Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19540 del 23/09/2011

Cassazione civile sez. trib., 23/09/2011, (ud. 14/06/2011, dep. 23/09/2011), n.19540

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ADAMO Mario – Presidente –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

Dott. FERRARA Ettore – rel. Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 6585/2007 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

CURATELA FALLIMENTARE DELLA VINAL SPA in persona del Curatore pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA LUNG.RE DEI MELLINI 17,

presso lo studio dell’avvocato CANTILLO ORESTE con procura speciale

autenticata dal Not. Dr. ROSA TROIANO di CASTEL SAN GIORGIO rep. n.

99276 del 10/06/2011, rappresentato e difeso anche dall’Avvocato DE

PRISCO NICOLA, giusta delega in calce;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 177/2005 della COMM. TRIB. REG. di MILANO,

depositata il 06/02/2006;

udita la relazione della causa svolta nella Pubblica udienza del

14/06/2011 dal Consigliere Dott. ETTORE FERRARA;

udito per il ricorrente l’Avvocato DETTORI, che si riporta agli atti;

uditi per il resistente gli Avvocati CANTILLO e DE PRISCO, che si

riportano agli atti;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

GAMBARDELLA Vincenzo, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso

per quanto di ragione.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

A seguito di p.v.c. della G.d.F. l’Agenzia delle Entrate di Vogherà notificava alla Vinal s.p.a. avviso di rettifica con il quale per l’anno 1995 recuperava tra l’altro a tassazione ai fini Irpeg e Ilor:

1) L. 18.896.583.810 per una plusvalenza non dichiarata, e conseguente a rivalutazione di immobili di sua proprietà; 2) L. 36,273.850 di cui a un fondo in sospensione presente nell’incorporata G.B. Alcoli s.p.a. nel bilancio al 31.12.1994, e non più ricostituito nel bilancio della incorporante al 31.12.1995; 3) L. 304.000.000 per costi non documentati relativi a pretesa assistenza amministrativa fornita dalla Fin.Mar. s.p.a.; 4) L. 615.744.500 per costi non documentati relativi a rapporti con l’associata Ran Service s.r.l..

La contribuente impugnava l’atto impositivo dinanzi alla C.T.P. di Pavia che, relativamente ai quattro rilievi di cui innanzi, confermava la legittimità unicamente di quello relativo alla plusvalenza non dichiarata, annullando gli altri.

Avverso la sentenza proponevano appello sia la società, che insisteva nell’infondatezza anche dell’unica pretesa ritenuta valida dal giudice di primo grado, sia l’Ufficio, che a sua volta insisteva anche nelle sue ulteriori pretese, non ritenute fondate, e la C.T.R. della Lombardia con sentenza n. 177/3/05, depositata il 6.2.2006 e non notificata, accoglieva il solo gravame della Vinal s.p.a. così annullando l’accertamento anche relativamente alla voce “Rivalutazione beni immobili”, e confermando nel resto l’impugnata sentenza.

Per la cassazione della sentenza di appello proponeva ricorso l’Agenzia delle Entrate deducendo quattro articolati motivi, all’accoglimento dei quali si opponeva la contribuente con controricorso e successiva memoria aggiunta, con la quale in particolare la contribuente eccepiva, con riferimento al quarto motivo di ricorso, l’efficacia preclusiva conseguente ad un giudicato esterno formatosi sulla relativa questione, secondo quanto risultante da documentazione depositata previo notifica della nota di deposito alla controparte.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

1 – Con il primo motivo denuncia l’Agenzia il vizio di violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 54, nonchè motivazione insufficiente su punto decisivo della controversia, con riferimento a quanto dal giudice di appello deciso in ordine alla contestazione relativa alla non dichiarata plusvalenza per rivalutazione degli immobili.

Lamenta in particolare la ricorrente che la CTR avrebbe erroneamente deciso ritenendo che la plusvalenza fosse stata dichiarata nel conto economico come maggiorazione delle rimanenze finali, giacchè non ci sarebbe stata “alcuna prova circa l’interessamento del conto economico della rivalutazione effettuata. Contesta inoltre al giudice di merito di non aver indicato i dati contabili e di bilancio idonei a dimostrare (e spiegando perchè) quello che ad ogni modo sarebbe stato un incredibile errore contabile”.

Il motivo è sotto vari aspetti inammissibile, così come eccepito anche dalla difesa della contribuente in controricorso, e comunque infondato. Ed infatti, per quanto relativo al vizio di motivazione, in violazione del principio di autosufficienza la ricorrente non specifica dove e quando sia stata posta dall’Ufficio la questione relativa alla prova dell’appostamento nel conto economico della rivalutazione effettuata, che risulta pertanto nuova rispetto alle difese dell’Amministrazione, in special modo avuto riguardo al giudizio di appello, a quel che risulta sviluppatosi sulla base dell’opposta ricostruzione dei fatti contenuta nella sentenza di primo grado, che aveva dato atto della contabilizzazione della posta relativa alla rivalutazione “nella variazione delle rimanenze”. Con la qual cosa vuole in sostanza affermarsi che, ritenuta dalla CTP, in totale adesione alla tesi dell’Ufficio, la fondatezza del rilievo sul presupposto che “la scomparsa delle voci di bilancio dalla rivalutazione degli immobili nel conto “Avere” del conto economico ha comportato la sottrazione a tassazione della stessa e, nel contempo, la presenza nei ricavi nella variazione delle rimanenze, ancorchè apparentemente abbia concorso alla formazione del reddito di esercizio, ha prodotto invece due risultati, e cioè la creazione dei costi sospesi per gli esercizi successivi al 1995 e la diversa situazione patrimoniale ed economica della società di fronte ai terzi”, e risolta invece dalla CTR la questione in senso sfavorevole all’Amministrazione, ritenendosi non rilevante sul piano fiscale l’erronea indicazione in bilancio della rivalutazione giacchè “l’operazione, infatti, è stata annotata nelle scritture contabili ed ha concorso alla formazione del risultato netto del conto economico, essendo irrilevante ai fini fiscali che non vi sia stata la sua separata indicazione”, con la doglianza in esame l’Agenzia ponendo la questione della prova del fatto (annotazione della rivalutazione nel conto economico) posta dal giudice di appello a fondamento della sua decisione, e in precedenza non solo mai contestato ma addirittura riconosciuto come veritiero anche dal giudice di primo grado, ha sostanzialmente posto una questione nuova, oltre che di merito, come tale inammissibile in sede di legittimità.

Sulla relativa questione di fatto, inoltre, il giudice di merito si è pronunciato con congrua motivazione, assolutamente priva di vizi logici, affermando tra l’altro che “…..l’importo non esposto nella voce “E 20 Proventi straordinari” è confluito nel conto economico alla voce “B 11 Variazione delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci” assieme all’importo di L. 1.783.513.903 per incremento dei prodotti in corso di lavorazione o semilavorati, determinando in tal modo, alla voce “Rimanenze”, un incremento di L. 6.730.883.923 in luogo del decremento effettivo di L. 13.949.213.770….”. Ed è senz’altro da ritenersi priva di fondamento la critica al riguardo svolta in ricorso con riferimento alla mancata indicazione dei dati contabili e di bilancio idonei a dimostrare la circostanza in questa sede controversa, non potendo la sentenza trasformarsi in una consulenza contabile, a gravando magari sull’Agenzia l’onere di specificare su quali basi contabili, ipoteticamente trascurate dal giudicante, sarebbe stato possibile pervenire a diversa conclusione. Inammissibile è pertanto la riproposizione della questione in sede di giudizio di legittimità, conformemente a quanto più volte precisato da questa Suprema Corte affermando che, “Il vizio di omessa o insufficiente motivazione, deducibile in sede di legittimità ex art. 360 cod. proc. civ., n. 5, sussiste solo se nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile il mancato o deficiente esame di punti decisivi della controversia e non può invece consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme da quello preteso dalla parte, perchè la citata norma non conferisce alla Corte di legittimità il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice del merito al quale soltanto spetta di individuare le fonti dei proprio convincimento e, a tale scopo, valutare le prove, controllarne l’attendibilità e la concludenza, e scegliere tra le risultanze probatorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione” (ex plurimis v. Cass. 18.3.2011, n. 6288).

Ricostruito pertanto il fatto nei termini precisati dal giudice di appello, infondata è poi la censura di violazione di legge, formulata tra l’altro con generico riferimento al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 54, e senza specificazione alcuna del profilo di doglianza concretamente dedotto. La norma citata, invero, unicamente prescrive che le plusvalenze realizzate concorrono a formare il reddito dell’imprenditore, ma nel caso di specie la CTR ha accertato che così è avvenuto, sia pur attraverso un’erronea esposizione della plusvalenza nel bilancio della società, che non ha però influito sull’utile netto di gestione, e quindi sulla base imponibile.

2 – Con il secondo motivo deduce la ricorrente il vizio di violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 123, con riferimento a quanto dal giudice di merito deciso in ordine al rilievo relativo all’importo del fondo in sospensione presente nel bilancio dell’incorporata G.B. Alcoli s.p.a..

Anche detta doglianza è infondata, se non addirittura inammissibile.

L’art. 123 cit., si riferisce ai fondi in sospensione di imposta iscritti nell’ultimo bilancio della società successivamente fusasi, ma ancora esistenti al momento della fusione. Nel caso di specie il giudice di merito ha accertato che il fondo aveva costituito oggetto di distribuzione ai soci, prima della fusione, così che le attività in esso comprese avrebbero dovuto costituire oggetto di tassazione in capo a costoro, e non certo con riferimento alla società Vinal, alla quale esse non pervennero mai. Attesa quella ricostruzione in fatto, dunque, assolutamente corretta si appalesa la decisione impugnata.

3 – Con il terzo e il quarto motivo denuncia la ricorrente i vizi di violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75 e art. 2697 c.c., e di motivazione omessa o insufficiente su punti decisivi della controversia, con riferimento a quanto dalla CTR deciso rispettivamente in ordine ai costi relativi ai servizi prestati dalla FIN.MAR. s.p.a. e ai costi relativi alla RAN SERVICE s.r.l..

Lamenta in particolare l’Agenzia che l’onere della prova relativa ai costi portati in deduzione gravava sulla contribuente, e non sull’Ufficio come erroneamente affermato dalla CTR, e che tale onere non poteva ritenersi assolto con la produzione dei soli documenti esibiti (copie dei contratti asseritamente intervenuti con le due società), essendo questi privi di data e sottoscrizione certa, e risultando comunque essi inidonei a provare l’effettività delle prestazioni di servizi ai quali i costi si riferivano.

Sul punto il giudice di merito ha deciso rilevando che: “Non è stato provato minimamente dall’Ufficio che i rapporti con la FIN.MAR s.p.a.

e RAN SERVICE s.r.l. erano fittizi, esistendo invece i relativi contratti che dimostrano il contrario”.

Sulla questione relativa ai costi dei servizi asseritamente svolti dalla Ran service, la contribuente invoca l’effetto preclusivo conseguente al giudicato formatosi sulla sentenza n. 145 della CTP di Pavia, decisa il 17.12.2004 e depositata in data 11.4.2005, appellata dall’Ufficio, ma passata in giudicato ex art. 338 c.p.c., a seguito della sentenza n. 30/6/2007 della CTR della Lombardia, pronunciata il 23.3.2007 e depositata il 17.5.2007, con la quale quel giudice dichiarò l’estinzione del giudizio di appello D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 45.

L’eccezione è infondata riferendosi la citata decisione ad avviso di accertamento relativo ad annualità successiva (1996) rispetto a quella alla quale si riferiscono i fatti oggetto del presente giudizio, e soprattutto facendosi richiamo nella suddetta decisione a costi quantitativamente differenti da quelli contestati con l’avviso di accertamento impugnato in questa sede, e collegati ad un “contratto di prestazione di servizi” che nulla autorizza a ritenere essere lo stesso del quale si discute nella controversia in esame.

A tal proposito è appena il caso di rilevare che l’effetto preclusivo conseguente al giudicato esterno, quale limite all’esercizio della giurisdizione, deve costituire oggetto di rigorosissimo accertamento che investa tutti indistintamente i presupposti ai quali l’ordinamento ricollega l’effetto suddetto, e così in particolare il fatto che i due giudizi tra le stesse parti si riferiscano al medesimo rapporto giuridico (v. Cass. SS.UU. 16.6.2006, n. 13916; Cass. Sez. 5^, 30.11.2009, n. 25200). E nel caso di specie, tale accertamento, per i motivi innanzi esposti, non può che concludersi con esito sfavorevole alla contribuente.

Tanto doverosamente premesso le doglianze esposte con i due motivi in questione possono essere congiuntamente esaminate, in quanto relative a tematica già congiuntamente trattata dal giudice di merito e censurata dall’Agenzia sulla base delle medesime considerazioni, e risultano fondate e meritevoli pertanto di accoglimento.

In materia di reddito d’impresa questa Suprema Corte ha più volte avuto modo di affermare che: “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel quadro dei generali principi che governano l’onere della prova, spetta all’amministrazione finanziaria dimostrare l’esistenza dei fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria azionata, fornendo quindi la prova di elementi e circostanze a suo avviso rivelatori dell’esistenza di un maggiore imponibile, mentre grava sul contribuente l’onere della prova circa l’esistenza dei fatti che danno luogo ad oneri e/o a costi deducibili, ed in ordine al requisito dell’inerenza degli stessi all’attività professionale o d’impresa svolta. La corretta applicazione del principio concernente la distribuzione dell’onere della prova dettato dall’art. 2697 cod. civ., impone quindi al giudice di merito di accertare, in primo luogo, se la pretesa tributaria dedotta in giudizio derivi dall’attribuzione al contribuente di maggiori entrate oppure dal disconoscimento di costi o oneri deducibili esposti dallo stesso, perchè solo l’esatta individuazione della parte tenuta per legge a dare la prova afferente consente al giudice di porre a carico di essa le conseguenze giuridiche derivanti dall’accertata inosservanza di detto onere” (ex multis v. Cass. 16.5.2007, n. 11205).

Nel caso di specie il giudice di merito ha deciso la controversia erroneamente ponendo a carico dell’Ufficio, in palese violazione dell’art. 2697 c.c., l’onere di provare “che i rapporti con la FINMAR S.p.A. e RAN SERVICE S.r.l. erano fittizi”, e ciò in ingiustificato contrasto con la condivisa giurisprudenza di legittimità innanzi richiamata.

Qualora poi, onde evitare la violazione di legge innanzi rilevata, si pretendesse di interpretare la succinta argomentazione esposta dalla CTR sulla questione in esame, come significativa dell’avvenuto assolvimento dell’onere della prova da parte della contribuente con la produzione dei contratti intervenuti tra la Vinal e le citate società di servizi, inevitabile ne conseguirebbe il vizio di motivazione della sentenza per non aver il giudicante in nessun modo chiarito come, nonostante la mancata produzione da parte della contribuente delle fatture fiscali relative ai costi portati in deduzione, questi ultimi possano ritenersi documentati esclusivamente sulla base di contratti, genericamente richiamati, privi di qualsiasi requisito di autenticità, in particolar modo per quanto relativo alla data e alla firma di sottoscrizione.

4 – Conclusivamente, rigettati il primo e il secondo motivo di ricorso, in accoglimento del terzo e del quarto la sentenza impugnata deve dunque essere cassata, con conseguente rinvio della controversia, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità, dinanzi ad altra sezione della CTR della Lombardia, per il riesame della sola problematica relativa alla deducibilità dei costi di cui ai motivi accolti, alla luce del principio di diritto innanzi ribadito e di una puntuale verifica degli elementi istruttori acquisiti.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo e quarto motivo di ricorso, rigettati il primo e il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese del giudizio di legittimità, dinanzi ad altra sezione della C.T.R. della Lombardia.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 14 giugno 2011.

Depositato in Cancelleria il 23 settembre 2011

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