Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19396 del 20/07/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19396 Anno 2018
Presidente: LOCATELLI GIUSEPPE
Relatore: CONDELLO PASQUALINA ANNA PIERA

ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 1920/12 R.G. proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale
dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi, n. 12;
–

ricorrente

–

contro
MARTIELLI VITO ANTONIO, rappresentato e difeso dall’avv. Roberto
Bragaglia, con domicilio eletto presso il suo studio in Roma, viale Umberto
Tupini, n. 133;

–

controricorrente

–

nonché contro
EQUITALIA SUD S.P.A. (già Equitalia E.T.R. s.p.a.), in persona del legale
rappresentante, rappresentata e difesa dall’avv. Ivana Carso, con domicilio
eletto presso lo studio dell’avv. Antonella Fiorini in Roma, via Costabella, n.
26;
-controricorrente e ricorrente inddentale-

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Data pubblicazione: 20/07/2018

avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale della Puglia n.
125/9/10 depositata in data 25 novembre 2010
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 31.5.2018 dal
Consigliere dott.ssa Pasqualina Anna Piera Condello
RITENUTO IN FATTO
A seguito di controllo automatizzato ex art.

36-bis del d.P.R. n.

600/73 relativo alla dichiarazione dei redditi Unico 2005, Martielli Vito

cartella di pagamento n. 01420070092154475000, notificata da Equitalia
E.T.R. s.p.a. – con la quale si chiedeva il pagamento dell’Irap relativa
all’anno di imposta 2004, dichiarata a debito, ma non versata – deducendo
la assenza del presupposto dell’autonoma organizzazione, nonché
l’illegittimità della cartella di pagamento per omessa sottoscrizione
dell’agente di riscossione e per mancata indicazione del responsabile del
procedimento.
La Commissione Tributaria provinciale accoglieva il ricorso e la
decisione veniva confermata dalla Commissione Tributaria regionale, che
respingeva l’appello proposto dall’Ufficio, ritenendo che il contribuente
avesse fornito prova della assenza di una autonoma organizzazione e che
l’Agenzia delle Entrate non avesse offerto prove contrarie; rilevava, altresì,
che la cartella di pagamento, emessa in relazione a ruolo consegnato in
data antecedente al 1/6/2008, in mancanza di sottoscrizione, dovesse
essere annullata.
Avverso la suddetta decisione ha proposto ricorso per cassazione
l’Agenzia delle Entrate, affidandolo a due motivi, cui resiste Martielli Vito
Antonio con controricorso.
Equitalia Sud s.p.a. ha depositato controricorso ed ha proposto
ricorso incidentale, con tre motivi.
Martielli Vito Antonio ha depositato memoria ex art. 380-bis cod.
proc. civ.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1. Con il primo motivo di ricorso – deducendo violazione e falsa
applicazione degli artt. 2 e 3 del d.lgs. n. 446/1997 e dell’art. 2697 cod.

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Antonio, esercente la professione di avvocato, proponeva ricorso avverso la

civ., nonché insufficiente motivazione circa un punto decisivo della
controversia – l’Agenzia delle Entrate lamenta che i giudici di secondo grado,
in violazione del principio secondo cui incombe sul contribuente l’onere di
dare la prova dell’assenza del requisito dell’autonoma organizzazione, sono
pervenuti ad una decisione errata, avendo omesso di valutare in modo
compiuto e sufficiente gli elementi fattuali emersi nel corso del giudizio di
appello, prodotti e documentati dall’Ufficio a dimostrazione della esistenza

incidenza dei costi per lo svolgimento della attività, la partecipazione del
contribuente ad uno studio associato e la sua qualità di socio di una società
di elaborazione dati.
1.1. Il motivo è fondato.
1.2. Non è in contestazione che il contribuente abbia presentato la
dichiarazione dei redditi affermando di essere soggetto all’Irap di cui ha
pure esposto il relativo ammontare, anche se ne ha omesso il versamento,
e che, sulla base di tale dichiarazione, l’Amministrazione abbia proceduto
alla emissione della cartella di pagamento al fine di recuperare l’imposta.
E’ pur vero che la dichiarazione dei redditi, in quanto dichiarazione di
scienza, è emendabile e ritrattabile, con la conseguenza che il contribuente
è sempre ammesso, in sede contenziosa, a provare che la originaria
dichiarazione era viziata da un errore di fatto o di diritto e,
conseguentemente, a contestare la sussistenza del presupposto impositivo
(Cass. n. 13378 del 30/6/2016; n. 5728 del 9/3/2018).
Va, tuttavia, rilevato che, in tal caso, in applicazione dei criteri
generali di ripartizione dell’onere della prova stabiliti dall’art. 2697 cod. civ.,
incombe sul contribuente che “ritratta” la propria dichiarazione fornire la
prova del fatto impeditivo della obbligazione tributaria (Cass. n. 27127 del
28/12/2016), venendosi, altrimenti, a determinare una disparità di
trattamento, non consentita, rispetto a coloro che chiedono il rimborso di
una imposta versata e non dovuta, che sono invece tenuti a fornire la prova
del diritto alla restituzione.
1.3. Premesso ciò, nel caso di specie la Commissione tributaria
regionale, sulla base della documentazione acquisita al giudizio, ha ritenuto

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dell’organizzazione che imponeva l’assoggettamento ad Irap, ossia l’alta

che il Martielli abbia offerto prova della inesistenza di una autonoma
organizzazione ed ha motivato che l’Agenzia delle Entrate, pur avendo
evidenziato che il contribuente risultava socio di uno studio associato e di
altra società, non ha allegato elementi di prova contrari idonei a superare
quelli offerti dal Martielli.
La motivazione resa dai giudici di appello risulta insufficiente, oltre
che contrastante con l’onere probatorio incombente sul contribuente.

uno studio associato, sebbene svolga anche una distinta e separata attività
professionale, diversa da quella svolta in forma associata, è tenuto a
dimostrare, al fine di sottrarsi all’applicazione dell’Irap, di non fruire dei
benefici organizzativi recati dalla sua adesione alla detta associazione che,
proprio in ragione della sua forma collettiva, normalmente fa conseguire ai
suoi aderenti vantaggi organizzativi e incrementativi della ricchezza
prodotta (ad esempio le sostituzioni in attività – materiali e professionali- da
parte di colleghi di studio; l’utilizzazione di una segreteria o di locali di
lavoro comuni; la possibilità di conferenze e colloqui professionali ed altre
attività allargate; l’utilizzazione di servizi collettivi e quant’altro caratterizzi
l’attività svolta in associazione professionale (Cass. n. 16337 del
26/7/2011; n. 24088 del 24/11/2016).
1.4. La C.T.R., affermando (pag. 8 della motivazione) che la
circostanza che il Martielli, oltre a svolgere attività professionale presso lo
studio in Acquaviva delle Fonti, risulti socio dello studio associato Martielli &
Associati, con sede in Bari, nonché socio della Data Management s.r.I.,
«non prova, così come sostenuto dall’Ufficio, che lo stesso abbia “la piena
disponibilità di tutta la organizzazione predisposta dalla
società/assicurazioni presso le quali svolge fisicamente la sua attività di
avvocato>>, non ha adeguatamente esplicitato le ragioni per cui, a fronte
degli elementi probatori offerti dall’Ufficio, ha ritenuto che il contribuente
non abbia usufruito dei benefici organizzativi derivanti dalla partecipazione
allo studio associato, e non ha fatto corretta applicazione dei criteri di
ripartizione dell’onere della prova, considerato che spetta al contribuente

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Questa Corte ha affermato che “qualora il professionista sia inserito in

dimostrare di non avere utilizzato la struttura di cui lo studio associato
dispone.
2. Con il secondo motivo si deduce violazione e falsa applicazione
dell’art. 25 d.P.R. n. 602/73, dell’art. 7, comma 2, della legge n. 212/00,
dell’art. 36, comma 4 ter, del d.l. 31/12/2007, n. 248, convertito nella
–

legge 28/2/2008, n. 31.
La ricorrente censura la sentenza impugnata laddove il giudice di

per mancata indicazione del responsabile del procedimento.
3. Con il ricorso incidentale Equitalia Sud s.p.a. – denunciando, con il
primo motivo, la violazione e falsa applicazione dell’art. 36, comma 4 ter,
–

del d.l. n. 248/2007, convertito in legge 31/2008, dell’art. 5, comma 2,
legge n. 241/90 e dell’art. 21 octies, comma 2, legge 241/90, e, con il terzo
motivo, la violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma 2, lett. a) della
legge n. 212/2000, dell’art. 25 del d.P.R. n. 602/73 e del d.m. 28 giugno
1999 e ss., muove alla sentenza gravata le stesse censure già sollevate
dalla Agenzia delle Entrate con il secondo motivo del ricorso principale.
4. Il secondo motivo del ricorso principale ed il primo ed il terzo
motivo del ricorso incidentale proposto da Equitalia Sud s.p.a., che,
vertendo sulle medesime questioni giuridiche, possono essere esaminati
congiuntamente, sono fondati.
4.1. La cartella esattoriale che ometta di indicare il responsabile del
procedimento, se riferita a ruoli consegnati agli agenti della riscossione in
data anteriore al 10 giugno 2008, non è affetta da nullità, atteso che l’art.
36, comma 4 ter, del d.l. 31 dicembre 2007, n. 248, convertito nella I. n. 31
–

del 2008, ha previsto tale sanzione solo in relazione alle cartelle riferite ai
ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 10 giugno 2008,
né è affetta da annullabilità, essendo la disposizione di cui all’art. 7 della I.
n. 212 del 2000 priva di sanzione, trovando applicazione l’art.

21 octies
–

della I. n. 241 del 1990, che esclude tale esito ove il provvedimento,
adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti,
per la natura vincolata dello stesso non avrebbe potuto avere un contenuto

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appello ha annullato la cartella di pagamento per difetto di sottoscrizione e

diverso da quello in concreto adottato. (Cass. n. 332 del 12/01/2016; Cass.
n. 4516 del 2012).
Poiché nel caso di specie si tratta di cartella di pagamento relativa a
ruolo consegnato prima del 1/6/2008, la stessa non può ritenersi né nulla,
né annullabile, come erroneamente ritenuto dalla Commissione tributaria
regionale.
4.2. Neppure la omessa sottoscrizione della cartella di pagamento

orientamento di questa Corte, in tema di riscossione delle imposte sul
reddito, l’omessa sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del
funzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto, la cui esistenza
non dipende tanto dall’apposizione del sigillo o del timbro o di una
sottoscrizione leggibile, quanto dal fatto che tale elemento sia
inequivocabilmente riferibile all’organo amministrativo titolare del potere di
emetterlo, tanto più che, a norma dell’art. 25 del d.P.R. 29 settembre 1973,
n. 602, la cartella, quale documento per la riscossione degli importi
contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondo il modello approvato
con decreto del Ministero competente, che non prevede la sottoscrizione
dell’esattore, ma solo la sua intestazione e l’indicazione della causale,
tramite apposito numero di codice. (Cass. n. 25773 del 05/12/2014; n.
13461 del 27/7/2012).
5. L’accoglimento del primo motivo del ricorso incidentale comporta
l’assorbimento del secondo motivo, con il quale si deduce nullità della
sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per omessa pronuncia
sulla eccezione sollevata da Equitalia Sud circa l’applicabilità del disposto di
cui all’art. 5, comma 2, della legge n. 241/90 e di cui all’art. 21- octies della
legge n. 241/90.
In conclusione, in accoglimento del ricorso principale e dei primo e
del terzo motivo del ricorso incidentale, assorbito il secondo motivo, la
sentenza impugnata va cassata con rinvio della causa alla Commissione
tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione, anche per la
liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

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può determinare la invalidità dell’atto, atteso che, per consolidato

P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso principale proposto dall’Agenzia delle Entrate,
accoglie il primo ed il terzo motivo del ricorso incidentale proposto da
Equitalia Sud s.p.a. e dichiara assorbito il secondo motivo del ricorso
incidentale; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione
tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione, anche per la
liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in camera di consiglio il 31 maggio 2018