Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19452 del 18/09/2020

Cassazione civile sez. trib., 18/09/2020, (ud. 26/11/2019, dep. 18/09/2020), n.19452

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. GRASSO Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. D’AURIA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 21019/18 proposto da:

AGENZIA DELLE DOGANE E DEI MONOPOLI, in persona del Direttore

pro-tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, presso i cui uffici domicilia in Roma alla Via dei Portoghesi

n. 12.

– ricorrente –

contro

PAMEC S.R.L., in persona del suo legale rapp.te p.t., rappresentata e

difesa in virtù di procura speciale rilasciata a margine del

controricorso dall’Avv. Alessandro Fruscione, elettivamente

domiciliata in Roma, via Giambattista Vico n. 22, presso lo studio

legale tributario Santacroce & Associati.

– controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 187/22/2018 della Commissione tributaria

regionale della Campania, depositata il 11 gennaio 2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

26 novembre 2019 dal Consigliere Dott.Grasso Gianluca.

Fatto

RITENUTO

che:

– Pamec s.r.l., società che svolge la propria attività nel settore dei sistemi di pompaggio del calcestruzzo, ha impugnato, contestualmente all’avviso di rettifica dell’accertamento oggetto di separato giudizio, tre atti di irrogazione di sanzioni amministrative, uno per ciascuna delle dichiarazioni doganali oggetto di revisione, per l’errata classificazione di raccordi in acciaio per tubi importati dalla Cina, da cui sarebbe derivata l’evasione del dazio antidumping, dovuto sui prodotti;

– la Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso avverso le sanzioni e la decisione, appellata dall’Agenzia delle dogane, è stata confermata dalla Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 187/22/2018. Il giudice d’appello, in applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, ha ritenuto che le sanzioni applicate non fossero legittime dovendo essere escluso l’elemento soggettivo e avendo la contribuente fatto affidamento sul comportamento dell’Amministrazione, tra cui quello tenuto in sede di informazione tariffaria vincolante;

– l’Agenzia delle dogane e dei monopoli propone ricorso per la cassazione della sentenza, affidato a un unico motivo;

– la Pamec s.r.l. resiste con controricorso e ricorso incidentale affidato a sei motivi.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– vanno preliminarmente esaminati i primi quattro motivi del ricorso incidentale, in quanto afferenti alla legittimità dell’accertamento;

– con il primo motivo del ricorso incidentale si prospetta la nullità della sentenza ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, commi 2 e art. 36, nonchè art. 132 c.p.c., comma 1, n. 4) e art. 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 Secondo la società contribuente, la Commissione tributaria regionale ha adottato una motivazione apparentemente ampia ma in realtà incomprensibile, connotata da affermazioni tra loro contrastanti, ovvero assolutamente generiche. Il collegio, nel respingere il primo motivo del ricorso introduttivo che la Pamec s.r.l. aveva riproposto in appello, dopo aver riassunto l’oggetto dell’accertamento e le argomentazioni delle parti circa la correttezza o meno di tale accertamento, ha concluso per l’assenza di adeguata prova dell’illegittimità della revisione, stante l’impossibilità di utilizzare la perizia tecnica quale elemento probatorio delle caratteristiche dei prodotti importati, condividendo il contenuto delle sentenze 2656/17 e n. 7509/17 della stessa Commissione tributaria regionale e relative ai presupposti avvisi di accertamento, sentenze che avevano fatto proprie le tesi dell’Ufficio. Tuttavia, per un verso, il Collegio ha legittimato l’accertamento dell’Ufficio escludendo ogni rilevanza della perizia tecnica depositata dalla Pamec sul presupposto della mancanza di prova del requisito rappresentato dall’identità delle curve oggetto di quella perizia rispetto a quelle oggetto dell’accertamento da cui sono scaturiti i tre atti di irrogazione in contestazione; salvo poi affermare la legittimità della classificazione effettuata dall’Ufficio, omettendo di chiarire quali sarebbero state le caratteristiche del prodotto e, quindi, il parametro in base al quale determinare l’identità o meno tra le curve periziate e quelle oggetto dell’accertamento. Sotto questo profilo, dunque, sarebbe evidente l’insanabile contraddittorietà di questo fondamentale passaggio motivazionale, in cui la mancanza di dati certi sull’identità della merce oggetto della documentazione versata in atti dalla società rispetto a quella importata viene basata su un riferimento che però non viene individuato. Secondo la società contribuente, inoltre, la motivazione si palesa meramente apparente anche nella parte in cui condivide, sulla base di affermazioni di mero stile, il terzo e il quarto motivo di appello dell’Ufficio, concernenti la motivazione dell’atto impugnato. Infatti, la circostanza che – come nella specie – il contribuente abbia proposto una impugnazione in sede giurisdizionale avverso un atto sanzionatorio non implica, di per sè, che tale atto fosse sufficientemente motivato; la Commissione tributaria provinciale aveva accertato proprio la lacunosità della parte motiva degli atti di irrogazione, in accoglimento del secondo motivo di ricorso della Pamec s.r.l. Pertanto, la decisione della Commissione tributaria regionale sul punto appare meramente tautologica. Ulteriore profilo di mera apparenza della motivazione viene denunciato con riferimento alla parte della decisione che respinge il quarto motivo dell’originario ricorso della Pamec, concernente la violazione del principio di proporzionalità della sanzione irrogata. Al riguardo, la ragione del rigetto risiede nel dogmatico assunto per cui “non c’è stata alcuna violazione del principio di proporzionalità”, senza però che a tale affermazione si accompagni l’illustrazione, seppur sintetica, delle ragioni di siffatta conclusione. Sarebbe stato, invece, necessario, che il collegio avesse chiarito in forza di quali parametri doveva ritenersi proporzionata – e quindi coerente con il principio contenuto nell’art. 5 del Trattato sull’Unione Europea e con la giurisprudenza della Corte di giustizia al riguardo;

– il motivo è infondato;

– in tema di contenuto della sentenza, la concisione della motivazione non può prescindere dall’esistenza di una pur succinta esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione impugnata, la cui assenza configura motivo di nullità della sentenza quando non sia possibile individuare il percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione (Cass. 15 novembre 2019, n. 29721; Cass. 20 gennaio 2015, n. 920);

– nel caso di specie deve escludersi che la sentenza sia da considerarsi nulla a causa di una motivazione meramente apparente o contraddittoria, così come denunciato nel motivo di ricorso, giacchè la pronuncia impugnata non si è limitata a fare proprio il contenuto delle decisioni favorevoli alle tesi dell’ufficio, nè ha aderito acriticamente all’atto d’impugnazione dell’Agenzia delle dogane (Cass. 14 ottobre 2015, n. 20648) ma ha dato specificamente conto delle ragioni in base alle quali ha ritenuto che la contribuente non avesse fornito una prova adeguata della classificazione dalla stessa prospettata (assenza di un sufficiente grado di certezza che la relazione tecnica depositata avesse avuto effettivamente ad oggetto le tubazioni oggetto della controversia, in assenza di una precisa indicazione temporale dell’analisi compiuta, nè della data o del luogo d’importazione e dell’identità dell’impresa fornitrice; insufficienza probatoria della Informazione Tariffaria Vincolante emessa successivamente all’importazione). Pertanto, la classificazione compiuta delle dogane, che ha condotto all’applicazione dei dazi antidumping, è stata ritenuta corretta e non efficacemente contrastata dalle acquisizioni processuali. Del pari è stata fornita una specifica motivazione in ordine alla legittimità del meccanismo di determinazione della sanzione ai sensi del D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303. Parte ricorrente, in realtà, mira a conseguire una inammissibile rivalutazione delle risultanze istruttorie, preclusa in sede di legittimità;

– con il secondo motivo del ricorso incidentale si deduce la falsa applicazione dell’art. 12, n. 2, del codice doganale comunitario di cui al Regolamento CEE n. 2913/92, e dell’art. 11 del suo Regolamento d’applicazione (Regolamento CE n. 2454/93). Violazione della sentenza della Corte di Giustizia del 7/4/2011, in causa C-153/10, Sony Supply Chain Solutions (BV), e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4, art. 22, comma 4, art. 58, comma 2, e art. 61, il tutto in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4. La società contribuente contesta la decisione della Commissione tributaria regionale nella parte in cui ha condiviso la tesi contenuta nelle sentenze nn. 2656/17 e 7509/17 circa l’irrilevanza sul piano probatorio dell’Informazione Tariffaria Vincolante rilasciata alla Pamec, giacchè la stessa non può essere ritenuta vincolante perchè emessa successivamente all’importazione. Al riguardo si osserva che se l’Informazione Tariffaria Vincolante esplica i suoi effetti vincolanti solo per le importazioni successive al rilascio e solo per le merci, in essa indicate, dell’importatore che l’ha ottenuta, la Corte di giustizia dell’Unione Europea, con la sentenza del 7 aprile 2011, C-153/10, Sony Supply Chain Solutions (8V), ha chiarito che un’ITV rilasciata ad un terzo può essere presa in considerazione come prova da un giudice investito di una controversia relativa alla classificazione doganale di una merce e al successivo pagamento dei dazi doganali (punto 43). L’Informazione Tariffaria Vincolante prodotta in allegato 6 al ricorso di primo grado avrebbe dovuto dunque essere considerata quale mezzo di prova;

– il motivo è infondato;

– la Commissione tributaria regionale non ha escluso qualunque rilievo probatorio all’Informazione Tariffaria Vincolante (ITV) ma ha affermato che non può essere ritenuta vincolante nel caso di specie perchè emessa successivamente all’importazione. L’ITV mira a rassicurare l’operatore economico sotto il profilo della certezza del diritto quando sussista un dubbio sulla classificazione di una merce nella nomenclatura doganale esistente (Corte di giustizia, 2 dicembre 2010, C2199/09, Schenker, punto 16), tutelandolo così da qualsiasi modifica futura della voce, disposta dalle autorità doganali e concernente la classificazione di tale merce (Corte di giustizia, 29 gennaio 1998, 011315/96, Lopex Export, punto 28). L’art. 12 del codice doganale disciplina con precisione le condizioni di rilascio, il valore giuridico e la durata di validità delle ITV. In particolare, l’informazione tariffaria vincolante o l’informazione vincolante in materia di origine è obbligatoria per l’autorità doganale soltanto in relazione alle merci per le quali le formalità doganali sono state espletate in data posteriore alla comunicazione dell’informazione da parte di detta autorità. Nel caso di specie non risulta decisivo il richiamo alla decisione della Corte di giustizia, 7 aprile 2011, C-153/10, Sony Supply Chain Solutions (Europe). Nella fattispecie portata all’attenzione dei giudici di Lussemburgo la questione del rilievo della ITV, rilasciata ad altra società, in realtà facente parte dello stesso gruppo della ricorrente, riguardava lo stesso prodotto ed era pur sempre riferita a dichiarazioni doganali effettuate successivamente al rilascio della ITV, mentre nel caso di specie la ITV invocata è posteriore all’importazione e non vi è certezza dell’identità dei beni importati come apprezzato dalla Commissione tributaria regionale con riferimento alla relazione tecnica depositata, diversamente dal caso trattato dalla Corte di giustizia. La Commissione tributaria regionale ha d’altronde evidenziato che la contribuente importa diverse tipologie di materiali e che l’insieme delle acquisizioni processuali dalla stessa fornite non sono state ritenute idonee a sovvertire il dato della classificazione effettuata dalle dogane;

– con il terzo motivo del ricorso incidentale si denuncia la falsa applicazione della sottovoce doganale NC 73079980 98, quale vigente all’atto delle importazioni controverse. Violazione delle regole generali di interpretazione nn. 1 e 6 della nomenclatura combinata di cui al Reg. (CEE) n. 2658/87, nonchè dell’art. 9, paragrafi 1 e 2, di tale Regolamento e della voce della Nomenclatura Combinata 7307, nonchè della sottovoce 7307 1990 e della Nota 1G della Sezione XVI della Nomenclatura Combinata vigente all’atto delle importazioni controverse, il tutto in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 Parte ricorrente contesta la pronuncia nella parte in cui ha ritenuto che “la classificazione effettuata dalle Dogane, con conseguente applicazione dei dazi antidumping, è immune da censure”, in ragione del “differente diametro delle tubazioni”. Si tratta, secondo la società contribuente, di affermazioni che si pongono in contrasto con le regole generali di classificazione delle merci applicabili alla Tariffa Doganale Comune, contenute nel Reg. (CEE) n. 2658/87 e in particolare con le Regole Generali Interpretative (RGI) nn. 1 e 6 premesse alla Tariffa stessa, nonchè con le voci e sottovoci di classificazione specificate nella rubrica contenute nell’allegato al Regolamento. In base a quest’ultime, infatti, il criterio del “diametro” cui si è rifatto il giudice d’appello assume rilievo ai fini della classificazione dei raccordi importati dalla società soltanto qualora si accerti precedentemente che i raccordi da classificare siano: di acciai inossidabili, non fusi, non filettati, requisiti che nel caso che ci occupa il collegio neppure si è peritato di verificare, limitandosi a prendere in considerazione il solo elemento del “diametro”;

– con il quarto motivo del ricorso incidentale si deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 Secondo parte ricorrente, nel caso di specie, ci troviamo dinanzi all’omesso esame, da parte del giudice d’appello, del fatto decisivo che i raccordi importati dalla Pamec s.r.l. erano fusi: circostanza che – scorrendo le singole voci e sottovoci della Nomenclatura Combinata – avrebbe dovuto comportare la loro classificazione nella sottovoce NC 73071990 00, con conseguente illegittimità degli atti di irrogazione per inesistenza della violazione;

– il terzo e il quarto motivo, da trattarsi congiuntamente, in quanto strettamente connessi, sono inammissibili;

– è inammissibile il ricorso per cassazione con cui si deduca, apparentemente, una violazione di norme di legge mirando, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 4 aprile 2017, n. 8758).

– la Commissione tributaria regionale ha condiviso la rettifica compiuta dall’Agenzia delle dogane in considerazione del diverso diametro delle tubazioni. Parte ricorrente, dietro l’apparente denuncia di una violazione di legge, cerca di conseguire una rivalutazione dell’apprezzamento di merito compiuto, prospettando una specifica composizione dei tubi importati, che sarebbero stati realizzati mediante un processo di fusione dell’acciaio con il manganese, e oggetto di accertamento tributario, invocando principalmente il contenuto della relazione tecnica che i giudici di merito – come precedentemente evidenziato nell’esame degli altri motivi di doglianza – hanno ritenuto non determinante per fornire una prova sufficiente della classificazione ipotizzata riguardo alla specifica importazione per cui è sorto il contenzioso. La stessa ITV, successiva all’importazione, non è decisiva per fornire la prova della classificazione dei beni precedentemente importati, non essendovi certezza della loro identità e basandosi pur sempre la composizione della merce, ritenuta dalla ricorrente determinante, sulla base di una dichiarazione di parte;

– con l’unico motivo del ricorso principale si prospetta la violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 1 e 2, dell’art. 12 n. 2 del Codice doganale comunitario di cui al Regolamento CEE n. 2913/1992 e dell’art. 11 del regolamento d’applicazione (Regolamento 2454/93), violazione delle regole generali di interpretazione n. 1 e 6 Nomenclatura Combinata di cui al Reg 2658/1987, nonchè dell’art. 9, paragrafi 1 e 2, di tale Regolamento e della voce della Nomenclatura Combinata 7307, nonchè della sottovoce 73071990 e della Nota 1 G della Sezione XVI della Nomenclatura Combinata vigente all’atto delle importazioni controverse in relazione art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 L’Amministrazione contesta l’applicazione dell’esimente di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 10 in quanto, ai fini della sua applicazione, avrebbe richiesto al contribuente di dimostrare gli elementi positivi e obiettivi di confusione, atti a determinare obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione di una normativa, la quale deve comunque contenere una pluralità di prescrizioni, il cui coordinamento appaia concettualmente difficoltoso per l’equivocità del loro contenuto. Nella fattispecie in esame, invece, non è invocata alcuna incertezza sulla portata e sull’ambito delle norme, ma viene espressa solo una incertezza della parte e non oggettiva, data la chiarezza della TARIC per la classificazione, che non è mai stata messa in dubbio, degli accessori per tubi (gomiti) in acciaio in occasione delle diverse operazioni di importazione. Al riguardo si evidenzia che la complessità della questione non può rendere non punibile l’autore della violazione, ma solo le obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni esimono dall’irrogazione delle sanzioni. Pertanto, la buona fede del contribuente non si può fondare su un’incertezza che non è obiettiva sulla portata della norma da applicare, ma è essenzialmente ed esclusivamente della parte. L’Amministrazione, in ogni caso, esclude la sussistenza delle condizioni per l’applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 10, non essendovi stato alcun comportamento negligente dell’Amministrazione che abbia ingenerato un errore scusabile, essendosi l’Agenzia limitata ad agire sulla scorta delle dichiarazioni di volta in volta rese dall’importatore PAMEC in occasione delle operazioni di importazione della merce. E’ stata infatti la contribuente a dichiarare l’appartenenza del prodotto a una determinata classificazione allo scopo di sottrarsi alla disciplina antidumping, omettendo di indicare il reale spessore del prodotto, salvo poi successivamente sconfessare le proprie dichiarazioni iniziali. Alcun rilievo, inoltre, avrebbe la ITV rilasciata per prodotti simili, ma non eguali, importati successivamente ed esibita dopo un anno dall’importazione. In assenza di ITV esibite dalla parte che ne chiedeva l’applicazione, in assenza di campioni della merce importata, e attesa la evidenza documentale, l’Ufficio era dunque tenuto a rettificare la classificazione in base alle “Regole generali per l’interpretazione della Nomenclatura Combinata”;

– il motivo è fondato;

– in tema di legittimo affidamento del contribuente di fronte all’azione dell’Amministrazione finanziaria, ai sensi della L. n. 212 del 2000, art. 10, commi 1 e 2, dello Statuto del contribuente, costituisce situazione tutelabile quella caratterizzata: a) da un’apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione finanziaria, in senso favorevole al contribuente; b) dalla buona fede del contribuente, rilevabile dalla sua condotta, in quanto connotata dall’assenza di qualsiasi violazione del dovere di correttezza gravante sul medesimo; c) dall’eventuale esistenza di circostanze specifiche e rilevanti, idonee a indicare la sussistenza dei due presupposti che precedono (Cass. 14 gennaio 2015, n. 537). Infatti, i casi di tutela espressamente enunciati dalla citata L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2 (attinenti all’area della irrogazione di sanzioni e della richiesta di interessi), riguardanti situazioni meramente esemplificative e legate a ipotesi ritenute maggiormente frequenti, non limitano la portata generale della regola, idonea a disciplinare una serie indeterminata di casi concreti;

– nel caso di specie, tuttavia, non appare conforme alla giurisprudenza richiamata la decisione della Commissione tributaria regionale che è basata sull’esclusione dell’elemento soggettivo del dolo o della colpa in ragione del carattere “oggettivamente non agevole” della corretta classificazione delle tubazioni in esame. A sostegno di tale generica affermazione si richiama, fondamentalmente, la diversa classificazione operata dalle dogane in occasione dell’importazione di altri prodotti simili, come nel caso in cui è stata rilasciata la ITV. Tali circostanze, di per sè, non sono sufficienti per ritenere sussistente l’affidamento della società in relazione all’importazione oggetto della controversia, che riguardava determinati prodotti e non altri, nè può desumersi un legittimo affidamento sulla base di circostanze successive a quella considerata, non rinvenendosi nel caso di specie indicazioni erronee e contraddittorie da parte dell’Amministrazione finanziaria;

– con il quinto motivo del ricorso incidentale, formulato in via condizionata all’accoglimento del ricorso principale dell’Agenzia delle dogane, ci si duole della violazione del D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303, commi 1 e 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 Secondo quanto prospettato, il D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303 renderebbe in esame due diverse ipotesi di illecito: una in cui si prevede l’applicazione di una sanzione amministrativa nei casi di una difformità tra quanto dichiarato dall’importatore nella dichiarazione doganale e quanto accertato da parte dell’Ufficio relativamente alla quantità, qualità e valore delle merci oggetto di importazione sempre che, tale differenza, non comporti una rideterminazione dei dazi (in tal caso la sanzione potrà variare da Euro 103,29 ad Euro 516,46); ed un’altra ipotesi prevista per il solo caso di una inesatta indicazione dei valore della merce che abbia determinato una differenza dei diritti dovuti superiore al 5% tra quanto dichiarato e quanto accertato (in tal caso la sanzione da applicare è quella stabilita dal comma 3, che costituisce una mera circostanza aggravante). Il coordinamento tra il primo e il comma 3 condurrebbe a ritenere che l’aggravante si riferisca soltanto alle violazioni in materia di valore, mentre quelle in tema di qualità e quantità, da cui parimenti può derivare una maggiore liquidazione dei diritti doganali e dell’Iva, sarebbero sanzionate soltanto in misura fissa e residuale. Tale soluzione sarebbe confermata dalla formulazione letterale della norma, non interpretabile in via analogica in virtù del principio di tassatività del sistema sanzionatorìo. Apparirebbe evidente, quindi, secondo quanto argomentato nel motivo di ricorso, l’errore interpretativo dell’art. 303 da parte del giudice d’appello, giacchè esso – lungi da compiere valutazioni di ragionevolezza su tale disposizione avrebbe dovuto applicarla in base al suo chiaro tenore letterale, in forza del quale la circostanza aggravante di cui al comma 3 opera esclusivamente nei casi di inesatta indicazione nella dichiarazione doganale del valore del prodotto oggetto di importazione. Dunque, avrebbe dovuto – a tutto concedere – essere irrogata esclusivamente la sanzione minima prevista dal comma 1;

– con il sesto motivo, formulato in via condizionata all’accoglimento del ricorso principale dell’Agenzia delle dogane, si denuncia la violazione del principio di proporzionalità, di cui all’art. 5 del Trattato sull’Unione Europea, come affermato dalla giurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione Europea, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 Si evidenzia, al riguardo, che a fronte di una violazione consistente nell’omesso versamento in dogana dell’importo di Euro 64.794,05, di cui Euro 53.404,60 a titolo di dazio antidumping ed Euro 11.389,45 a titolo di imposta sul valore aggiunto, l’Ufficio ha proceduto all’irrogazione di una sanzione complessiva pari ad Euro 90.000,00. Alla società è stata inflitta una sanzione che oscilla da un minimo del 132% ad un massimo del 148% dell’ammontare dei tributi asseritamente dovuti in rapporto a ciascuna importazione, sicchè le singole sanzioni appaiono contrastare con il principio di proporzionalità per cui, erroneamente, il giudice d’appello ha ritenuto che la sanzione prevista dal D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303 ed applicata non fosse sproporzionata e, dunque, non dovesse essere disapplicata la relativa disposizione per contrarietà all’ordinamento Eurounionale;

– entrambi i motivi, da trattarsi congiuntamente, in quanto strettamente connessi, sono infondati;

– secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, il D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303, in tema di sanzioni per violazioni delle disposizioni in materia doganale, contempla un’unica fattispecie sanzionatoria, non prevedendo, al comma 3, una fattispecie diversa rispetto a quella di cui al comma 1, ma configurandone una mera circostanza aggravante, che comporta una maggiorazione dell’entità della stessa sanzione, comminata per “le dichiarazioni relative alla qualità, alla quantità ed al valore delle merci” che non corrispondono all’accertamento degli Uffici finanziari, fermo restando che nel concetto di “qualità” di una merce rientra qualsiasi caratteristica, proprietà o condizione, che serva a determinarne la natura ed a distinguerla da altre simili (Cass. 25 gennaio 2019, n. 2169; Cass. 20 dicembre 2018, n. 32956; Cass. 14 febbraio 2014, n. 3467);

– conformemente a una costante giurisprudenza della Corte di giustizia, qualora una normativa comunitaria non contenga una specifica sanzione in caso di violazione delle proprie disposizioni ovvero rinvii al riguardo alle disposizioni nazionali, l’art. 10 Trattato CE (ora sostituito, nella sostanza, dall’art. 4, paragrafo 3, del Trattato UE) impone agli Stati membri di adottare tutte le misure atte a garantire la portata e l’efficacia del diritto dell’Unione (Corte giust. 7 dicembre 2000, C-213/99, De Andrade, punto 19). A tal fine, pur conservando un potere discrezionale in merito alla scelta delle sanzioni, essi devono vegliare a che le violazioni del diritto dell’Unione siano sanzionate, sotto il profilo sostanziale e procedurale, in termini analoghi a quelli previsti per le violazioni del diritto interno simili per natura e per importanza e che, in ogni caso, conferiscano alla sanzione stessa un carattere di effettività, di proporzionalità e di capacità dissuasiva;

– per quanto riguarda le infrazioni doganali, la Corte ha precisato che, in assenza di armonizzazione delle normative comunitarie in questo settore, gli Stati membri hanno la competenza di scegliere le sanzioni che sembrano loro più appropriate. Essi sono tuttavia tenuti ad esercitare questa competenza nel rispetto del diritto comunitario e dei suoi principi generali e, di conseguenza, nel rispetto del principio di proporzionalità (Corte giust. De Andrade, cit., punto 20; Corte giust. 6 febbraio 2014, C-424/12, Fatorie, punto 50; Corte giust. 26 aprile 2017, CIII564/15, Farkas, punto 59);

– nè il codice doganale nè il regolamento d’applicazione prevedono misure particolari allorchè l’obbligazione sorge sulla base degli artt. 202-205, 210 e 211 nonchè 220 del codice doganale (Regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio, del 12 ottobre 1992), applicabili ratione temporis, che riguardano situazioni caratterizzate da una violazione, da parte dell’operatore interessato, della normativa doganale comunitaria;

– in tale contesto, si deve concludere che gli Stati membri sono competenti ad adottare i provvedimenti appropriati per assicurare il rispetto della normativa doganale comunitaria, a condizione che i detti provvedimenti rispettino il principio di proporzionalità;

– la fattispecie sanzionatoria contemplata nel D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303 è conforme agli obblighi previsti dalla normativa doganale comunitaria. Detta previsione, infatti, sanziona in via amministrativa le violazioni in materia di dichiarazione doganale, riguardo alle inesattezze compiute dal dichiarante in ordine alla quantità, qualità e valore delle merci. La fattispecie è conforme al dato comunitario in ragione dell’obbligo previsto dal codice doganale comunitario per cui le dichiarazioni doganali “devono essere firmate e contenere tutte le indicazioni necessarie per l’applicazione delle disposizioni che disciplinano il regime doganale per il quale le merci sono dichiarate” (art. 62, par. 1, del Reg. CE n. 2913/92).

– il D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303 consente di incentivare gli operatori economici a sottoporre alle autorità nazionali competenti dichiarazioni conformi alla normativa applicabile, compresa la normativa doganale dell’Unione e le misure antidumping risultanti dalla normativa dell’Unione. Invero, in mancanza di una siffatta misura, gli errori nella classificazione doganale di merci soggette all’applicazione di dazi antidumping non comporterebbero nessuna conseguenza per gli operatori economici interessati;

– questa Corte, con riferimento all’Iva, ma con principi estensibili anche alla materia delle dogane in ragione della comune matrice Europea, ha ritenuto non conformi al diritto dell’Unione le sanzioni stabilite in tema di Iva allorquando non si preveda la possibilità di adeguarle alle circostanze specifiche di ogni singolo caso, dovendosi prevedere la possibilità di elevare progressivamente l’entità della sanzione al fine di assicurare l’esatta riscossione dell’Iva ed evitare l’evasione d’imposta (Cass. 23 gennaio 2019, n. 1830 riguardo al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 6; Cass. 15 luglio 2015, n. 14767 con riferimento alle modalità di determinazione delle sanzioni previste del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 5, comma 4, e art. 6, comma 1);

– sulla stessa linea interpretativa, Corte giust. 7 ottobre 2010, C-382/09, Stils Met, punto 46, ha ritenuto che l’art. 14, n. 1, del regolamento (CE) del Consiglio 22 dicembre 1995, n. 384/96, relativo alla difesa contro le importazioni oggetto di dumping da parte di paesi non membri della Comunità Europea, deve essere interpretato nel senso che esso non osta alla normativa di uno Stato membro che, in caso di errore nella classificazione dogale di merci importate nel territorio doganale dell’Unione, preveda l’imposizione di un’ammenda di un importo equivalente all’insieme dei dazi antidumping applicabili, semprechè l’importo di quest’ultima sia fissato in termini analoghi a quelli previsti per le violazioni del diritto interno simili per natura e importanza e che conferiscano alla sanzione un carattere di effettività, di proporzionalità e di capacità dissuasiva;

– il D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303, analogamente a quanto avviene per le altre sanzioni amministrative e per le violazioni in materia di Iva conformi all’ordinamento Europeo, non prevede alcun automatismo nella determinazione dell’importo comminato a titolo di sanzione ma una gradazione progressiva, articolata in fasce di riferimento sulla base dell’ammontare dei diritti complessivamente dovuti e della gravità dell’evasione, stabilendo, per ciascuna fascia, un minimo e un massimo edittale, in maniera tale da consentire di adeguare la sanzione alle circostanze del caso concreto, alla luce della finalità dissuasiva di evitare l’aggiramento delle disposizioni in tema di dichiarazioni all’importazione allorquando vi sia un’effettiva evasione di diritti doganali;

– a conferma di tale interpretazione va richiamata la recente decisione della Corte giust. 8 maggio 2019, C-712/17, EN. SA. s.r.l. che ha ritenuto contrastare con i principi di proporzionalità e di neutralità dell’Iva la normativa nazionale (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19 e art. 21, comma 7 e del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 6) in forza della quale la detrazione illegale dell’Iva è punita con una sanzione pari all’importo della detrazione effettuata nel caso in cui, in assenza di frode fiscale, le operazioni di vendita fittizia non avevano arrecato alcun vantaggio fiscale ai loro autori, a motivo della circolarità delle operazioni, sottolineando l’assenza di danno erariale. Non è pertanto considerata in contrasto con la normativa Europea la sanzione in sè considerata – pari al 100% dell’importo dell’imposta indebitamente detratta – ma la sua irrogazione in assenza di rischio di perdita di gettito fiscale;

– nel caso di specie, le sanzioni sono state applicate in presenza di un’evasione di dazi antidumping, posta in essere attraverso una dichiarazione non corrispondente ai prodotti effettivamente importati e che aveva determinato l’applicazione di una tariffa più favorevole, arrecando pertanto un danno erariale pari al dazio evaso;

– la sentenza impugnata deve essere cassata e, non essendo necessario nessun altro accertamento di merito, la causa va decisa nel merito con il rigetto del ricorso originario;

– le spese processuali della fase di merito vanno integralmente compensate tra le parti mentre quelle del giudizio di legittimità vengono liquidate come dispositivo;

– ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente incidentale di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso principale e rigetta l’incidentale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario. Compensa tra le parti le spese della fase di merito e condanna la società contribuente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 5.600,00 per onorari, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente incidentale di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Quinta Sezione civile, il 26 novembre 2019.

Depositato in cancelleria il 18 settembre 2020