Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19756 del 22/09/2020

Cassazione civile sez. trib., 22/09/2020, (ud. 17/09/2019, dep. 22/09/2020), n.19756

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. MELE Francesco – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 8906-2016 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

ITALHIDE SPA, in personà del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA FRANCESCO DENZA 3, presso lo

studio dell’avvocato MARTUCCI ANGELO, rappresentata e difesa

dall’avvocato DE LUCA FRANCESCO LUIGI, giusta procura a margine;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 340/2016 della COMM. TRIB. REG. della

Lombardia, depositata il 21/01/2016;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

17/09/2019 dal Consigliere Dott. MELE FRANCESCO;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

STEFANO VISONA’ che ha concluso per il rigetto del ricorso;

udito per il ricorrente l’Avvocato CHERUBINI che ha chiesto

l’accoglimento del, ricorso.

 

Fatto

FATTI DI CAUSA

Italhide spa chiedeva alla Agenzia delle Entrate il rimborso dei costi sostenuti per ottenere il rilascio delle polizze fideiussorie necessarie, D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 38-bis, comma 1, per conseguire il rimborso del credito IVA indicato nelle dichiarazioni per gli anni d’imposta 2000 e 2002 per poi adire -una volta decorso il previsto termine di giorni 90- la commissione tributaria di Milano, alla luce della normativa di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 8, comma 4 e della mancata rettifica delle dichiarazioni entro i termini di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57.

Nel contraddittorio tra le parti (l’ufficio, infatti si costituiva eccependo la inammissibilità e la infondatezza del ricorso) la CTP accoglieva il ricorso con sentenza che l’ufficio gravava di appello per motivazione omessa o insufficiente, per non essere stata la richiesta di rimborso dei costi della fideiussione avanzata prima dei due anni dal pagamento e per non essere la L. n. 212 del 2000, art. 8, comma 4 applicabile ai rimborsi derivanti dalle dichiarazioni annuali richiesti in via accelerata D.P.R. n. 633 del 1972, ex artt. 30 e 38-bis. Si costituiva la società contribuente per resistere al gravame del quale chiedeva il rigetto.

La commissione tributaria regionale della Lombardia confermava la decisione di primo grado con sentenza avverso la quale l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

Resiste con controricorso la società contribuente.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, la ricorrente lamenta “Violazione e/o falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 8, comma 4, D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 30 e 38-bis in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.”

La ricorrente trascrive il passaggio della sentenza oggetto della prima censura: “La L. n. 212 del 2000 all’art. 8 comma 4 stabilisce che “l’amministrazione finanziaria è tenuta a rimborsare il costo delle fideiussioni che il contribuente ha dovuto richiedere per ottenere la sospensione del pagamento o la rateizzazione o il rimborso dei tributi. Il rimborso va effettuato quando sia stato definitivamente accertato che l’imposta non era dovuta o era dovuta in misura minore a quella accertata”. Ciò posto, rileva questa commissione che il comma 4 ha natura immediatamente precettiva prevedendo il diritto al rimborso del costo delle fideiussioni richieste dal contribuente ed imponendo all’A.F. l’obbligo di provvedere allorquando sia definitivamente accertato che l’imposta non era dovuta o era dovuta in misura inferiore a quella accertata. L’accezione “che il contribuente ha dovuto richiedere” non può essere intesa nel senso della esistenza di un ipotetico obbligo normativo bensì con riferimento alla necessità della richiesta della fideiussione in rapporto allo scopo perseguito ossia ottenere la sospensione del pagamento dei tributi o la rateizzazione o il rimborso. Di conseguenza, la norma si basa sul principio della tutela dell’integrità patrimoniale secondo la quale non possono gravare sul contribuente le spese sostenute in favore dell’A.F. ed il diritto al rimborso opera ex lege ed il termine decadenziale dei due anni di cui alla L. n. 546 del 1992, art. 21 decorre dal momento in cui viene meno l’interesse erariale che ha legittimato la prestazione della garanzia”.

Ciò premesso, la ricorrente rileva che, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30, “se dalla dichiarazione annuale risulta che l’ammontare detraibile … è superiore a quello dell’imposta relativa alle operazioni imponibili … il contribuente ha diritto di computare l’importo della eccedenza in detrazione nell’anno successivo ovvero di chiedere il rimborso …”, per poi osservare che il successivo art. 38 bis, nella formulazione applicabile ratione temporis, stabiliva che: “I rimborsi previsti dall’art. 30 sono eseguiti su richiesta fatta in sede di dichiarazione annuale, entro tre mesi dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione prestando contestualmente fideiussione” e più avanti: “se successivamente al rimborso o alla compensazione viene notificato avviso di rettifica ad accertamento il contribuente, entro sessanta giorni, deve versare all’ufficio le somme che in base all’avviso stesso risultano indebitamente rimborsate o compensate, a meno che non presta la garanzia prevista dal comma 2 fino a quando l’accertamento sia divenuto definitivo”.

Il contribuente -argomenta la ricorrente- ha dunque il diritto di computare l’importo dell’eccedenza in detrazione nell’anno successivo ovvero di chiedere il rimborso; in tale ultima ipotesi, il contribuente deve prestare idonea garanzia, i cui costi egli sostiene in forza di una sua scelta responsabile, laddove nessun onere aggiuntivo grava su di lui se opta per il computo della eccedenza in detrazione nell’anno successivo: in tale caso la fideiussione non è correlata a una specifica pretesa impositiva ma costituisce un onere diretto a consentire al contribuente di ottenere il rimborso del credito IVA secondo modalità c.d. accelerate. Viceversa, la giustificazione causale dell’obbligo di rimborso dei costi delle fideiussioni di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 8, comma 4 consiste nella necessità di reintegrare il contribuente nella situazione patrimoniale esistente al momento della notifica dell’atto impositivo e, di conseguenza, nell’ingiustificata locupletazione che, in caso di mancato rimborso degli oneri in parola, si verificherebbe in favore dell’A.F. e in danno del contribuente in relazione ad una pretesa impositiva rilevatasi infondata (in toto o meno), mentre -al contrario e in conclusione- laddove si dovesse riconoscere la rimborsabilità anche dei costi sostenuti con riguardo alle fideiussioni richieste dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis, comma 1, l’ingiustificato arricchimento (che L. n. 212 del 2000, art. 8, comma 4 intende prevenire o eliminare) si verificherebbe in favore del singolo contribuente e in danno dell’intera collettività.

Operato infine un conciso richiamo anche alla normativa comunitaria, la ricorrente -per tutte le ragioni esposte e sopra riassunte- conclude affermando la insussistenza dell’obbligo di procedere al rimborso dei costi sostenuti in relazione alle fideiussioni per il caso di rimborsi IVA accelerati.

Il motivo non è fondato. Ritiene il collegio di dare continuità alla interpretazione della Corte di Cassazione che -affermata la natura precettiva dello statuto del contribuente (L.212/2000)- ha statuito l’applicabilità dell’art. 8 ai costi sostenuti per il rilascio di qualsiasi tipo di fideiussione, a prescindere dalla genesi dell’onere de quo, prevedendo la norma di cui al predetto articolo il diritto (da definirsi diritto soggettivo perfetto) al rimborso del costo delle fideiussioni richieste dal contribuente nei casi previsti e imponendo all’Amministrazione Finanziaria il corrispondente obbligo di provvedere (cass. 2.8.2015 n. 16409).

Inoltre anche in ambito Europeo si è riconosciuto che il sistema dei rimborsi non può comportare un danno finanziario, anche solo potenziale, per il contribuente (sentenza n. 78 del 25.10.2001 in causa C-78/00, con riferimento all’art. 18 della sesta direttiva 77/388 CEE).

Con i successivi motivi, la ricorrente denuncia, rispettivamente: 2) “Violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. e art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e art. 118 disp. att. c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 comma 2, L. n. 212 del 2000, art. 8 comma 4, D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 30,38-bis e 57 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4”; 3) “Violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 comma 2, L. n. 212 del 2000, art. 8 comma 4, D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 30,38-bis e 57 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”.

Con tali motivi – che, in quanto connessi, vanno trattati congiuntamente- lamenta l’ufficio che la CTR, pur avendo accertato che la domanda di rimborso era stata presentata in data 23.1.2012 e che essa si riferiva a fideiussioni presentate per ottenere il rimborso IVA per gli anni d’imposta 2000 e 2002 e pur avendo dichiarato l’applicabilità alla domanda di rimborso del termine decadenziale di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2 decorrente dallo spirare del termine di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57 (legge IVA) – si duole parte ricorrente- ha respinto l’appello, che, al contrario, avrebbe dovuto accogliere.

Nel prendere la decisione nei termini appena esposti – è, questo, un primo profilo della censura n. 2- la CTR non avrebbe esplicitato le ragioni del proprio convincimento, oltre a incorrere in contraddizione nel ritenere dapprima applicabile il termine decadenziale (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57 e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2) e, successivamente, per averne negato l’invocabilità.

Osserva il collegio che la sentenza di prime cure è stata impugnata per omessa o insufficiente motivazione “non avendo, i primi giudici, detto alcunchè sulla eccepita decadenza L. n. 546 del 1992, ex art. 21 oltre che sulla non applicabilità dello statuto dello contribuente, art. 8, comma 4”.

La CTR – nell’evidenziare come i giudici di primo grado avessero esplicitato l’iter logico giuridico posto a base della decisione, frutto di una sufficiente esposizione “delle ragioni poste a fondamento della decisione atte a comprovare la valutazione di ogni elemento più attendibile ai fini della decisione dovendosi ritenere disattese, implicitamente, le argomentazioni non espressamente esaminate ed incompatibili con la sequela argomentativa su cui si fonda la sentenza”- ha fornito una interpretazione delle norme in questione immune dalle censure esposte con i due motivi in commento.

Nella restante parte dei motivi 2) e 3), l’Agenzia sostiene che, in base al combinato disposto del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2, secondo periodo e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, in mancanza di un avviso di accertamento, la domanda di rimborso dei costi sostenuti dal contribuente con riguardo alle fideiussioni, richieste dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis, comma 1, per l’erogazione dei c.d. rimborsi IVA accelerati, deve essere presentata, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla scadenza dei termini previsti dall’art. 57 sopra menzionato per l’emissione e la notifica dell’avviso di accertamento relativo all’annualità cui si riferisce il credito IVA rimborsato; nel caso in esame, la domanda di rimborso è stata presentata oltre i termini sopra menzionati e la CTR avrebbe dovuto dichiararne la inammissibilità per tardività.

La doglianza è infondata. Secondo un recente orientamento della giurisprudenza di legittimità, in tema di rimborso di eccedenza d’imposta, “il relativo credito del contribuente è soggetto all’ordinaria prescrizione decennale, mentre non è applicabile il termine biennale di decadenza previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 comma 2, in quanto l’istanza di rimborso non integra il fatto costitutivo del diritto ma solo i presupposti di esigibilità del credito per dare inizio al procedimento di esecuzione del rimborso stesso (cass. 10180/2016, richiamata da cass. 1146 del 18.1.2018). A ciò si aggiunga la fondamentale sentenza resa dalla Corte di cassazione a sezioni unite (18520/2019) che ha affermato il principio secondo cui “la prestazione di garanzia assume la configurazione di contratto autonomo di garanzia”, con la precisazione che l’autonomia della garanzia ha una funzione “indennitaria” e dovendosi ravvisare la ratio del relativo rapporto “nel trasferimento da un soggetto ad altro del rischio derivante dalla insussistenza dei presupposti per ottenere il rimborso dell’IVA”(cfr. anche Cass. 5508/2020).

Il ricorso va dunque rigettato. La circostanza che il decisivo intervento delle Sezioni Unite sia venuto in essere appena qualche mese fa e dunque in corso di giudizio giustifica la compensazione delle spese di lite.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio.

Così deciso in Roma, il 17 settembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 22 settembre 2020

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