Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19455 del 18/09/2020

Cassazione civile sez. trib., 18/09/2020, (ud. 27/11/2019, dep. 18/09/2020), n.19455

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. NOCELLA Luigi – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Nella causa iscritta al N. 333/2018 R.G. promossa da:

CLEANPOWER SOGLIO S.R.L. in liquidazione, (già Cleanpower S.C.p.A.)

rappresentata e difesa dagli Avv.ti Riccardo Vianello del Foro di

Venezia e Giuseppe Marini del Foro di Roma, elett.te dom.ta presso

lo studio del secondo in Roma, Via di Villa Sacchetti n. 9, giusta

procura a margine del ricorso;

– ricorrente –

Contro

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, C.F. (OMISSIS), rappresentata e

difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è

domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Prov.le di II grado

di Bolzano n. 48/02/17, depositata il 15 maggio 2017, asseritamente

non notificata.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 27 novembre 2019

dal Consigliere Dott. Nocella Luigi.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La s.c.p.a. Cleanpower proponeva innanzi alla CTP di I grado di Bolzano ricorso avverso l’avviso di pagamento N. (OMISSIS), del 23.12.2013, con il quale l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli di Bolzano, non riconoscendo alla contribuente il diritto all’esenzione prevista dal D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 52, comma 3, lett. b, aveva richiesto il pagamento delle accise su energia elettrica non versate e relativi interessi per l’annualità 2008, non applicando interessi e sanzioni per il riconoscimento della condizione di affidamento in precedenti atti dell’Agenzia che avevano riconosciuto alla contribuente natura di autoproduttore; in particolare la Società ricorrente aveva dedotto di possedere i requisiti per beneficiare di detta agevolazione, in quanto autoproduttore, secondo la definizione contenuta nel D.Lgs. n. 79 del 1999, art. 2, comma 2, dell’energia elettrica mediante fonti rinnovabili ceduta in parte ad altre società consorziate, come tale riconosciuta in molti provvedimenti della stessa Agenzia delle Dogane; sotto altro profilo aveva eccepito violazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2 ed art. 11, poichè essa contribuente si era attenuta alle prescrizioni rese da diverse articolazioni dell’Agenzia in sede di rilascio delle licenze di esercizio di impianti diversi; inoltre lamentava eccesso di potere per l’irrogazione delle sanzioni, difetto di legittimazione passiva, carenza di motivazione ed erronea interpretazione del D.Lgs. n. 504 del 1995, artt. 52 e 53.

All’esito del giudizio di I grado, nel quale l’Agenzia si era costituita chiedendo il rigetto dell’impugnazione, la CTP adita, con sentenza n. 167/01/2015, respingeva sia le eccezioni preliminari che quelle di merito e confermava l’atto impugnato, ritenendo che la Cleanpower non potesse usufruire dell’esenzione prevista dal citato D.Lgs. n. 504 del 1995, artt. 52 e 53, non applicandosi il D.Lgs. n. 79 del 1999, art. 2 e dovendo pertanto considerarsi le Società acquirenti dell’energia elettrica con essa consorziate soggetti autonomi rispetto alla contribuente medesima, e quindi non autoconsumatrici dell’energia da questa fornita.

Su appello dell’Agenzia, la CTP di II Grado di Bolzano, con la pronuncia oggetto della presente impugnazione, ha confermato la sentenza appellata, compensando le spese di lite.

In particolare il giudice d’appello, per quanto di residuo rilievo in questo giudizio, sulle principali questioni sollevate dall’appellante ha statuito: a) che a nessuno dei provvedimenti autorizzativi indicati potesse riconoscersi la natura di risposta ad interpello L. n. 212 del 2000, ex art. 11, poichè “L’effetto vincolante per l’Amministrazione impone al contribuente di formulare la domanda in modo tale da esplicitare espressamente la propria intenzione di ottenere un parere in tal senso. Non è

possibile attribuire retrospettivamente carattere di interpello ad

eventuali domande proposte dal contribuente…”; b) che una volta esclusa la pretesa alla percezione degli interessi ed all’applicazione della sanzioni, gli effetti della buona fede sarebbero esauriti, non ravvisandosi ipotesi di atto invalido ma soltanto contraddittorio con precedenti orientamenti della medesima amm.ne; c) circa il diritto della Società all’esenzione dalle accise sull’energia elettrica fornita ai terzi consorziati, che dagli accertamenti eseguiti dalla G.d.F. e consacrati nel PVC 14.11.2011 la Cleanpower, procurandosi la totalità dell’energia elettrica attraverso contratti di locazione dei soli impianti di produzione, e lasciandone la gestione sia tecnica che amministrativa ai terzi proprietari, che ne sostenevano altresì i costi, e corrispondendo un “canone” collegato alla quantità di energia prodotta, non eserciterebbe attività di produzione dell’energia ma sarebbe sostanzialmente un acquirente di energia elettrica, e quindi non le competerebbe la qualifica di autoproduttore, neppure ai sensi del D.Lgs. n. 79 del 1999; d) in via subordinata, pur volendosi concedere l’attribuibilità alla Cleanpower della qualifica di autoproduttore ai sensi del D.Lgs. n. 79 del 1999, questa non sarebbe sufficiente ad ottenere l’esenzione dal pagamento dell’accisa sull’energia ceduta ai terzi consorziati, poichè, non potendosi ex art. 12 preleggi trarsi il concetto di autoproduttore dalla suddetta normativa, avente finalità diverse da quelle di disciplina tributaria, l’identificazione del soggetto esente dovrebbe fondarsi sulla coincidenza della qualifica di autoproduttore (che non sarebbe attribuibile alla Cleanpower neppure ai sensi del D.Lgs. n. 79 del 1999, ed a fortiori ai sensi del TUA) ed autoconsumatore, che sarebbe esclusa in virtù della cessione dell’energia ai terzi ancorchè consorziati.

La S.c.p.A. Cleanpower Soglio ricorre per la cassazione di tale sentenza, con atto notificato il 21-22.12.2017 ed articolato su quattro motivi.

L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha notificato e depositato controricorso.

Nella camera di consiglio del 27.11.2019 la causa, all’esito della relazione del Cons. Luigi Nocella, è stata decisa.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Prima di procedere all’esame dei motivi di ricorso, appare

utile una rapida ricognizione della normativa applicabile ratione temporis alla fattispecie, anche a seguito delle modifiche al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (Testo unico accise – TUA) conseguenti alla attuazione, con D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26 e a far data dal 01/06/2007, della direttiva n. 2003/96/CE del 27 ottobre 2003, che ha ristrutturato il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità.

1.1. Ai sensi dell’art. 52 TUA, comma 1, “l’energia elettrica (codice NC 2716) è sottoposta ad accisa al momento della fornitura ai consumatori finali ovvero al momento del consumo per l’energia elettrica prodotta per uso proprio”.

1.2. Obbligati al pagamento dell’accisa sono, tra gli altri, anche “gli esercenti le officine di produzione di energia elettrica utilizzata per uso proprio” (art. 53 TUA, comma 1, lett. b)), purchè non esclusi dal pagamento dell’imposta ai sensi dell’art. 52 TUA, comma 2. E, per quanto interessa in questa sede, non è sottoposta ad accisa soltanto l’energia elettrica “prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza non superiore a 20 kW” (art. 52 TUA, comma 2, lett. a)).

1.3. L’officina di produzione è “costituita dal complesso degli apparati di produzione, accumulazione, trasformazione e distribuzione dell’energia elettrica esercitati da una medesima ditta, anche quando gli apparati sono collocati in luoghi distinti da quelli in cui si trovano gli apparati di produzione, pur se ubicati in comuni diversi” (art. 54 TUA, comma 1).

1.4. I soggetti obbligati al pagamento delle accise e, in particolare, gli esercenti officine di produzione di energia elettrica utilizzata per uso proprio, “hanno l’obbligo di denunciare preventivamente la propria attività all’Ufficio dell’Agenzia delle dogane competente per territorio e di dichiarare ogni variazione (…)” (art. 53 TUA, comma 4). A seguito della denuncia, l’Ufficio competente, verificata la sussistenza di tutte le condizioni previste dalla legge ed effettuati i necessari controlli, rilascia alle officine di produzione di energia elettrica una licenza di esercizio (art. 53 TUA, comma 7) e queste ultime sono tenute a presentare, entro il mese di marzo dell’anno successivo a quello cui la dichiarazione si riferisce, “una dichiarazione di consumo annuale, contenente, (…), tutti gli elementi necessari per l’accertamento del debito d’imposta relativo ad ogni mese solare, nonchè l’energia elettrica prodotta, prelevata o immessa nella rete di trasmissione o distribuzione” (art. 53 TUA, commi 8 e 9).

1.5. Infine, ai sensi dell’art. 52 TUA, comma 3, lett. b), è esentata da accise l’energia elettrica “prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza disponibile superiore a 20 kW, consumata dalle imprese di autoproduzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni”.

1.6. La formulazione della disposizione riprende, sostanzialmente, il testo della L. 13 maggio 1999, n. 133, art. 10, comma 6, che, con riferimento alle addizionali erariali, così recita: “Al fine di agevolare il raggiungimento degli obiettivi di cui al Protocollo sui cambiamenti climatici, adottato a Kyoto il 10 dicembre 1997, l’energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili, consumata dalle imprese di autoproduzione e per qualsiasi uso in locali e luoghi diversi dalle abitazioni è esclusa dall’applicazione delle addizionali erariali (…)”. Le menzionate addizionali erariali sono state poi abrogate dalla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 28, comma 1, e nella nuova formulazione dell’art. 52 TUA, risultante alla novella di cui al D.Lgs. n. 26 del 2007, sono state inserite “tutte le agevolazioni già previste per l’addizionale erariale sull’energia elettrica” (L. n. 388 del 2000, art. 28, comma 3).

1.7. Va, infine, ricordato che, il D.Lgs. n. 79 del 1999, art. 2, comma 2, attuativo della direttiva n. 96/92/CE del 19 dicembre 1996, concernente norme comuni per il mercato interno dell’energia elettrica, stabilisce che, agli effetti del menzionato decreto, “Autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura non inferiore al 70% annuo per uso proprio ovvero per uso delle società controllate, della società controllante e delle società controllate dalla medesima controllante, nonchè per uso dei soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell’energia elettrica di cui alla L. 6 dicembre 1962, n. 1643, art. 4, n. 8, degli appartenenti ai consorzi o società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili e per gli usi di fornitura autorizzati nei siti industriali anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto”.

2. Dalla lettura coordinata delle su riportate disposizioni si evince che, ai fini della presente controversia, ogni singola officina di produzione di energia elettrica per uso proprio è soggetto obbligato al pagamento delle accise e deve denunciare preventivamente la propria attività, ottenere il rilascio di una licenza di esercizio e depositare annualmente una dichiarazione di consumo.

2.1. Sono, dunque, soggetti obbligati al pagamento delle accise anche gli autoproduttori indicati dal D.Lgs. n. 79 del 1999, art. 2, comma 2, e, specificamente, quei soggetti che producono energia elettrica e la utilizzano in misura non inferiore al settanta per cento annuo per uso proprio ovvero per uso degli appartenenti ai consorzi o alle società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili.

2.2. Invero, sono esentati dal pagamento delle accise unicamente le officine di produzione che producono energia elettrica per uso proprio a condizione che: a) la produzione avvenga con impianti azionati da fonti rinnovabili; b) detti impianti abbiano una potenza disponibile superiore a 20 kw; c) l’energia autoprodotta venga anche autoconsumata per usi differenti da quello abitativo.

3. Ciò premesso, può procedersi ad esaminare i motivi di ricorso.

3.1. Con il primo, la Cleanpower Soglio denuncia violazione di legge, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3., della L. n. 212 del 2000, art. 11 e del D.M. n. 209 del 2001: la CTR avrebbe eluso la previsione di nullità sancita dal D.M. n. 209 del 2001, art. 5 per gli atti del’Agenzia contrari alle risposte ad interpelli del contribuente, pervenendo a disconoscere siffatta efficacia ad atti che rispondevano ad istanze, quali quelle indicate dalla ricorrente, prive di alcuni requisiti formali e del nomee di istanze di interpello, pur avendone tutti i contenuti sostanziali e di contenuto.

3.1.2. Il motivo è infondato.

L’interpretazione dell’art. 11 fornita dalla CTR appare corretta anche alla luce del disposto dell’invocato D.M. n. 2009 del 2001, art. 5, rectius degli artt. 1, 2 e 3 di detto provvedimento, nel quale sono indicati i requisiti e le condizioni di validità dell’istanza e della conseguente efficacia della risposta quoad validitatem dei successivi atti dell’Amm.ne.

Infatti è vero che sia il D.M. n. 2009 del 2001, art. 1 che art. 3 prescrivono che l’istante debba chiaramente indicare quali siano le condizioni che determinano la situazione di oggettiva o soggettiva incertezza della questione oggetto d’interpello e della quale si chiede la soluzione con specifico riferimento al caso concreto; requisito che non concreta un vuoto formalismo, come presuppone la ricorrente, bensì il nucleo essenziale della domanda d’interpello che la distingue dagli altri atti gestori dell’Amm.ne delle Finanze; così come opportunamente la CTR ha puntualizzato, con evidente riferimento agli atti prodotti dalla Cleanpower fin dall’introduzione del giudizio, che non possono essere fatte valere come istanze d’interpello richieste di autorizzazioni o di esenzioni o di restituzione di somme o ogni altra istanza che il contribuente avanzi nei confronti dell’Amm.ne nella fisiologica gestione del rapporto tributario.

Invero il D.M. n. 2009, del 2001, art. 1 enuncia un altro fondamentale principio: che cioè la domanda di interpello deve essere presentata prima che il contribuente ponga in essere il comportamento oggetto del quesito interpretativo o di indirizzo richiesto all’Amm.ne.

Infine, poichè nel motivo si deduce che nell’istanza di interpello, identificata in quella di cui all’all. 13 a doc. 45 allegato al presente ricorso (Licenza di esercizio rilasciata dall’Agenzia delle Dogane di Venezia), sarebbero stati rispettati tutti i requisiti di sostanza e di forma previsti normativamente, deve osservarsi che dagli stessi si evince non solo che le istanze non rispondono al requisito della preventività del comportamento rispetto sia alla richiesta che alla risposta (cfr. Cass. sez.V 17.07.2014 n. 16331), poichè nell’istanza si dichiara (novembre 2002) che l’attività di produzione era iniziata già dal settembre precedente; ma anche che la licenza d’esercizio, vero oggetto dell’istanza, è, per come riprodotta nel ricorso, provvedimento che viene (ed è stato) rilasciato dall’Ufficio Tecnico di Finanza, (organo tecnico-operativo facente parte dell’Ufficio delle Dogane) e non già dalla Direzione Regionale dell’Agenzia (struttura di vertice con funzioni dirigenziali generali), che è lo specifico organo competente, ai sensi del citato D.M. n. 2009 del 2001, art. 2 comma 1 e art. 4, a deliberare sulle istanze di interpello.

Quindi, non essendo rilevabile alcun errore interpretativo della normativa evocata, il motivo deve essere respinto.

3.2. Con il secondo motivò la Società ricorrente deduce, ai sensi

dell’art. 360 c.p.c., comma 1 n. 5, vizio di omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, e cioè che tutti i provvedimenti invocati e prodotti nel corso del giudizio rilasciati dalle varie Agenzie delle Dogane, nuovamente elencati e richiamati (pagg.40-41 e 43-44), avrebbero tutti i requisiti formali e sostanziali di atti di risposta a procedura d’interpello.

3.2.1. Il motivo è inammissibile.

Poichè, per quanto si desume dalla motivazione della sentenza d’appello, sulla specifica ravvisabilità, nei provvedimenti richiamati dalla ricorrente, dei requisiti formali e sostanziali di istanze d’interpello e relative risposte dell’Amm.ne si sono conformemente pronunciate sia la CTP che la CTR, e la ricorrente non ha indicato eventuali differenze motivazionali tra le pronunce di I e di II grado, come sarebbe stato suo onere (cfr. Cass. sez.L 24.08.2017 n. 20335; Cass. sez.V 26.02.2019 n. 5575; Cass. sez.VI-II ord. 19.11.2018 n. 29715); e poichè, come evidenziato nella motivazione relativa al precedente motivo, i criteri di apprezzamento di tali requisiti adottati dai giudici di merito sono immuni dalle censure di violazione di legge, deve dichiararsi inammissibile il motivo, in applicazione del precetto dell’art. 348 ter c.p.c., comma 5.

3.3. Con il terzo motivo la Società ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione di legge per erronea interpretazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, per aver ritenuto che il legittimo affidamento del contribuente possa dar luogo esclusivamente all’eseniione dall’applicazione delle sanzioni e degli interessi di mora.

Con il quarto motivo deduce inoltre, sempre alla stregua dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione del combinato disposto del art. 52 TUA, comma 3, lett. b) e D.Lgs. n. 79 del 1999, art. 2, comma 2 per aver escluso che tra le imprese autoproduttrici esentate dal pagamento delle accise potessero essere incluse anche quelle che fornivano l’energia elettrica autoprodotta ad imprese consorziate; per aver escluso cioè che il concetto di autoproduttore definito nel c.d. decreto Bersani fosse esteso anche alla disciplina delle accise.

3.3.1. Anche tali motivi sono inammissibili.

Come esposto nel riassumere il contenuto della sentenza impugnata, la CTR ha fondato il rigetto del ricorso nel merito sulla base di due argomenti, entrambi decisivi e costituenti autonome ed autosufficienti rationes decidendi: oltre ad aver affermato che la nozione di autoproduttore deve essere ricavata dal sistema normativo tributario che regola la materia delle accise e non già alla stregua del c.d. decreto Bersani, ha anche escluso, in via principale ed assorbente di ogni altra questione di merito, ed all’esito di un’indagine di fatto fondata sull’analisi e valutazione di una serie di indici presuntivi e di dati storici e contrattuali, che la Cleanpower fosse impresa produttrice, prima che autoproduttrice, di energia elettrica, sì da non raggiungere neppure la soglia del 70% presupposto di applicabilità dello stesso D.Lgs. n. 79 del 1999.

Poichè la Società ricorrente in nessuno dei due residui motivi in esame ha dedotto, come sarebbe stato suo onere, specifiche censure, anche sotto il profilo del vizio di motivazione, contro tale ratio deddendi, che tra l’altro la CTR ha assunto come principale, e poichè in assenza del menzionato requisito dell’autoproduzione, quanto meno ai sensi del D.Lgs. n. 79 del 1999, negato dalla sentenza d’appello, nessuna dellè due questioni di diritto proposte dalla ricorrente potrebbe essere accolta e potrebbe determinare l’annullamento ancorchè parziale della sentenza impugnata, entrambi i motivi debbono essere dichiarati inammissibili per carenza di interesse della ricorrente a proporli (cfr. Cass. sez.III 18.04.2019 n. 10815; Cass. sez.V ord. 11.05.2018 n. 11493; Cass. sez.I 27.07.2017 n. 18641; Cass. sez.VI-V ord. 18.04.2017 n. 9752; Cass. SU 29.03.2013 n. 7931).

4. In conclusione, il ricorso deve essere respinto. La novità di alcune delle questioni trattate giustifica l’integrale compensazione tra le parti delle spese del presente giudizio.

11.1. Poichè il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è stato respinto, sussistono le condizioni per dare atto – ai sensi della L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17, che ha aggiunto il testo unico di cui al D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater – della sussistenza dell’obbligo di versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per la stessa impugnazione.

PQM

La Corte respinge il ricorso. Spese compensate.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del medesimo art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, il 27 novembre 2019

Depositato in cancelleria il 18 settembre 2020