Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 19217 del 07/07/2021

Cassazione civile sez. trib., 07/07/2021, (ud. 20/04/2021, dep. 07/07/2021), n.19217

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BALSAMO Milena – Presidente –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. CIRESE Marina – Consigliere –

Dott. TADDEI Margherita – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 16334-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

CIAPPAZZI SRL IN LIQUIDAZIONE, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA

F. SIACCI 4, presso lo studio dell’avvocato ALESSANDRO VOGLINO, che

la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3868/2014 della COMM. TRIB. REG. SICILIA

SEZ.DIST. di MESSINA, depositata il 15/12/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

20/04/2021 dal Consigliere Dott. MARGHERITA TADDEI.

Fatto

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle entrate articola un solo, articolato, motivo di ricorso per la cassazione della sentenza n. 3868/27/14 della CTR Sicilia, sezione staccata di Messina, che, riformando la sentenza della CTP di Messina, che aveva accolto, sia pure in parte, il ricorso introduttivo della società, avverso il provvedimento di diniego della definizione dei carichi di ruolo post riforma, L. n. 289 del 2002, ex art. 12, confermando il provvedimento, ma annullando le sanzioni, accoglieva in tali limiti l’appello della Ciappazzi srl.

La CTR ha, in particolare, ritenuta fondata l’eccezione “di decadenza in ordine al termine ultimo per la notifica dell’impugnato diniego” argomentando tale decisione, procedendo dalla considerazione che un termine di decadenza è esplicitamente previsto per l’iscrizione a ruolo di talune fattispecie ex L. n. 289 del 2002 e che, per “ragioni di coerenza sistematica, certezza dei rapporti giuridici, sostanziale parità di trattamento”, tale termine doveva applicarsi anche ai dinieghi del condono.

La contribuente ha svolto difesa con articolato controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con l’unico motivo di ricorso, l’Agenzia prospetta due rationes decidendi, configurandosi la prima nella violazione o falsa applicazione della L. n. 289 del 2002, art. 12, e la seconda nella violazione dell’art. 2946 c.c., entrambe in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3). Secondo l’Ufficio ricorrente, la CTR non ha tenuto presente che, in assenza di specifica previsione di un termine di decadenza per il diniego di condono fiscale, avrebbe dovuto trovare applicazione il termine ordinario decennale.

Deduce inoltre che la procedura di definizione agevolata, prevista dalla L. n. 289 del 2002, art. 12, era subordinata al rispetto di un limite temporale entro il quale il ruolo oggetto di definizione doveva essere affidato al Concessionario della riscossione; limite che venne ampliato, con successive modifiche del predetto articolo, ma solo a decorrere dal 12 agosto 2003, per effetto della modifica inserita dal D.L. n. 143 del 2003, in quanto con il comma 2-ter, era stato previsto, nella definizione agevolata, l’inserimento dei carichi dei ruoli affidati al Concessionario dal primo gennaio al 30 giugno 2001. Il ruolo riguardante il carico della contribuente fu affidato ai concessionario il 25 maggio 2001 ragion per cui alla data del versamento effettuato dalla società la norma non prevedeva ancora la definizione agevolata con affidamento a concessionario del ruolo per la specifica data.

2. In via preliminare, vanno scrutinate le controdeduzioni della resistente concernenti l’eccezione di inammissibilità del ricorso per difetto di legittimazione processuale, nel giudizio di legittimità, della Direzione provinciale di Palermo, non presente nei gradi di merito.

A tal proposito vale richiamare la decisione delle SS.UU n. 3116/2006, nella parte in cui afferma: “Orbene, secondo gli artt. 163 e 144 c.p.c., l’atto introduttivo del giudizio deve essere proposto nei confronti del soggetto convenuto e notificato, per le amministrazioni non patrocinate dall’Avvocatura dello stato, direttamente all’ente, in persona del suo rappresentante. Se si segue la regola generale, pertanto, ove l’ente non si sia avvalso del patrocinio dell’Avvocatura (il che deve avvenire per ogni singolo procedimento) essendo l’Agenzia delle Entrate rappresentata dal suo direttore, il ricorso, proposto nei confronti della stessa Agenzia, dovrebbe essere notificato, in via di principio al direttore presso la sede centrale dell’ente in Roma. Identica regola vale per quanto attiene alla notificazione della sentenza conclusiva della fase del merito. Senonchè, tale regola deve essere opportunamente integrata con la disciplina speciale contenuta nel D.Lgs. n. 546 del 1992, e precisamente negli artt. 10 e 11. Poichè tali norme attribuivano capacità di stare in giudizio agli uffici finanziari che avevano emesso l’atto impugnato e tale capacità è stata assunta dagli uffici periferici dell’Agenzia delle Entrate, la stessa capacità deve ritenersi conferita in modo concorrente e alternativo, secondo un modello simile alla preposizione institoria disciplinata dagli artt. 2203 e 2204 c.c., anche tenendo conto di quanto sopra rilevato sulla natura impugnatoria del processo tributario. Ciò perchè nel nuovo sistema non è applicabile la disciplina vigente per le Amministrazioni dello Stato, operante al di fuori della disciplina speciale contenuta nella legge sul contenzioso tributario. Pertanto, anche gli uffici periferici dell’Agenzia, subentrati a quelli dei Dipartimenti delle Entrate, devono essere considerati – una volta che l’atto ha come destinatario l’ente – come organi dello stesso che, al pari del direttore, ne hanno la rappresentanza in giudizio, ai sensi dell’art. 163 c.p.c., comma 2, n. 2, e artt. 144 e 145 c.p.c.. Da ciò consegue, altresì, che la notifica della decisione, ai fini della decorrenza del termine breve per la proposizione del ricorso, può essere indifferentemente effettuata all’Agenzia presso la sua sede centrale ovvero presso il suo ufficio periferico; inoltre, che il ricorso per Cassazione può essere proposto anche nei confronti dell’ufficio periferico, e ad esso notificato. Dal punto di vista pratico, tale soluzione non comporta un aggravio nell’esercizio del diritto di difesa nella fase di legittimità da parte dell’Agenzia, in quanto è del tutto normale che gli uffici dell’ente che hanno emesso l’atto impugnato, e di regola hanno curato il contenzioso dinanzi alle commissioni tributarie, svolgano l’attività istruttoria necessaria a predisporre la difesa stessa.

In ordine all’eccezione di inammissibilità del ricorso per difetto di legittimazione da parte dell’Avvocatura Generale dello Stato, la predetta decisione afferma che “Quanto alla difesa tecnica dell’Agenzia nel giudizio di Cassazione, non essendo espressamente prevista – come per il giudizio dinanzi alle commissioni – quella affidata a funzionari dell’ente, la stessa potrà essere affidata, oltre che all’Avvocatura dello Stato, a professionisti esterni. Si tratta di una scelta ovviamente non del tutto libera, dovendo gli organi competenti dell’Agenzia, secondo l’espressa previsione del D.Lgs. n. 300 del 1999, art. 61, agire in base “ai principi di legalità, imparzialità e trasparenza, con criteri di efficienza, economicità ed efficacia”, con possibilità di essere assoggettati a giudizio contabile di responsabilità per danno erariale nei casi in cui la scelta del professionista esterno non consideri l’alta specializzazione dell’Avvocatura erariale e i minori costi complessivi che il ricorso a quest’ultima in genere comporta.”.

In ordine alla capacità di stare in giudizio degli uffici periferici delle agenzie fiscali è stato affermato che essi hanno la capacità di stare in giudizio, in via concorrente e alternativa al direttore della sede centrale, secondo un modello simile alla preposizione institoria disciplinata dagli artt. 2203 e 2204 c.c., configurandosi detti uffici quali organi dell’agenzia che, al pari del direttore, ne hanno la rappresentanza (Cass. n. 8703 del 2009). Indi, alla stregua del D.Lgs. n. 300 del 1999, (art. 72), le agenzie fiscali possono avvalersi per la loro rappresentanza in giudizio del patrocinio dell’Avvocatura dello Stato, ai sensi del T.U. del 1933, n. 1611 (art. 43), senza che occorra un mandato alle liti o una procura speciale, restando i rapporti tra direttore dell’agenzia e avvocatura erariale in ambito meramente interno (Cass. n. 13156 del 2014). Nel ricorso in esame non vi è indicazione di specifico mandato difensivo all’avvocatura erariale e la relata di notifica reca la dicitura “a istanza dell’Agenzia delle entrate, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentato e difeso come in atti”. Dunque, la difesa del fisco è stata spiegata mediante notifica del ricorso “a istanza dell’Agenzia delle entrate”, ovverosia per conto dell’ente-organo nella sua interezza. Ne deriva che la dicitura “Agenzia delle entrate, in persona del direttore p.t., rappresentato e difeso dall’Avvocatura generale dello Stato”, riportata nell’epigrafe del ricorso, è giuridicamente idonea a individuare il soggetto giuridico impugnante, stante il carattere unitario dell’Agenzia delle entrate e la non necessità di specifico mandato difensivo per l’avvocatura erariale. Il patrocinio dell’avvocatura dello Stato non si applica, invece, a Equitalia, in quanto Spa e non rientrante nella previsione di amministrazione dello Stato nè di ente autorizzato, che dovrà farsi assistere da legali muniti di specifica procura.

E’ stata anche eccepita l’inesistenza della notifica del ricorso avversario perchè la notificazione è stata eseguita mediante spedizione diretta a mezzo posta, con firma autografa sulla busta dello stesso avvocato che ha redatto il ricorso, mentre nel caso in esame non sarebbe identificabile il soggetto che ha sottoscritto la busta. L’eccezione è, tuttavia priva di pregio e va senz’altro respinta perchè la notifica è stata, legittimamente eseguita a norma della L. 21 gennaio 1994, n. 53, art. 3, e succ.mod. che abilita l’Avvocatura dello Stato ad eseguire la notificazione di atti civili, amministrativi e stragiudiziali, con le seguenti modalità “L’avvocato che procede alla notifica a mezzo posta deve: – reperire le speciali buste e i moduli conformi al modello stabilito dall’Amministrazione Postale per la notifica degli atti giudiziari (simili a quelle usate dagli Ufficiali Giudiziari) – Cod. Rif.: (OMISSIS); – sulle buste il notificante deve apporre il nome ed il cognome, la residenza o il domicilio del destinatario, il numero del registro cronologico, sottoscriverle ed indicare il proprio domicilio” Rileva, tuttavia, che non è prevista alcuna nullità per l’inosservanza del disposto e, comunque, il controdeducente si è regolarmente costituito pertanto non può negarsi che la notifica ha raggiunto il suo scopo, ponendo il destinatario in condizione di svolgere la propria difesa. Nè può affermarsi che l’Avvocato dello Stato sia soggetto diverso da chi ha sottoscritto il ricorso e neanche la resistente arriva ad affermare ciò, formulando una censura meramente ipotetica e pertanto generica e perciò inammissibile. Infondata è anche la censura relativa alla mancata impugnazione dell’ulteriore ratio decidendi della sentenza impugnata, relativa alla pretesa buona fede della resistente. Nell’assetto della motivazione del provvedimento impugnato la buona fede si prospetta come argomento rafforzativo dell’invocato pagamento della rata del condono e non come autonoma e risolutiva ragione dell’annullamento del provvedimento di diniego del condono. D’altra parte questa Corte ha già deciso che la rilevanza della c.d. buona fede e del legittimo affidamento del contribuente di fronte all’azione dell’Amministrazione finanziaria, ai sensi della L. n. 212 del 2000, (cd. Statuto del contribuente), art. 10, commi 1 e 2, costituisce situazione tutelabile se caratterizzata: a) da un’apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione finanziaria in senso favorevole al contribuente; b) dalla buona fede del contribuente, rilevabile dalla sua condotta, in quanto connotata dall’assenza di qualsiasi violazione del dovere di correttezza gravante sul medesimo; c) dall’eventualè esistenza di circostanze specifiche e rilevanti, idonee ad indicare la sussistenza dei due presupposti che precedono; ne consegue che non ricorre detta situazione tutelabile quando l’attività dell’Amministrazione finanziaria appaia chiaramente “contra legem”, ed il comportamento del contribuente sia da ritenersi in contrasto con il dovere di correttezza. Alla luce di tali principi, cui il Collegio ritiene dare continuità, non sussistono, nella specie, i presupposti per ritenere l’errore commesso dalla contribuente (nella individuazione della data di scadenza del termine per effettuare il versamento scusabile) relazionabile alla oggettiva difficoltà della conoscenza o interpretazione di una norma, ovvero ad un comportamento della pubblica amministrazione.

3. La censura relativa alla regola generale posta dall’art. 2946 c.c., è fondata e merita accoglimento, non altrettanto può dirsi per il secondo profilo relativo alla inapplicabilità della L. n. 289 del 2002, art. 12, alle rate pagate prima del 2003.

Secondo un consolidato principio giurisprudenziale di questa Corte, in tema di condono “demenziale” di cui alla L. n. 289 del 2002, art. 12, il diniego di definizione agevolata dei rapporti tributari, lungi dal contenere una pretesa erariale, è un provvedimento negativo sull’istanza del privato al quale non può applicarsi la decadenza di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, comma 1, lett c), non essendo prevista per la procedura clemenziale alcuna ipotesi di decadenza e non potendo farsi applicazione, attesa la natura eccezionale dell’istituto, di altre norme dell’ordinamento tributario generale che prevedano la decadenza in questione per casi simili: ne consegue che, in difetto di previsioni dirette a disciplinare sotto il profilo diacronico l’esercizio del potere da parte dell’Amministrazione finanziaria, deve farsi esclusivo riferimento alla regola generale della prescrizione ordinaria decennale. (nello stesso senso Cass. n. 15881 del 2016 Rv. 640626; N. 8772 del 2017 Rv. 643617, N. 17796 del 2018 Rv. 649404)

Per quanto attiene al secondo profilo di doglianza, va richiamata la giurisprudenza di questa Corte, consolidatasi nel tempo, in merito all’art. 12, comma 2 – come sostituito dal D.L. n. 282 del 2002, art. 5-bis, introdotto dalla L. conversione n. 27 del 2003, che fissava, per il versamento della prima rata (non inferiore all’80% della somma prevista per la definizione dei carichi di ruolo pregressi) il termine del 16 aprile 2003 e per il versamento del residuo il termine del 16 aprile 2004.11 primo di tali termini fu differito, fermo restando il secondo, al 16.5.03 con il D.L. n. 59 del 2003, art. 1, non convertito. Il successivo D.L. n. 143 del 2003, convertito con la L. n. 212 del 2003, ha poi differito il primo termine dal 16 aprile 2003 al 16 ottobre 2003 (data ulteriormente spostata, con il decreto L. n. 269 del 2003, convertito con la L. n. 326 del 2003, al 16 marzo 2004 e ancora, con il D.L. n. 335 del 2003, convertito con la L. n. 47 del 2004, al 16 aprile 2004) rimettendo al Ministro dell’Economia e delle Finanze la rideterminazione, tra gli altri elementi, del secondo termine. Va inoltre considerato che la legge di conversione del decreto L. n. 143 del 2003, nel suo unico articolo, comma 2, fece salvi gli effetti del già menzionato D.L. n. 59 del 2003, non convertito, e, inoltre, stabilì espressamente: “I contribuenti che non hanno effettuato, anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto, versamenti utili per la definizione degli adempimenti e degli obblighi tributari di cui alla L. 27 dicembre 2002, n. 289, artt. 7,8,9 e 9-bis, art. 11, comma 4, artt. 12,14,15 e 16, come modificata dal D.L. 24 dicembre 2002, n. 282, art. 5-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 21 febbraio 2003, n. 27, nonchè di cui al D.L. n. 282 del 2002, artt. 5 e 5-quinquies, possono provvedervi entro il 16 aprile 2004 Gli ulteriori termini connessi, contenuti nelle predette disposizioni, nonchè quelli per la mera trasmissione in via telematica delle dichiarazioni relative alle suddette definizioni, sono rideterminati con decreti, rispettivamente, del Ministero dell’economia e delle finanze e del direttore dell’Agenzia delle entrate, anche con riferimento alle date di versamento degli eventuali pagamenti rateali, ferma restando la decorrenza degli interessi dal 17 ottobre 2003”. Alla suddetta rideterminazione il Ministro dell’Economia e delle Finanze provvide con il D.M. 8 aprile 2004, il cui art. 1, comma 2, lett. g), fissò al 18 aprile 2005, tra l’altro, “Il termine di versamento del residuo importo dovuto ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 12, comma 2, secondo periodo, e comma 2-ter, relativamente ai soggetti che alla data di entrata in vigore del citato D.L. n. 143 del 2003, ancora non avevano effettuato versamenti utili per la definizione degli adempimenti e degli obblighi tributari di cui al medesimo art. 12”. Va inoltre considerato che la legge di conversione del decreto L. n. 143 del 2003, nel suo unico articolo, comma 2, fece salvi gli effetti del già menzionato D.L. n. 59 del 2003, non convertito, e, inoltre, stabilì espressamente: “Sono utili i versamenti… effettuati tra il 17 aprile 2003 ed il 25 giugno 2003, ai fini delle definizioni di cui alla L. n. 289 del 2002, art. 11, comma 4, artt. 12,15 e 16 e art. 17, comma 1”.

Secondo una interpretazione costituzionalmente orientata, la disciplina di cui alla L. 29 dicembre 2002, n. 289, art. 12, opera anche per coloro che avevano pagato la prima rata in epoca anteriore alla data di entrata in vigore del D.L. 24 giugno 2003, n. 143 (conv. nella L. 1 agosto 2003, n. 212, e contenente un primo differimento). Infatti, il cit. D.L. n. 143, art. 1, comma 2, e il D.M. 8 aprile 2004, art. 1, comma 2, lett. g) – che limita l’ambito dei destinatari della proroga dei termini a quei contribuenti che alla data di entrata in vigore del predetto D.L. n. 143, non avevano effettuato versamenti utili per la definizione degli adempimenti e degli obblighi tributari di cui alla L. n. 289 del 2002, art. 12 (tra gli altri) – vanno interpretati nel senso che per versamenti “utili” devono intendersi quelli immediatamente estintivi di detti obblighi, ossia quelli effettuati “in unica soluzione”. Nella fattispecie in esame, risulta dalla sentenza impugnata (pag.2) che il pagamento, a titolo di prima rata, fu effettuato nel maggio 2003. Peraltro, questa Corte (Cass. n. 396 del 2015; Cass. n. 2101 del 2015; Cass. n. 11224 del 2016; Cass. n. 1637 del 2016; Cass. n. 3443 del 2017) ha già chiarito che la disciplina introdotta con la L. n. 289 del 2002, art. 12, comma 2-ter, non si differenzia in nulla- salvo che per l’estensione del beneficio ai ruoli consegnati al concessionario nel periodo dal primo gennaio al 30 giugno 2001 – dalla disciplina emergente dallo stesso art. 12, commi 1 e 2 (Cass. n. 31017 del 2017). La tesi dell’Ufficio ricorrente non può essere dunque condivisa, perchè l’interpretazione della norma che esso propone condurrebbe al risultato che il versamento della seconda rata di condono effettuato nel periodo compreso tra la scadenza del termine originario (16.4.04) e la scadenza del termine prorogato (18.4.05) perfezionerebbe il condono per i contribuenti che hanno pagato la prima rata dopo il 25.6.03 (data di entrata in vigore del D.L. n. 143 del 2003) e non per quelli che l’hanno, più diligentemente, pagata prima del 25.6.03. Si tratta di un approdo ermeneutico paradossale – tale da sollevare anche dubbi di legittimità costituzionale, con riferimento al parametro della ragionevolezza ex art. 3 Cost. – e che peraltro contrasterebbe con la ratio legis; se infatti, come appare evidente, lo scopo della riapertura dei termini di versamento recata dal D.L. n. 143 del 2003, art. 1, comma 2, era quello di aumentare il gettito dei condoni di cui alla L. n. 289 del 2002, ampliando la platea dei contribuenti coinvolti, escludere dal condono quei contribuenti che, avendo pagato tempestivamente la prima rata, avrebbero perso il termine del 16.4.04 per il pagamento della seconda (pur avendo tuttavia la possibilità e l’interesse di effettuare tale pagamento entro il 18.4.05) avrebbe precluso al Fisco il celere incasso dei saldi dai medesimi ancora dovuti.

(Cass. n. 396 del 2015; Cass. n. 2101 del 2015; Cass. n. 11224 del 2016; Cass. n. 1637 del 2016; Cass. n. 3443 del 2017).

Peraltro dal ricorso per cassazione e dalla stessa decisione impugnata, si evince che per i carichi di ruolo, che sono stati oggetto di definizione da parte della società contribuente, fu effettuato il versamento in unica soluzione il 16.05.2003.

Il ricorso deve pertanto essere, sul punto, rigettato.

Alla luce delle argomentazioni che precedono è fondato il primo motivo di ricorso; deve essere rigettato il secondo. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata e la resistente condannata al pagamento delle spese di causa che si liquidano in dispositivo.

PQM

La Corte:

Accoglie il primo motive del ricorso, respinto il secondo; cassa la sentenza impugnata condanna la società al pagamento delle spese di causa che liquida in Euro 5.500,00 oltre 200 Euro per esborsi, rimborso forfettario ed accessori come per legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, tenutasi in modalità da remoto, il 20 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 7 luglio 2021