Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19756 del 28/08/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 19756 Anno 2013
Presidente: VALITUTTI ANTONIO
Relatore: OLIVIERI STEFANO

SENTENZA

sul ricorso 22842-2008 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente contro

LES HALLES DI CONTI GIUSEPPINA & C. SNC;
– intimato –

avverso la sentenza n. 47/2007 della COMM.TRIB.REG.
di MILANO, depositata il 25/06/2007;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica

Data pubblicazione: 28/08/2013

udienza del 20/05/2013 dal Consigliere Dott. STEFANO
OLIVIERI;
udito per il ricorrente l’Avvocato DE BONIS che ha
chiesto l’accoglimento;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore

rigetto del ricorso in subordine rimessione alle
SS.UU.

———-,

–

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\
\

Generale Dott. SERGIO DEL CORE che ha concluso per il

La Commissione tributaria della regione Lombardia con sentenza
25.6.2007 n. 47 ha rigettato l’appello dell’Ufficio di Milano 4 della
Agenzia delle Entrate e confermato la decisione di primo grado che aveva
riconosciuto il diritto della società Les Halles s.n.c. di Conti Giuseppina
& C. al rimborso della eccedenza di imposta indicata nella dichiarazione

annuale IVA presentata nell’anno 1998 e relativa all’anno di imposta 1997
in cui la società aveva cessato la propria attività.
I Giudici di merito hanno rilevato che le modifiche introdotte all’art. 38
bis Dpr n. 633/1972 dall’art. 31 del Dlgs n. 241/1997 -che prevedevano
diverse modalità alternative e distinti adempimenti formali per richiedere il
rimborso del credito indicato nella dichiarazione- non avevano inciso sul
presupposto della rimborsabilità del credito ove esposto nel dichiarazione,
onere al quale aveva adempiuto la società, rimanendo in conseguenza
assoggettato il credito di rimborso all’ordinario termine di prescrizione e
non al termine di decadenza biennale di cui all’art. 21co2 Dlgs n. 546/92,
mentre la omessa redazione dell’apposito modulo da presentare al
concessionario del servizio di riscossione era da ritenersi irrilevante in
quanto relativa soltanto alla diversa modalità di esecuzione del rimborso.
Avverso la sentenza, non notificata, ha proposto ricorso per cassazione la
Agenzia delle Entrate con atto consegnato al’Ufficiale giudiziario in data
18.9.2008 e notificato in pari data, deducendo due motivi.
i
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

Cons. st.
Stefano cflwieri
..,

Svolgimento del processo

Non ha resistito la società intimata.

Motivi della decisione
1. Il primo motivo con il quale la Agenzia censura sentenza di appello
per violazione e falsa applicazione degli artt 30 e 38 bis Dpr n. 633/72,
conseguenza della mancata compilazione del “modello VR” da presentare
al Concessionario della riscossione

(con indicazione della eccedenza

complessiva del credito chiesto a rimborso nel rigo VR4-campo l e dell’importo
chiesto a rimborso al Concessionario nel campo2), è infondato alla stregua dei

numerosi arresti di questa Corte che in materia di rimborsi IVA hanno
enunciato i seguenti principi di diritto:
il fatto generativo del diritto al rimborso del credito d’imposta deve
essere ravvisato nella effettuazione di operazioni imponibili dovendo
escludersi efficacia costitutiva del diritto alla indicazione del credito
di imposta nella dichiarazione ed al compimento delle altre formalità
connesse alla esecuzione del rimborso (cfr. Corte cass. Sez. 5,
Sentenza n. 10808 del 28/06/2012): ne consegue che una volta
effettuato il rimborso l’Amministrazione non può successivamente
disporne la revoca -senza addurre contestazioni attinenti alla
spettanza del credito- per il solo fatto che il contribuente aveva
compilato il “modello VR” predisposto per la richiesta di rimborso in
assenza di previa indicazione del credito d’imposta nella
dichiarazione annuale (cfr. Corte cass. Sez. 5, Sentenza n. 22250 del
26/10/2011)
è stato al riguardo chiarito che, se gli artt. 30 e 38 bis Dpr n.
633/1972 richiedono che il credito di imposta sia stato esposto nella
2
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

s. est.
Stefaò. Olivieri

nella parte in cui non ha riconosciuto legittimo il diniego del rimborso in

dichiarazione annuale, tuttavia la omessa indicazione nella
dichiarazione della eccedenza di imposta, impedisce soltanto al
contribuente di esercitare la opzione tra la detrazione della eccedenza
nella dichiarazione periodica successiva ovvero l’attivazione della
procedura di rimborso di cui ai predetti articoli, ma non determina in
nessun caso la perdita del diritto alla restituzione della imposta
Corte cass. Sez. 5, Sentenza n. 268 del 12/01/2012)
deve poi distinguersi tra esercizio del diritto al rimborso, che può
attuarsi anche mediante specifica richiesta contenuta nella
dichiarazione annuale (mediante compilazione del rigo RX4) e
modalità di esecuzione del rimborso, contemplate dall’art. 38 bis Dpr
n. 633/72, che non incidono sul tempestivo esercizio del diritto: è
stato in proposito affermato che “La domanda di rimborso dell’IVA
o di restituzione del credito d’imposta

maturato dal contribuente

deve ritenersi già presentata con la compilazione, nella
dichiarazione annuale, del quadro relativo al credito, analogamente
a quanto avviene in materia di imposte dirette, ed in linea con la
Sesta Direttiva CEE, per la quale il diritto al ristoro dell’IVA versata
“a monte” è principio basilare del sistema comunitario, per effetto
del principio di neutralità, mentre la presentazione del “modello di
rimborso” costituisce esclusivamente presupposto per l’esigibilità
del credito e, quindi, adempimento necessario solo per dare inizio al
procedimento di esecuzione del rimborso. Ne consegue che, una
volta manifestata in dichiarazione la volontà di recuperare il
credito d’imposta, il diritto al rimborso, pure in difetto dell’apposita,
ulteriore domanda, non può considerarsi assoggettato al termine
biennale di decadenza previsto dall’art. 16 del d.P.R. 26 ottobre
1972, n. 636, e, oggi, dall’art. 21, comma secondo, d.lgs. 31
3
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

Cc
Stefan

est.
livieri

versata in eccedenza entro i termini ed alle condizioni di legge (cfr.

dicembre 1992, n. 546, ma solo a quello di prescrizione ordinario
decennale ex art. 2946 cod. civ.” (cfr. Corte cass. Sez. 5, Sentenza n.
15229 del 12/09/2012), ed è stato ulteriormente chiarito che deve

essere tenuta distinta la domanda di rimborso o restituzione del
credito d’imposta maturato dal contribuente, da considerarsi già
presentata con la compilazione nella dichiarazione annuale del
alla presentazione del modello “VR”, che costituisce, ai sensi dell’art.
38-bis, comma primo, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633,
presupposto per l’esigibilità del credito e dunque adempimento
necessario solo a dar inizio al procedimento di esecuzione del
rimborso; ne consegue che, una volta esercitato tempestivamente in
dichiarazione il diritto al rimborso con la compilazione del quadro
“RX4”, la presentazione del modello “VR” non può considerarsi
assoggettata al termine biennale di decadenza previsto dall’art. 21,
comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ma solo a quello di
prescrizione ordinario decennale ex art. 2946 cod. civ. (cfr. Corte
cass. Sez. 5, Sentenza n. 7684 de/ 16/05/2012)
2. Risulta quindi infondata la critica mossa alla sentenza di appello con il
motivo in esame, essendosi conformata la pronuncia dei Giudici territoriali
ai richiamati principi di diritto.
3. Con il secondo motivo la Agenzia fiscale deduce la violazione
dell’art. 21 co2 Dlgs n. 546/1992, sostenendo che la CTR ha erroneamente
ritenuto inapplicabile alla fattispecie il termine di decadenza biennale
previsto dalla norma violata
4. Occorre premettere che, secondo quanto è dato desumere dalla
sentenza di appello, la società aveva indicato il credito di imposta relativo
4
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

Co est.
Stefan Olivieri

quadro “RX4”, che configura formale esercizio del diritto, rispetto

all’anno 1997 nella ultima dichiarazione annuale IVA presentata nel 1998,
avendo successivamente cessato la attività, venendo quindi a richiedere la
esecuzione del rimborso con istanza presentata nell’anno 2004 ai sensi del
comma 2 dell’art. 30 secondo cui ai soggetti che hanno cessato l’attività
spetta “comunque” il rimborso della eccedenza della imposta versata (in
quanto non può essere portata in detrazione in difetto effettuazione di altre

5. Tanto premesso il motivo è infondato.
Deve infatti condividersi l’orientamento giurisprudenziale di questa
Corte, espresso i numerosi precedenti, che riconduce alla

mera

presentazione della dichiarazione annuale IVA l’effetto impeditivo della
decadenza biennale in quanto con la compilazione dell’apposito quadro
contenente la esposizione del credito d’imposta il contribuente viene ad
esercitare il proprio diritto al rimborso, con la conseguenza che a seguito di
tale adempimento non è richiesta la successiva presentazione di una
ulteriore istanza di rimborso -soggetta a termine di decadenza- atteso che la
redazione del modello approvato con decreto ministeriale, ai sensi dell’art.
38 bis Dpr n. 633/72, e l’osservanza delle formalità disposte nel medesimo
decreto, attengono esclusivamente alla fase esecutiva della procedura di
rimborso e non incidono in alcun modo sulla spettanza del credito (conciata
alla dimostrazione dei relativi fatti costitutivi, ove contestati dall’Ufficio) e sul –

tempestivo- esercizio del diritto al rimborso del credito che, una volta
richiesto a rimborso nella dichiarazione annuale IVA, rimane assoggettato
soltanto all’ordinario termine di prescrizione decennale ex art. 2946 c.c.
(cfr. Corte cass. Sez. 5, Sentenza n. 15229 del 12/09/2012 secondo cui”
La domanda di rimborso dell’IVA o di restituzione del credito d’imposta maturato
dal contribuente deve ritenersi già presentata con la compilazione, nella
dichiarazione annuale, del quadro relativo al credito,

analogamente a quanto

5
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

Con st.
Stefano livieri

operazioni imponibili).

avviene in materia di imposte dirette, ed in linea con la Sesta Direttiva CEE, per la
quale il diritto al ristoro dell’IVA versata “a monte” è principio basilare del sistema
comunitario, per effetto del principio di neutralità, mentre la presentazione del
modello di rimborso costituisce esclusivamente presupposto per l’esigibilità del
credito e, quindi, adempimento necessario solo per dare inizio al procedimento di
esecuzione del rimborso. Ne consegue che, una volta manifestata in dichiarazione la
volontà di recuperare il credito d’imposta, il diritto al rimborso, pure in difetto
biennale di decadenza previsto dall’art. 16 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, e,
oggi, dall’art. 21, comma secondo, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ma solo a quello
di prescrizione ordinario decennale ex art. 2946 cod. civ.”; id. Sez. 5, Sentenza n.

7684 del 16/05/2012 secondo cui “deve tenersi distinta la domanda di rimborso
o restituzione del credito d’imposta maturato dal contribuente, da considerarsi già
presentata con compilazione nella dichiarazione annuale del quadro “RX4”,

che

configura formale esercizio del diritto, rispetto alla presentazione altresì del modello
“VR”, che costituisce, ai sensi dell’art. 38-bis, comma primo, del d.P.R. 26 ottobre
1972, n. 633, presupposto per l’esigibilità del credito

e dunque adempimento

necessario solo a dar inizio al procedimento di esecuzione del rimborso; ne
consegue che, una volta esercitato tempestivamente in dichiarazione il diritto al
rimborso con la compilazione del quadro “RX4”, la presentazione del modello “VR”
non può considerarsi assoggettata al termine biennale di decadenza previsto dall’art.
21, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ma solo a quello di prescrizione
ordinario decennale ex art. 2946 cod. civ.”).

Tale indirizzo, dal quale il

Collegio non ha motivo di discostarsi, trova fondamento nel rilievo per cui
il fatto generatore del diritto al rimborso, avuto riguardo al regime
dell’IVA, deve essere ravvisato nella esecuzione di operazioni imponibili
(venendo in essere il credito nel momento stesso in cui la imposta diviene esigibile, e
dunque normalmente nel momento in cui viene realizzata la operazione ed emessa la
fattura), dovendo ravvisarsi, pertanto, nella indicazione del credito di

imposta nella dichiarazione, l’esercizio da parte del contribuente di un

6
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

Coq est.
l ivieri
Stefan

dell’apposita, ulteriore domanda, non può considerarsi assoggettato al termine

diritto patrimoniale già insorto (cfr. Corte cass. Sez. 5, Sentenza n. 10808 del
28/06/2012).

6. Va esente dal vizio denunciato, pertanto, la sentenza della CTR
lombarda che, conformandosi agli enunciati principi di diritto, ha statuito la
spettanza del credito chiesto a rimborso non trovando applicazione al caso
546/92 in quanto la decadenza risultava in ogni caso impedita dalla
richiesta di rimborso formulata con la stessa dichiarazione annuale IVA
relativa all’anno 1997, e la prescrizione ordinaria non era ancora maturata
alla data della richiesta di pagamento della somma trasmessa nell’anno
2004 (atto cui deve riconoscersi effetto interruttivo della stessa
prescrizione), né alla data di introduzione del giudizio avanti il Giudice
tributario.
7. Tale conclusione rende irrilevante assumere posizione in ordine alla
applicabilità o meno del termine biennale di decadenza ex art. 21co2 Dlgs
n. 546/1992 anche alle istanze di rimborso della imposta versata in
eccedenza presentate dai soggetti passivi che abbiano cessato l’attività ed ai
quali, pertanto, è preclusa la opzione dell’alternativa tra detrazione della
eccedenza e rimborso del credito alle condizioni previste dall’art. 30 Dpr n.
633/72, questione sulla quale peraltro si rilevano contrastanti pronunce di
questa Corte, entrambe fondate sul presupposto che il carattere residuale e
sussidiario del termine di decadenza previsto dall’art. 21co2, secondo
periodo, Dlgs n. 546/1992 (“la domanda di restituzione, in mancanza di
disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento,
ovvero se posteriore dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la
restituzione”) ne consente l’applicazione tutte le volte in cui, in materia di

rimborsi restituzioni di indebito tributario indipendentemente dalla natura e dal
–

7
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

est.
Stefan Olivieri

di specie il termine di decadenza biennale di cui all’art. 21co2 Dlgs n.

tipo di imposta , non sia espressamente previsto un diverso termine di
–

decadenza, ma, secondo un primo indirizzo -che appare minoritario-, il
sistema dei rimborsi IVA delineato dagli artt. 30 e 38 bis Dpr n. 633/72
prevede il principio di alternatività tra la detrazione -ex art. 19 Dpr n.
633/72- della eccedenza IVA nell’anno successivo ed il rimborso del
credito, esposto nella dichiarazione annuale, che se richiesto all’atto di
casi ed alle condizioni previste dai commi 3 e 4 dell’art. 30 Dpr n. 633/72,
venendo ulteriormente specificato (al comma 2 dell’art. 30) che, in caso di
cessazione dell’attività, il contribuente

–

che non ponendo in essere nuove

operazioni imponibili non può evidentemente portare più in detrazione la eccedenza
nel successivo anno ha “comunque” il diritto di richiedere il rimborso di tale
–

eccedenza, venendo intesa la forma avverbiale “comunque” in relazione
sintattica complementare con la proposizione immediatamente precedente,
secondo cui “il contribuente ha diritto… di chiedere il rimborso nelle
ipotesi di cui ai commi successivi e comunque in caso di cessazione di
attività”, e cioè indipendentemente dal ricorso delle condizioni indicate nel
comma 3 e 4 dell’art. 30 (in tal senso, con specifico riferimento alla ipotesi di
cessazione dell’attività, si è espressa questa Corte con le sentenze V sez. 16.9.2011
n 18915 e Sez. 5, Sentenza n. 12433 del 08/06/2011, nonché con la sentenza V sez.
16.9.2011 n. 18920, queste ultime due con riferimento ad un caso di presentazione

della domanda di rimborso “non conforme al modello ministeriale” o comunque non
conforme alla “procedura prevista dagli artt. 30 e 38 bis Dpr n. 633/72”), mentre,

secondo un diverso indirizzo, la cessazione dell’attività, facendo venire
meno la alternatività tra detrazione e rimborso, sottrarrebbe l’unico
richiesto di rimborso possibile alla applicazione del termine di decadenza,
residuando l’applicazione soltanto del termine ordinario di prescrizione ex
art. 2946 c.c. (cfr. Corte cass. V sez. 8.4.2003 n. 5486 cui adde V sez. 23.4.2010
n. 9794; id. V sez. 15.12.2010 n. 25318; id. V sez. 24.6.2011 n. 13920; id. V sez.

8
RG n. 22842/2008
ric. Ag.Entrate c/Les Halles s.n.c. di Conti G.

Con st.
ivieri
Stefan

presentazione della dichiarazione annuale può essere erogato soltanto nei

135..NTE DA REGISTRAZIONE
AI SENSI DEL D P.It 26/ 4/ I 91,6
N. 131 TAB. ALL. . – N, 5

MATERIA rmaliTAX1A

16.5.20102 n. 7684 e n. 7685; id. V sez. 5.7.2012 n. 14070; id. V sez. 20.12.2012 n.
23580).

8. In conclusione il ricorso deve essere rigettato, non occorrendo
provvedere sulle spese di lite non avendo resistito in giudizio la società
intimata..
La Corte :
– rigetta il ricorso.
Così deciso nella camera di consiglio 20.5 .2013

P. Q. M.