56 Dpr n. 633/1972, e

con l’art. 9 ha introdotto il comma 5 bis all’art. 11 del Dlgs n.37411990), dalla

questione attinente, invece, alla indicazione ed alla effettiva sussistenza di
elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria (cfr. Corte
cass. I sez. 17.1.1997 n. 459; id. I sez. 5.6.1998 n. 5544; id. V sez. 1.8.2000 n.
10052), indicazione che non è richiesta quale elemento costitutivo della

validità dell’atto impositivo, e che rimane disciplinata dalle regole
processuali proprie della istruzione probatoria che trovano applicazione
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ric.SOCOBA s.r.lc/ Ag.Entrate

Ck. est.
livieri
Stefan

territoriali precisano inoltre che tale “elenco” era stata allegato al PVC.

nello svolgimento dell’eventuale giudizio introdotto dal contribuente con il
ricorso di opposizione all’atto impositivo.

2. Con il secondo motivo la società ricorrente deduce il vizio di omessa,
insufficiente e contraddittoria motivazione ex art. 360co1 n. 5 c.p.c.
rilevando che la sentenza della CTR lombarda non aveva indicato gli

invece considerarsi genuini in quanto emessi in doppio originale dalla
autorità spagnola ed acquistati dalla ricorrente a prezzo di mercato da
alcune società spagnole.

2.1 Il motivo è infondato.

2.2 Questa Corte ha già avuto modo di precisare che tutti gli
accertamenti compiuti dall’OLAF (servizio antifrode dell’Unione Europea)
hanno rilevanza probatoria nell’ordinamento comunitario in forza di quanto
previsto dal Regolamento CEE n. 1073/1999, poiche’ non solo l’art. 9,
comma primo, riconosce efficacia probatoria privilegiata ai fatti accaduti in
presenza degli ispettori, e l’art. 9, comma secondo, stabilisce l’equipollenza
della relazione redatta al termine delle indagini a quella redatta agli
ispettori amministrativi dello Stato membro, ma l’art. 9, comma terzo, e
l’art. 10, comma primo, prevedendo la trasmissione alle autorita’ degli Stati
membri interessati, rispettivamente, di “ogni documento utile” acquisito e
la comunicazione di “qualsiasi informazione” ottenuta nel corso delle
indagini, inducono a ritenere l’utilizzabilita’ anche di altre fonti di prova
emergenti dalle indagini svolte dall’organismo antifrode, e quindi anche dei
verbali delle operazioni di missione (cfr. Corte cass. V sez. 27.7.2012 n.
13496; id. V sez. 3.8.2012 n. 14036).

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Stefan

est.
livieri

elementi probatori della ritenuta falsità dei titoli AGRIM, che dovevano

2.3 Tale peculiare disciplina della prova dettata dalla norma comunitaria
si impone anche alle Autorità giudiziarie degli Stati membri che non
possono, pertanto, prescindere dalle risultanze istruttorie delle indagini
condotte dall’organo ispettivo della UE. Ne consegue che
l’Amministrazione finanziaria assolve al proprio onere probatorio in ordine
alla pretesa di recupero fiscale mediante riferimento alle risultanze di tali

vengono fornite le informazioni e gli elementi essenziali indispensabili per
la emissione degli avvisi di accertamento ed in rettifica. Viene quindi a
ribaltarsi sul contribuente l’onere di dimostrare i fatti contrari idonei a
contrastare la pretesa impositiva.
Nella specie l’accertamento della falsità dei titoli AGRIM compiuto
dall’OLAF si fondava sulle verifiche eseguite dalla stessa Autorità
amministrativa nazionale competente ad emetterli (Ministero del
Commercio dello Stato spagnolo) che aveva appurato come i titoli predetti
(identificati nel numero e nella data) non fossero stati mai emessi.
Risulta, pertanto, evidente come alcun altro elemento probatorio dovesse
essere aggiunto ad una dichiarazione di inesistenza originaria dei
documenti utilizzati da SOCOBA s.r.l. per effettuare le importazioni,
venendo invece a gravare sulla società -come correttamente evidenziato dai
Giudici di merito nella motivazione della sentenza- l’onere di allegare e
dimostrare la esistenza di circostanze fattuali idonee a sostenere che i
certificati erano stati emessi dalla autorità competente, ovvero che i numeri
e le date indicate nell’elenco trasmesso dal’OLAF non corrispondevano a
quelli riportati nei certificati AGRIM utilizzati dalla società.

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ric.SOCOBA s.r.I c/ Ag.Entrate

Con
Stefano Oieri

indagini comunicate dall’OLAF con note di trasmissione nelle quali

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N. 5
N. 131 TA3.
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–

3.

In conclusione il ricorso deve essere rigettato, e la società

soccombente condannata alla rifusione delle spese del presente giudizio
liquidate in dispositivo
P.Q.M.
La Corte :
del presente giudizio liquidate in € 11.000,00 per compensi oltre le spese
prenotate a debito.
Così deciso nella camera di consiglio 4.7 .2013

– rigetta il ricorso e condanna la società ricorrente alla rifusione delle spese