Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18976 del 16/07/2019

Cassazione civile sez. VI, 16/07/2019, (ud. 03/04/2019, dep. 16/07/2019), n.18976

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – rel. Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 5579-2018 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, nonchè per l’AGENZIA DELLE ENTRATE – RISCOSSIONE ADER, in

persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente

domiciliate in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA

GENERALE DELLO STATO, che le rappresenta e difende ope legis;

– ricorrenti –

e contro

– intimati –

UNICREDIT SPA, in persona del procuratore pro tempore, elettivamente

domiciliata in ROMA, VIALE G. MAZZINI 11, presso lo studio

dell’avvocato GABRIELE ESCALAR, che la rappresenta e difende;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

e contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, nonchè per l’AGENZIA DELLE ENTRATE – RISCOSSIONE ADER, in

persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente

domiciliate in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA

GENERALE DELLO STATO, che le rappresenta e difende ope legis;

– controricorrenti al ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 2109/10/2017 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE dell’EMILIA ROMAGNA, depositata il 03/07/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 03/04/2019 dal Consigliere Relatore Dott. ROSARIA

MARIA CASTORINA.

Fatto

RAGIONI DELLA DECISIONE

La Corte:

costituito il contraddittorio camerale ai sensi dell’art. 380 bis c.p.c., come integralmente sostituito dal D.L. n. 168 del 2016, art. 1 – bis, comma 1, lett. e), convertito, con modificazioni, dalla L. n. 197 del 2016, osserva quanto segue;

Con sentenza n. 2109/10/2017, depositata il 3.7.2017 non notificata, la CTR dell’Emilia Romagna rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di Unicredit s.p.a. sul presupposto che l’atto impugnato – una cartella di pagamento – era stata emessa da organo incompetente – la Direzione Provinciale mentre doveva essere emesso dalla Direzione Regionale trattandosi di contribuente con volume di affari, ricavi o compensi superiori a Euro 100.000.000,00.

Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.

L’intimato resiste con controricorso, illustrato con memoria, proponendo ricorso incidentale condizionato, cui resiste la ricorrente con controricorso.

1. Preliminarmente va disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso, sollevata dalla contribuente la quale assume che l’integrale sgravio del ruolo, operato e comunicato dalla Amministrazione dopo la pronuncia del giudice di primo grado, che accoglieva il ricorso della banca, costituisce acquiescenza alla sentenza e comunque condotta evidenziante la cessazione della materia del contendere.

Questa Corte sulla questione ha già affermato che nel contenzioso tributario lo sgravio della cartella di pagamento, ancorchè riferita a somme direttamente iscritte a ruolo dall’ufficio all’esito del controllo automatizzato D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis, disposto in provvisoria esecuzione della sentenza di primo grado favorevole al contribuente prima della presentazione dell’appello, non comporta acquiescenza alla sentenza, preclusiva quindi dell’impugnazione, trattandosi di comportamento che può essere fondato anche sulla mera volontà di evitare le eventuali ulteriori spese di precetto e dei successivi atti di esecuzione, senza che assuma rilievo l’esistenza o meno di atti prodromici all’atto impugnato (Cass., sent. n. 6334 del 2016). L’orientamento affermato esita da un percorso interpretativo, condiviso da questo Collegio, che parte dalla considerazione della irrilevanza sugli atti prodromici dello sgravio del ruolo e della cartella dopo la sentenza di primo grado (favorevole al contribuente), riconducibile non al riconoscimento delle avverse ragioni, e dunque alla acquiescenza alla pronuncia, ma più semplicemente alla opportunità di evitare le ulteriori conseguenze di una fase esecutiva (così Cass., sent. n. 24064 del 2012, che afferma l’irrilevanza dello sgravio rispetto all’avviso di liquidazione, atto prodromico non annullato in autotutela; Cass., sent. n. 21590 del 2015, che nega l’effetto di acquiescenza o, rispettivamente, di giudicato esterno nel giudizio che ha per oggetto l’impugnazione dell’atto presupposto, per l’ipotesi dello sgravio della cartella di pagamento in provvisoria ottemperanza alla sentenza di primo grado favorevole al contribuente e persino per l’ipotesi della mancata impugnazione della sentenza che abbia dichiarato la cessazione della materia del contendere) (da ultimo Cass.31415/2018).

2. Con il primo motivo l’Agenzia fiscale censura la sentenza di appello per violazione e falsa applicazione delle disposizioni di cui alla L. n. 241 del 1990, art. 21 octies, commi 1 e 2, e del D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 27, commi 13 e 14, convertito in L. n. 2 del 2009, nonchè del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, lamentando l’erroneità della sentenza della CTR laddove ha ritenuto l’incompetenza della Direzione provinciale ad emettere l’atto e che, in ogni caso la L. n. 241 del 1990, art. 21 octies, introduce un limite all’annullabilità dell’atto.

2.1 Il motivo è fondato nei limiti che si vanno a precisare.

Occorre premettere che la L. n. 244 del 2007, art. 1, comma 360, (finanziaria 2008) ha previsto che “al fine di rafforzare l’attività’ di controllo dell’Agenzia delle Entrate attraverso l’impiego ottimale delle risorse e di facilitare il rapporto dei contribuenti con gli uffici, con il regolamento di amministrazione di cui al D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 71, e successive modificazioni, possono essere individuati gli uffici competenti a svolgere le attività di controllo e di accertamento. Il regolamento si ispira anche ai seguenti criteri a) rafforzamento dell’attività di controllo in relazione alla peculiarità delle tipologie di contribuenti e alle diverse fattispecie di accertamento; b) impiego ottimale delle risorse, nel rispetto dei principi di efficacia, efficienza ed economicità dell’azione amministrativa, nonchè’ facilitazione del rapporto dei contribuenti con gli uffici, anche attraverso lo sviluppo delle tecnologie informatiche e telematiche; c) individuazione dei livelli di responsabilità relativi all’adozione degli atti di accertamento sulla base della rilevanza e complessità degli stessi”.

2.2 Con il D.L. n. 185 del 2008, art. 27, comma 13, convertito con la L. n. 2 del 2009, si è stabilito che “ferme restando le previsioni di cui ai commi da 9 a 12, a decorrere dal 1 gennaio 2009, per i contribuenti con volume d’affari, ricavi o compensi non inferiore a cento milioni di Euro, le attribuzioni ed i poteri previsti dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 31 e ss., nonchè quelli previsti dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 51 e ss., sono demandati alle strutture individuate con il regolamento di amministrazione dell’Agenzia delle entrate di cui al D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 71”. La norma indicata deve, pertanto, essere interpretata sistematicamente con le previgenti norme del D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, ed in particolare con l’art. 57, comma 1, che ha istituito la Agenzia delle Entrate cui sono stati trasferiti i “rapporti giuridici, poteri e competenze” – corrispondenti alle funzioni già esercitate dai Dipartimenti delle entrate del Ministero delle Finanze – che “vengono esercitate secondo la disciplina della organizzazione interna di ciascuna agenzia”; con l’art. 61, commi 1 e 2, che ha istituito l’Agenzia delle Entrate come ente dotato di personalità giuridica di diritto pubblico con autonomia regolamentare, amministrativa, patrimoniale, organizzativa, contabile e finanziaria (cfr. Statuto, approvato con delibera CD in data 13 dicembre 2000, n. 6, art. 1, comma 1, e art. 13, comma 1), e con l’art. 62, comma 2, che ha attribuito alla Agenzia delle Entrate tutte le competenze già esercitate dal Dipartimento delle Entrate del Ministero delle Finanze e concernenti i servizi di relativi alla amministrazione, alla riscossione, al contenzioso dei tributi diretti ed indiretti. L’Agenzia fiscale è articolata in uffici “centrali e periferici”, “regionali e provinciali” (a loro volta articolati in strutture di vertice ed uffici dipendenti), secondo le disposizioni del “regolamento di amministrazione” adottato con delibera Comitato direttivo del 30 novembre 2000, n. 4 (Reg. Amm., art. 2, comma 2, art. 4 comma 1 art. 5), in base a criteri organizzativi che combinano l’applicazione del principio di competenza (territoriale e per valore) con il principio gerarchico (fondato su rapporti di sovra e sottoordinazione: Statuto, art. 11, comma 1, lett. c), ed il principio di sussidiarietà (Reg. Amm. art. 1, comma 1, lett. d).

Tanto premesso e considerato che la legge attribuisce alla Agenzia delle Entrate “tutte le funzioni concernenti le entrate tributarie erariali con il compito di perseguire il massimo livello di adempimento degli obblighi fiscali, sia attraverso l’assistenza ai contribuenti, sia attraverso i controlli diretti a contrastare gli inadempimenti e l’evasione fiscale” (D.Lgs. n. 300 del 1999, art. 62, comma 1; analogamente lo Statuto, art. 2, comma 1, ed art. 4, comma 1, lett. c), ne segue che la competenza accertativa degli Uffici centrali e periferici può trovare fonte, o in una specifica attribuzione ex lege, o in via generale nelle norme organizzative dell’ente pubblico (Statuto o regolamento di amministrazione) o ancora in una delega specificamente conferita dal Direttore Generale (cfr. D.Lgs. n. 300 del 1999, art. 57, comma 1).

Nella specie il “Regolamento di Amministrazione” n. 4 del 2000, art. 1, comma 1, lett. c-e), definisce i principi che regolano la organizzazione ed il funzionamento della Agenzia “anche individuando per gli organi centrali, regionali e periferici…aree differenziate di intervento” e disciplinando l’ordinamento interno delle strutture centrali e regionali “secondo criteri di sussidiarietà rispetto ai compiti degli uffici periferici…”.

2.3 il “regolamento di amministrazione”, art. 4, comma 1 e 3, definisce le Direzioni regionali e la Direzioni provinciali come “strutture di vertice” a “livello periferico”, direttamente dipendenti dal Direttore della Agenzia, precisando che:

– le Direzioni regionali e le Direzioni provinciali delle Province autonome di Trento e Bolzano, oltre a funzioni di direzione e di coordinamento, svolgono anche “attività operative di particolare rilevanza nei settori della gestione dei tributi, dell’accertamento, della riscossione, e del contenzioso, e in specie, a decorrere dal 1 gennaio 2009, quelle di cui al D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 27, commi 9, 11, 12 e 14, convertito con modificazioni, dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2, con le attribuzioni ed i poteri di cui al medesimo art., comma 13, nei confronti dei soggetti con volumi di affari, ricavi o compensi non inferiori a cento milioni di Euro ” (Reg. Amm., art. 4, comma 3) – competenti alla emissione degli atti impositivi sono le Direzione provinciali: “gli avvisi di accertamento sono emessi dalla direzione provinciale e sono sottoscritti dal rispettivo direttore o, su delega di questi, dal direttore dell’ufficio preposto all’attività accertatrice ovvero da altri dirigenti o funzionari, a secondo della rilevanza o complessità degli atti…” (Reg. Amm., art. 4, comma 6).

2.4 Il medesimo “regolamento di amministrazione”, all’art. 2, comma 4, demanda la disciplina della “organizzazione interna delle strutture di vertice e delle relative posizioni dirigenziali” ad apposito atto emanato dal Direttore dell’Agenzia, previo parere del Comitato direttivo (ora di gestione), e, con norma finale e transitoria, dispone che, per quanto non espressamente disciplinato dalla legge, dallo Statuto, dal regolamento di amministrazione e dall’atto organizzativo adottato dal Direttore della Agenzia, sono devoluti ai Direttori delle strutture di vertice centrali e regionali della Agenzia “i poteri e le competenze già attribuiti da norme di legge o di regolamento ai Direttori centrali e regionali del Dipartimento delle Entrate” ed, analogamente, sono devoluti ai dirigenti degli uffici locali della Agenzia “i poteri e le competenze dei dirigenti degli uffici delle entrate e dei preesistenti uffici distrettuali delle imposte dirette, provinciali dell’imposta sul valore aggiunto e del registro” (Reg. Amm., art. 7, comma 1).

2.5 Con successivo provvedimento del Direttore dell’Agenzia in data 23.2.2001 n. 36122 pubblicato in GU n. 151/2001, è stata definita, tra l’altro, la struttura organizzativa delle Direzioni regionali che, per quanto concerne le competenze della DRE Lazio, prevede l’articolazione in differenti “settori” ed “uffici” tra cui il “Settore accertamento” al quale è affidato:

– il coordinamento dell’attività di accertamento in ambito territoriale e la cooperazione ed integrazione con i soggetti che concorrono al processo di accertamento in ambito territoriale;

– le verifiche ed altre indagini tributarie nei confronti dei contribuenti.

2.6 Dal complesso delle richiamate disposizioni legislative, statutarie ed organizzative, emerge evidente come la DRE dell’Emilia Romagna nel caso di specie, fosse l’organo competente a svolgere l’attività istruttoria destinata a fornire il supporto probatorio della pretesa tributaria oggetto della cartella di pagamento. L’intervento normativo del 2008 (D.L. n. 185 del 2008 conv. in L. n. 2 del 2009), peraltro applicabile soltanto a far data dall’1.1.2009, ha fondato su norma primaria (dunque sottratta tanto ad eventuali modifiche statutarie, quanto a successive modifiche attuate mediante esercizio di potestà regolamentare od organizzativa) il riparto delle competenze relative alla attività di verifica tra le strutture di vertice di livello periferico (DRE; DPE), istituendo una riserva di competenza esclusiva a favore della DRE in relazione alla rilevanza economico-fiscale del soggetto accertato (in tal senso Cass. 38/2014).

3. Per i motivi sopra esposti va ribadito che l’intervento normativo è applicabile solo a far data dall’1.1.2009. La CTR avrebbe dovunque dovuto accertare quando l’attività istruttoria è stata svolta e in particolare quando è stato svolto il controllo automatizzato della dichiarazione modello U60 2007 relativo al periodo di imposta 2006. A tanto provvederà il giudice di rinvio.

4. Il ricorso deve essere, pertanto, accolto e la sentenza cassata.

Le altre questioni proposte anche nel ricorso incidentale devono ritenersi assorbite.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso per quanto di ragione, assorbite le altre questioni sollevate anche in sede di ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR dell’Emilia in diversa composizione anche per le spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 3 aprile 2019.

Depositato in Cancelleria il 16 luglio 2019

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