Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18994 del 17/07/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18994 Anno 2018
Presidente: STALLA GIACOMO MARIA
Relatore: BALSAMO MILENA

ORDINANZA

sul ricorso 10269-2011 proposto da:
VINCENZO RUSSO & FIGLI SRL, elettivamente domiciliato
in ROMA VIA PO 102, presso lo studio dell’avvocato
NICOLA PISANI, rappresentato e difeso dall’avvocato
GIUSEPPE DELLA MONICA;
– ricorrente contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– controricorrente –

avverso

la

sentenza

COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST.

n.

470/2010

di SALERNO,

della

depositata il

Data pubblicazione: 17/07/2018

” 22/10/2010;
udita la relazione della causa svolta nella camera di
consiglio del 22/06/2018 dal Consigliere Dott. MILENA

BALSAMO.

RITENUTO IN FATTO
1.

La società Vincenzo Russo & figli srl propone tre motivi di ricorso per la

cassazione della sentenza n. 470/9/2010 con la quale la commissione tributaria
regionple di Napoli , in riforma della prima decisione, ha ritenuto legittimo
l’avviso di recupero del credito di imposta, concesso, a suo tempo, a norma
dell’art. 8 legge 388/2000; di cui la società aveva usufruito per l’anno di imposta

relativo alla realizzazione di opere di ristrutturazione di immobile condotto in
locazione dalla medesima società, nonchè ai “costi di pubblicità”.
La commissione tributaria regionale, in particolare, ha osservato che: – i beni
oggetto di agevolazione, in quanto realizzati su proprietà di terzi, non “possono
avere una propria autonomia funzionale ed essere utilizzati a prescindere dal
bene al quale accedono” e, dunque, non consentono di usufruire del credito di
imposta; – non sono agevolabili le spese relative alla fattura m 164 del
24.07.2001, in quanto relative a costi di pubblicità da considerarsi come
investimenti immateriali.
Resiste con controricorso l’agenzia.
CONSIDERATO CHE
2. Il ricorso assume la violazione o falsa applicazione degli artt. 6 commi 1 e
2 L. 388/2000 e dell’art. 2424 c.c., nonché dell’art. 1 delle Preleggi, dell’art. 1
della L. 2000/212 ex art. 360 n. 3, ed infine la violazione dell’art. 360 n. 5 c.p.c.,
sotto il profilo della omessa o insufficiente motivazione della sentenza
impugnata.
3. (I primo motivo è parzialmente fondato, assorbito il secondo relativo alla
violazione dello Statuto del contribuente.
L’art. 8 della legge 23 dicembre 2000, n. 388 prevede che

“per nuovi

investimenti si intendono le acquisizioni di beni strumentali nuovi di cui al testo
unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917,
artt. 61 e 68, esclusi i costi relativi all’acquisto di “mobili e macchine ordinarie
di ufficio” concernenti i “coefficienti di ammortamento”, destinati a strutture
produttive già esistenti o che vengono impiantate nelle aree territoriali di cui al
comma 1, per la parte del loro costo complessivo eccedente le cessioni e le
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2006, fondato sulla ritenuta inapplicabilità della agevolazione all’investimento

dismissioni effettuate nonché gli ammortamenti dedotti nel periodo d’imposta,
relativi a beni d’investimento della stessa struttura produttiva”.
Il credito d’imposta previsto dall’art. 8 della legge 23 dicembre 2000, n. 388
per i soggetti titolari di reddito d’impresa che, nel periodo ivi indicato, abbiano
effettuato nuovi investimenti, spetta, dunque, per i beni, materiali e immateriali,
che siano nuovi e fiscalmente ammortizzabili ai sensi degli artt. 67 e 68 (oggi

abbiano natura strumentale rispetto all’esercizio dell’impresa, in applicazione del
criterio del rapporto di inerenza previsto dagli art. 75 (ora 109) e 121 bis (ora
164) del D.P.R. n. 917 del 1986 (Cass. 1691/2016).
Inoltre, come la stessa Amministrazione ha esposto nella Risoluzione n.
55/2003, la circostanza che le spese siano riferite a beni detenuti a titolo diverso
dalla proprietà non esclude, in linea di principio, che le stesse possano rilevare
ai fini dell’agevolazione in questione, occorrendo verificare il loro corretto
trattamento contabile.
Ne’ deriva che, se si tratta di spese incrementative che si riferiscono a beni
che non hanno una loro autonoma funzionalità rispetto al bene a cui accedono,
e come tali devono essere classificate civilisticamente nell’attivo dello stato
patrimoniale come immobilizzazioni immateriali, esse fiscalmente rientrano nella
disciplina dell’art. 14, comma 3 e come tali non possono rilevare ai fini
dell’agevolazione di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 8, costituendo non beni
autonomi, ma, stante l’accessione a beni altrui, meri costi deducibili (nei limiti
della quota imputabile a ciascun esercizio).
In sostanza, la sola circostanza che l’opera sia realizzata su bene altrui non
è decisiva,” a condizione che i relativi costi possano essere contabilizzati tra le
immogilizzazioni materiali, in quanto il bene, avendo una sua autonoma
funzionalità ed individualità, a prescindere da quello di terzi a cui accede, al
termine del periodo di locazione o di comodato può essere rimosso ed utilizzato
separatamente dall’investitore”.
3. Analogamente, questa Corte ha stabilito il principio che gli investimenti
consistenti in spese incrementative di beni non di proprietà dell’impresa, che li
utilizza in virtù di un contratto di locazione o di comodato, possono ugualmente
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103 e 104) del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Cass. 2013/28535) e che

beneficiare della agevolazione, alla condizione che si tratti di opere che hanno
una loro individualità ed autonoma funzionalità, che al termine del periodo di
locazione o di comodato possano essere rimosse dall’utilizzatore e possano
trovare impiego a prescindere dal bene a cui accedono, e siano iscritte in bilancio
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tra le “immobilizzazioni materiali”( art.67, oggi 102, del d.P.R. 22 dicembre 1986
n.917); viceversa, qualora si tratti di spese incrementative di beni di proprietà

separabili dai beni di terzi ai quali accedono e non hanno una autonomia
funzionale, essi devono essere iscritti nel bilancio tra le “altre immobilizzazioni
immateriali”, ai sensi dell’art.74 comma 3 D.P.R. 22 dicembre 1986 n.917 (
vigente ratione temporis) e non sono agevolabili trattandosi di costi, e non di
beni (Cass. n. 12303/2018; Cass. n. 20814 del 2017; n. 20814/2017; n.
15572/2016; Cass. n. 28535/2013; Cass.n.14980 del 2014).
4. IEbbene, le opere di ristrutturazione ed impianti realizzate dalla prefata
società sull’immobile condotto in locazione sono riconducibili alla voce delle
immobilizzazioni immateriali, non potendosi ad esse riconoscere quella
autonomia funzionale che le distingue dalle spese incrementative, e vanno,
quindi, escluse dall’agevolazione in quanto meri costi; ciò anche se l’impresa ne
trae un’utilità che non si esaurisce in un solo periodo, ma che si protrae, quale
beneficio economico, lungo l’arco temporale di più esercizi.
5. Diverso è il discorso per gli investimenti per la pubblicità.
Secondo la risoluzione dell’Agenzia- circolare n. 41/E, paragrafo 6.22- le
spese di pubblicità, in quanto non rappresentano beni suscettibili di una
autonsarna tutela giuridica (come l’avviamento), non raffigurando una qualità
dell’azienda, costituirebbero meri costi da iscriversi in bilancio nelle
immobilizzazioni materiali e pertanto esclusi dall’agevolazione.
In particolare, i beni agevolabili strumentali – destinati ad essere utilizzati
dall’imprenditore per più esercizi – oltre al requisito della novità, devono avere
la caratteristica di essere ammortizzabili fiscalmente.
Nel caso di specie, i beni acquistati con la fattura n. 164/2001, in quanto
strumentali rispetto all’esercizio dell’impresa, in applicazione del criterio del
rapporto di inerenza previsto dagli artt. 109 e 164 del DPR 917/1986 (secondo
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di terzi, utilizzabili dall’impresa a titolo di locazione o comodato, che non sono

la procedura che consente di ripartire nel tempo il costo del cespite e che riflette
la residua possibilità di utilizzazione del bene), sono anche ammortizzabili ex art.
102 DPR cit, in ragione dell’utilità in astratto che ne può derivare anche per gli
esercizi successivi a quello in cui tali spese sono state sostenute, atteso che le
spese di pubblicità possono determinare utilità che si propagano nei successivi
esercii, al pari di quelle di impianto ed ampliamento. In conclusione, anche le

caso in cui non esauriscano rapidamente i loro effetti, come nel caso di specie,
potendo l’utilità derivante dall’acquisto dei beni in questione protrarsi anche negli
anni successivi; le spese di pubblicità, pur essendo beni aventi finalità di
pubblicità e propaganda, necessarie per informare i potenziali consumatori sulle
caratteristiche dei prodotti, perseguono, difatti, lo scopo d’incrementare la
produttività aziendale e possono determinare utilità che si propagano nei
successivi esercizi (Cass. N. 18072/2016: In applicazione di tale principio, la
S.C. ha riconosciuto il credito d’imposta per l’acquisto di targhe ed insegne, da
considerare beni strumentali, inerenti e fiscalmente ammortizzabili).
Infine, non può dubitarsi dell’amovibilità dei beni che qui ci occupa, i quali
risultano autonomi rispetto all’immobile di terzi cui accedono (Cass. n.
20814/2017; Cass. n. 15979/2017; Cass. n. 15572/2016; Cass. n. 21813 del
6/7/2016; Cass. n. 28535/2013; Cass. n. 21411/2012).
6. La sentenza impugnata non si è correttamente conformata ai principi di
diritto enunciati, avendo escluso il diritto al credito di imposta anche per quegli
investimenti (come l’acquisto di una insegna luminosa, cartellonistica ed altri
mezzi pubblicitari, come da fattura n. 164/01 riportata per autosufficienza in
ricorso) che in quanto amovibili rientrano nelle altre immobilizzazioni materiali,
agevollabili ex art. 8 cit.
6. Il terzo motivo come sopra rubricato non è stato illustrato dall’ente
ricorrente, il che impedisce di comprendere quali passi del contenuto della
motivazione siano stati attinti dalla censura.
Il ricorso deve essere pertanto accolto con riferimento al primo motivo;
assorbito il secondo; inammissibile il terzo.

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spese di pubblicità possono essere ritenute costi pluriennali ammortizzabili, nel

Sussistono i presupposti, tenuto conto della reciproca parziale soccombenza
e dell’evoluzione giurisprudenziale in materia di spese pubblicitarie, per
compensare le spese dell’intero giudizio.

P.Q. M
La Corte
Accoglie il ricorso limitatamente agli investimenti di pubblicità di cui alla

fatturq n. 164 del 24.07.2001;
–

cassa la sentenza impugnata in relazione al profilo accolto e, decidendo

nel merito, accoglie il ricorso introduttivo del contribuente limitatamente a tali
investimenti;
–

Compensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso nella camera di consiglio della quinta sezione civile in data
22.06.2018.

Giac

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idente

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