Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1977 del 29/01/2020

Cassazione civile sez. trib., 29/01/2020, (ud. 09/10/2019, dep. 29/01/2020), n.1977

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al n. 10633/2014 RG, proposta da:

Italia SKI s.r.o., con sede legale nella Repubblica Ceca, in persona

del legale rapp.te p.t., rappresentata e difesa dagli avv.ti Carrara

Giulio, Canovi Francesca e della Valle Cristina, in virtù di

procura a margine del ricorso (pag. 2), elettivamente domiciliata,

in Roma, Via Merulana n. 234, presso lo studio dell’avv.to della

Valle Cristina;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 150 della Commissione Tributaria Regionale

della Lombardia (di seguito, per brevità CTR), depositata in data

29/10/2013, non notificata.

Udita la relazione svolta dal Consigliere d’Angiolella Rosita nella

camera di consiglio del 9 ottobre 2019.

Fatto

RITENUTO

Che:

La società Italia SKI s.r.o., con sede legale nella Repubblica Ceca ma avente una stabile organizzazione a Livigno, in Italia, veniva raggiunta da un avviso di accertamento relativo ad Ires, Irap ed Iva, per l’annualità di imposta 2005, e relative sanzioni, con il quale l’Agenzia delle Entrate contestava l’omessa dichiarazione di redditi di impresa; l’avviso traeva origine da un’indagine ispettiva condotta dalla Guardia di Finanza di Bormio, nel corso della quale veniva accertato che la contribuente aveva omesso di dichiarare i redditi di impresa conseguiti attraverso una stabile organizzazione societaria nello stato Italiano.

La Commissione Tributaria Provinciale di Milano respingeva il ricorso proposto dalla contribuente, dando conferma all’accertamento dell’Ufficio circa la sussistenza di una stabile organizzazione nello Stato Italiano da parte della società ceca.

La CTR della Lombardia, cui la società Italia SKI s.r.o. presentava ricorso in appello, confermava integralmente la decisione di primo grado sulla base del seguente percorso argomentativo:

– in base al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 23, comma 1, lett. e), art. 151, comma 2, si considerano prodotti nello Stato italiano i redditi derivanti da attività esercitate mediante stabili organizzazioni;

– il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 162, in linea con l’art. 5 del modello di convenzione OCSE, definisce la stabile organizzazione come sede fissa di affari tramite la quale l’impresa, non residente nello Stato (, esercita in tutto o in parte la sua attività nel territorio dello stato;

– gli accertamenti della G.d.f., corroborati anche con appostamenti e ricognizioni del luogo di esercizio della società in Italia (Livigno), avevano accertato che la società Italia SKI, svolgeva attività di viaggi e turismo usufruendo di un locale adibito a cucina, di p.c., di rete internet e stampanti, tramite segnalazione del nome, del numero di telefono e del sito web, sulla porta di accesso dello stabile (due cartelli apposti accanto alla porta esterna);

– le operazioni di verifica avevano esaminato l’attività svolta negli anni dal 2005 al 2011 e relativamente all’anno 2005, dalla documentazione acquisita (fatture di vendita presso l’Associazione Skipass di Livigno) risultava che la contribuente aveva sostenuto costi per l’attività di agenzia turistica pari ad Euro 254.937,00;

– le risultanze delle indagini confermavano che la società stipulava presso la sede della Repubblica ceca contratti di vendita di pacchetti turistici – comprendenti anche la sistemazione in albergo o in appartamenti, la vendita di skipass in occasione delle settimane bianche o di altre ricorrenze con applicazione di tariffario pubblicato su internet

– con l’Associazione Skipass di Livigno, nonchè i connessi servizi per il rilascio del pacchetto;

– nelle varie fasi della verifica fiscale il rappresentante legale della società, aveva risposto in modo evasivo senza contestare specificamente gli addebiti.

– la costituzione formale della società estera non inficiava le risultanze dell’accertamento in quanto la società fin dal 2005 operava stabilmente, occultando organizzazione e profitti.

Quanto alle questioni preliminari, sollevate dalla società, relative all’inesistenza della notifica dell’accertamento, la CTR riteneva la notifica rituale perchè avvenuta secondo le modalità dell’art. 143 c.p.c..

Avverso la sentenza in epigrafe, ha proposto ricorso per cassazione la società basato su cinque motivi cui resiste, con controricorso, l’Agenzia delle Entrate.

In prossimità dell’udienza camerale, la società ricorrente ha presentato memoria ex art. 380 bis1 c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

Che:

Con il primo motivo – rubricato: “violazione dell’art. 2331 c. c. – carenza di legittimazione passiva della società ricorrente, ente societario a responsabilità limitata costituita nel 2008, in relazione a pretese impositive relative ad anni precedenti omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti “- la ricorrente lamenta la violazione delle norme in materia di iscrizione societaria e l’omesso esame della questione riguardante la legittimazione passiva della società, trattandosi di società iscritta presso il Tribunale di Praga successivamente all’accertamento per l’annualità 2005 (e cioè in data 08/10/2008).

Va premesso che la questione relativa alla titolarità passiva (o attiva) del rapporto sostanziale controverso non attiene alla legittimazione ad causam, ma al merito della lite e può costituire oggetto di sindacato in Cassazione solo entro i limiti

dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5. Ciò posto, sebbene la ricorrente non indichi espressamente il parametro di censura evocato, è evidente, dal tenore del motivo e dall’ultimo inciso della rubrica, che essa abbia voluto invocare l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio costituito dalla eccepita carenza di legittimazione passiva della società. Anche il riferimento alla violazione dell’art. 2331 c.c., può essere inquadrato nell’ambito dei presupposti di fatto determinanti la legittimazione sostanziale della società a ricevere la verifica ed il conseguente avviso di accertamento. Così qualificata la censura essa è, si, ammissibile ma è, tuttavia, infondata.

Ed invero, trattasi di questione di merito il cui esame non è stato affatto omesso, ma compiuto dal giudice di secondo grado, il quale, dopo aver esposto gli elementi circostanziali su quali ha ritenuto la sussistenza della stabile organizzazione in Italia della società Italia SKI s.r.o., ha conseguenzialmente escluso la carenza della legittimazione passiva, affermando che la costituzione formale della società estera, presso il Tribunale di Praga, nel 2008, non inficiava le risultanze dell’accertamento in quanto la società, fin dal 2005, operava stabilmente, occultando i redditi di impresa. D’altro canto, anche l’art. 2331 c.c. invocato dalla ricorrente, sebbene, al comma 1, dispone che, con l’iscrizione nel registro, la società acquista la personalità giuridica, al successivo stabilisce che per le operazioni compiute in nome della società prima dell’iscrizione, sono illimitatamente e solidalmente responsabili verso i terzi coloro che hanno agito o che hanno autorizzato o consentito il compimento dell’operazione, optando per l’efficacia dichiarativa e non costitutiva dell’iscrizione nel registro.

Nè è ammissibile in questa sede il riesame della relativa questione che, in quanto questione di merito, è insindacabile in questa sede, pena “una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito” (così, Cass. Sez. 6-3, Ordinanza n. 8758 del 04/04/2017, Rv. 643690 – 01).

Con il secondo motivo di ricorso – rubricato: “violazione e falsa applicazione dell’art. 5 del modello OCSE e dell’art. 162 T.U.I.R., difetto di ponderazione e illogicità e contraddittorietà su un punto decisivo per il giudizio” – la ricorrente lamenta l’errore dei secondi giudici per aver ritenuto sussistenti i presupposti della stabile organizzazione, nel territorio italiano, della società Italia SKI s.r.o, nonchè l’insufficiente contraddittoria e illogica motivazione sul punto. A sostegno del motivo deduce che l’attività svolta da Italia SKI s.r.o. in Italia, aveva carattere ausiliario rispetto a quella effettuata in Cecoslovacchia ove si formava il reddito di impresa.

Tale ultimo profilo di censura è inammissibile, in quanto oggetto di impugnazione è una sentenza pubblicata in epoca successiva al 12 settembre 2012, data dalla quale è entrato in vigore il nuovo testo del n. 5 dell’art. 360 c.p.c., che consente l’impugnazione per la diversa ipotesi di omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti.

Quanto alla dedotta erroneità per violazione e falsa applicazione di legge (artt. 162 T.U.I.R. e art. 5 modello OCSE), la relativa doglianza va rigettata.

Sul punto, si condivide e si fa proprio l’indirizzo di questa Corte che da tempo afferma che, ai fini dell’imponibilità del reddito d’impresa del soggetto non residente, accertato ai sensi dell’art. 5 del modello di convenzione OCSE, è necessaria una presenza del soggetto non residente che sia incardinata nel territorio dell’altro Stato contraente dotata di una certa stabilità in quanto caratterizzata da una “stabile organizzazione”, i cui elementi costitutivi sono quello materiale ed oggettivo della “sede fissa di affari” e quello dinamico dell’esercizio in tutto o in parte della sua attività; tale giurisprudenza, ha abbondantemente chiarito che la verifica in concreto della ricorrenza dei detti elementi deve essere effettuata dal giudice di merito, alla luce di quelli ulteriori caratterizzanti la fattispecie, con giudizio di fatto incensurabile in Cassazione,(Sez. 5, Sentenza n. 28059 del 24/11/2017, Rv. 646224-01; Sez. 5, n. 1103 del 2013, Rv. 624996-01, richiamata in ricorso).

Alla luce di tali principi, non pare affatto che i giudici di merito abbiano violato e male interpretato le norme di riferimento, risultando, invece, che abbiano rispettato i presupposti di legge – peraltro riportati nell’incipit della motivazione in diritto di pagina 3 della sentenza impugnata – accertando l’esistenza della stabile organizzazione, dopo aver verificato sia la sussistenza dell’elemento materiale ed oggettivo della “sede fissa di affari” (v. nella sentenza impugnata, a pag. 3, il rimando alle risultanze dell’accesso nell’abitazione del legale rappresentante, in Livigno, tra cui il rinvenimento, a fianco della porta di accesso, di segnaletica riferita

all’organizzazione; un locale, apparentemente adibito a cucina, fornito di collegamenti e della strumentazione necessaria alle operazioni commerciali; fatturazioni per ben 254.937,00 con l’Associazione Skipass con sede in Livigno), sia dell’elemento dinamico dell’esercizio in tutto o in parte della sua attività (la CTR dà conto del fatto che benchè la società stipulasse presso la sede della Repubblica ceca i contratti di vendita, teneva e gestiva, in Livigno, i rapporti connessi ai servizi venduti dall’Associazione Skipass, avente sede in Livigno).

Nè, d’altro canto, la società può pretendere di introdurre, surrettiziamente, in tale giudizio, questioni che, in quanto afferenti al merito (quale quella relativa al carattere ausiliario delle attività) sono qui insindacabili.

Col terzo motivo – rubricato: “violazione dell’art. 7 del modello di convenzione OCSE dell’art. 7 della Convenzione 5 maggio 1981 tra Italia e Cecoslovacchia per evitare la doppia imposizione, esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, violazione del divieto delle doppie presunzioni” – deduce la violazione della Convenzione internazionale tra Italia e Cecoslovacchia contro le doppie imposizioni.

Tale censura intromette, in realtà, nuovamente il tema della sussistenza della stabile organizzazione, in quanto la ricorrente censura la gravata sentenza asserendo che la CTR non avrebbe considerato che la citata Convenzione, art. 7, prevede la fiscalità in Italia degli utili ivi prodotti dalla società avente sede in territorio ceco, soltanto laddove tali “utili sono attribuiti alla stabile organizzazione”, del che non vi sarebbe stata traccia nell’accertamento dell’amministrazione finanziaria.

Fermo quanto sopra detto circa l’inammissibilità, in questa sede, di ogni censura che attenga al merito della questione (questione che è adombrata nella ultima parte del motivo all’esame ove si denuncia l’omesso esame del fatto controverso), non sussiste la violazione riscontrata, atteso che i giudici di secondo grado, seppur non hanno fatto espresso riferimento alla Convenzione italo-ceca sul divieto delle doppie imposizioni, hanno nella sostanza rispettato i patti di cui al citato art. 7; dalla motivazione della sentenza è chiaro, infatti, che si è confermata la legittimità dell’imposizione fiscale dopo aver appurato che gli utili oggetto dell’accertamento riguardavano tout court l’attività svolta dalla società ceca in Italia, per l’annualità 2005, tramite l’organizzazione, stabile e continuativa, di cui all’accertamento di merito.

Egualmente è infondato il quarto motivo di gravame rubricato: “violazione e falsa applicazione dell’art. 143 c.p.c. dal parte del Giudice di secondo grado” – con il quale la ricorrente deduce che il rispetto della procedura notificatoria di cui all’art. 143 c.p.c., avrebbe imposto l’esistenza di una sede effettiva e non presunta della società; viceversa, la verifica, in fatto, dei secondi giudici, relativa alla sussistenza dei presupposti della stabile organizzazione, rende infondata ogni censura sul punto.

Quanto al quinto ed ultimo motivo di gravame – rubricato: “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 52 e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33 da parte del Giudice di secondo grado” – esso è totalmente inammissibile, non solo perchè è censura nuova, ma perchè è formulata in violazione del principio di autosufficienza.

Per il principio della soccombenza, la società ricorrente è condannata al pagamento delle spese del presente giudizio in favore dell’Agenzia delle Entrate, liquidate come da dispositivo.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Condanna la società ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio in favore dell’Agenzia delle Entrate, che liquida in complessivi Euro 6.000,00 oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presupposti processuali per il pagamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di Consilio della V sezione Civile della Corte di Cassazione, il 9 ottobre 2019,

Depositato in Cancelleria il 29 gennaio 2020

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