Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18973 del 05/07/2021

Cassazione civile sez. trib., 05/07/2021, (ud. 18/11/2020, dep. 05/07/2021), n.18973

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – rel. Consigliere –

Dott. CENICCOLA Aldo – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11856/2014 R.G. proposto da:

Asia s.n.c. di B.A. e C., corrente in Isola di Scala (VR), in

persona del legale rappresentante p.t., nonchè i sigg.i

B.S. e B.A., in proprio e in qualità di suoi soci, con

l’avv. Francesca Fegatelli e con domicilio eletto presso il suo

studio in Roma, Via degli Scipioni n. 268/A;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t.,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio ex lege in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale per il

Veneto – sez. distaccata di Verona n. 132/15/13, pronunciata in data

21 ottobre 2013 e depositata il 04 novembre 2013, non notificata;

Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 18 novembre

2020 dal Cons. Fracanzani Marcello M..

 

Fatto

RILEVATO

1. La società contribuente, operante nel settore della compravendita e della valorizzazione di immobili, presentava per l’anno d’imposta la dichiarazione Mod. Unico società di persone dichiarando una perdita di 1.390,00 Euro, imputata poi ai soci per trasparenza. A seguire la ricorrente presentava in data 20 marzo 2007 un’istanza ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis, comma 8, chiedendo, a termini della L. n. 724 del 1994, art. 30, comma 4-bis, nel testo ratione temporis applicabile, la disapplicazione delle prescrizioni ivi contenute.

2. L’istanza poggiava su tre circostanze specifiche e cioè:

2.1 la società contribuente era proprietaria di un unico bene immobile sul quale era stato costituito un diritto di superficie a titolo oneroso a favore della Sementi B. s.r.l. per la durata di 18 anni;

2.2 il superficiario aveva esercitato il proprio diritto costruendo un capannone adibito a sede per l’esercizio dell’attività d’impresa e tale era destinato a rimanere sino alla scadenza dei 18 anni, salvo entrare nella disponibilità della cedente alla cessazione di tale periodo;

2.3 conseguentemente la società contribuente, privata dell’unico bene di valore, si trovava in una situazione che rendeva oggettivamente impossibile il conseguimento di ricavi: donde la disapplicazione richiesta a mente della L. n. 724 del 1994, art. 30, comma 4 bis.

3. L’Ufficio negava la richiesta disapplicazione, avviando poi la procedura per la verifica delle condizioni di operatività della contribuente. Instaurato il contraddittorio, rilevava l’incompatibilità tra i ricavi effettivi (cioè le perdite di esercizio) e quelli presunti L. n. 724 del 1994 ex art. 30, qualificava la società come non operativa, calcolando a seguire il reddito minimo imponibile attribuito ai soci per trasparenza. L’Amministrazione finanziaria emetteva così tre avvisi di accertamento, uno nei confronti della società e i rimanenti due nei confronti dei soci, tutti ritualmente impugnati.

4. Riuniti i giudizi, la commissione tributaria provinciale li respingeva sull’assunto che fosse chiaro il fine elusivo perseguito dai ricorrenti, in aperta antitesi con la ratio della disciplina, tenuto conto che la cessione del diritto di superficie ad un’altra società con identica compagine sociale non poteva generare un beneficio economico in favore della contribuente. I soccombenti in primo grado insorgevano così con ricorso in appello, censurando il ragionamento seguito dai giudici di primo grado: ivi in particolare rilevavano l’interesse economico all’operazione sotto il duplice profilo del corrispettivo derivante dalla concessione e dalla valorizzazione economica del terreno, medio tempore edificato, tenuto conto che l’immobile edificato sarebbe rientrato nella disponibilità della società contribuente al termine del periodo concesso per l’esercizio del diritto di superficie.

5. La Commissione tributaria regionale rigettava l’appello sul presupposto che la circostanza che aveva reso impossibile il conseguimento dei ricavi non aveva carattere oggettivo, essendo la conseguenza diretta della condotta volontaria dei soci che avevano ceduto il diritto di superficie ad un’altra società per ben 18 anni. In altri termini, erano stati gli stessi soci a privare la società dell’unico bene necessario a calcolare l’imponibile minimo previsto per le società di comodo, sicchè difettava il presupposto dell’impossibilità oggettiva richiesta dalla norma. La CTR riconosceva pertanto il fine elusivo nella condotta dei soci, tenuto anche conto della perfetta identità tra le compagini delle due società.

6. Ricorrono oggi le parti contribuenti affidandosi a due motivi, cui resiste l’Avvocatura con tempestivo controricorso; la parte privata ha depositato memoria in prossimità dell’udienza.

Diritto

CONSIDERATO

1. Con il primo motivo di ricorso i ricorrenti denunziano l’illegittimità della sentenza per violazione di legge con riferimento alla L. n. 724 del 1994, art. 30, comma 4-bis (nel testo applicabile ratione temporis alla fattispecie a seguito dell’entrata in vigore del D.L. n. 223 del 2006, art. 35, comma 15, lett. d), poi convertito con L. n. 223 del 2006 e della L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 109) anche in combinato disposto con il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis, comma 1, e con l’art. 53 Cost in parametro all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3).

Rilevano, in particolare, che la Corte di merito avrebbe sì messo in evidenza la volontà dei soci ma non avrebbe illustrato la corrispondenza tra quella volontà e la ratio legis del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis. Affermano che l’applicazione della L. n. 724 del 1994, art. 30, comma 4-bis, sarebbe subordinata all’accertamento della sola esistenza di una situazione oggettiva che impedisca il conseguimento di ricavi, non prevedendo la disposizione in commento, in alcuna sua parte, la necessità di sindacare anche l’elemento soggettivo dei soggetti coinvolti.

In ogni caso, ed anche a voler considerare la condotta volontaria serbata dai ricorrenti, non sarebbe comunque ravvisabile il fine elusivo riconosciuto dai giudici di merito, giacchè i contribuenti avevano fornito la prova che le azioni poste in essere erano dettate da un vantaggio economico con prospettiva a lungo termine.

Il motivo è infondato.

1.1. In materia la giurisprudenza di questa Corte, da cui il Collegio non ritiene di doversi discostare in assenza di nuove ragioni,

ha ritenuto che la disciplina dettata dalla L. n. 724 del 1994, art. 30, comma 4 bis, persegue il fine ultimo di disincentivare il fenomeno dell’uso improprio dello strumento societario, utilizzato come involucro per raggiungere scopi anche di risparmio fiscale, diversi da quelli previsti dal legislatore per tale istituto (cosiddette società senza impresa, o di mero godimento, dunque “di comodo”). In particolare è stato affermato che “Il meccanismo deterrente consiste nel fissare un livello minimo di ricavi e proventi correlato al valore di determinati beni patrimoniali, il cui mancato raggiungimento costituisce elemento sintomatico della natura non operativa della società (nel senso ora indicato), con conseguente presunzione di un reddito minimo, stabilito in base a coefficienti medi di redditività dei detti elementi patrimoniali di bilancio. Spetta poi al contribuente fornire la prova contraria, dimostrando, secondo il testo della disciplina applicabile ratione temporis, sopra riportato, l’esistenza di “oggettive situazioni di carattere straordinario”, specifiche e indipendenti dalla sua volontà, che hanno impedito il raggiungimento della soglia di operatività e del reddito minimo presunto” (Cfr. Cass., V, ord. n. 31626/2019; sent. n. 21358/2015). Sul punto, questa Corte è intervenuta anche di recente, specificando che l’inoperatività non deve essere conseguente ad una scelta consapevole dell’imprenditore (cfr. Cass. V, n. 24314/2020).

1.2. In tesi, questa Corte riconosce la correttezza dei principi normativi invocati dai contribuenti, e quindi la disapplicazione delle prescrizioni previste della L. n. 724 del 1994, art. 30. Resta però fermo e impregiudicato il loro presupposto che deve sempre tradursi in circostanze oggettive e straordinarie, come tali non riconducibili alla volontà del contribuente. Diversamente opinando, invero, la disposizione in commento potrebbe essere agevolmente aggirata ponendo volontariamente in essere delle condizioni conformi alla fattispecie astratta prevista dalla norma, ma presentate sotto le mentite spoglie di circostanze oggettive.

2. Nella fattispecie è pacifico che la causa oggettiva che ha determinato l’impossibilità di determinare ricavi è dipesa dalla volontà chiara e riconosciuta dei soci di voler privare la società dell’unico bene che essa aveva a disposizione e ciò onde concedervi il diritto di superficie in favore di un’altra società. Altrettanto pacifico è che la costituzione del diritto di superficie è avvenuto per volontà dei soci in favore di un’altra società di cui fanno parte i soci medesimi. E’ dunque riconoscibile in capo a questi ultimi una condotta ascrivibile nel paradigma della “causa-effetto”, che trova la sua origine nella volontà dei contribuenti medesimi. In altri termini, non si tratta di una causa oggettiva e straordinaria, quanto di una circostanza perseguita e realizzata per mano e volontà dei soci, e quindi soggettivamente voluta e come tale prevedibile, che ha generato, quale conseguenza, l’impossibilità di creare ricavi.

La sentenza impugnata ha pertanto fatto buon governo della normativa di riferimento secondo l’interpretazione datane da questo Giudice di legittimità, sicchè il motivo è infondato.

3. Con il secondo motivo di ricorso la parte ricorrente deduce l’illegittimità della sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 in combinato disposto con l’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, per nullità della sentenza per la mancata esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione.

3.1. Lamenta, in particolare, la nullità della decisione difettando l’indicazione delle ragioni di fatto e di diritto che hanno indotto il Collegio a riconoscere la volontà elusiva nella condotta della società Asia s.n.c. che ha costituito il diritto di superficie oneroso in favore della società Sementi B. s.r.l. Afferma che la CTR avrebbe dovuto illustrare le ragioni per cui ha ritenuto operante il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 1, tenuto conto della convenienza economica rappresentata dai contribuenti.

4. Infondato è anche il secondo motivo.

Costituisce ius receptum di questa Corte il principio secondo cui “la sentenza è nulla ai sensi dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, ove risulti del tutto priva dell’esposizione dei motivi sui quali la decisione si fonda ovvero la motivazione sia solo apparente, estrinsecandosi in argomentazioni non idonee a rivelare la “ratio decidendì” cioè, in particolare, ove non siano indicati gli elementi da cui il giudice ha tratto il proprio convincimento ovvero tali elementi siano indicati senza un’adeguata disamina logica-giuridica, mentre tale evenienza resta esclusa con riguardo alla valutazione delle circostanze probatorie in senso difforme rispetto a quello preteso dalla parte” (Cass. 8 gennaio 2009, n. 161; Cass. SU 21 dicembre 2009, n. 26825).

La sentenza impugnata contiene una chiara esposizione delle ragioni di fatto, peraltro coincidenti con le stesse deduzioni offerte in giudizio dalla parte contribuente, e le conseguenti ragioni di diritto che hanno condotto il Collegio a ritenere applicabile il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, comma 1. Invero, la decisione della Commissione regionale è chiara, logica e congrua e come tale va esente da censure, avendo evidenziato come in sette anni di attività la società contribuente avesse compiuto un’unica operazione societaria, peraltro in favore di un’altra società con identica compagine sociale. E’ sempre la stessa società contribuente ad aver riconosciuto di essersi volontariamente privata dall’unico immobile necessario per effettuare il calcolo del reddito imponibile minimo, e ciò aveva fatto volontariamente ed intenzionalmente per un periodo di tempo decisamente lungo (18 anni). Difetta dunque il presupposto della oggettiva situazione di carattere straordinario richiesto dalla norma, come correttamente riconosciuto dal Giudice d’appello.

In conclusione il ricorso deve essere rigettato.

Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

PQM

La Corte rigetta il ricorso.

Compensa fra le parti le spese del doppio grado di merito, condanna i ricorrenti in solido alla rifusione delle spese di lite a favore dell’Agenzia delle Entrate che liquida in Euro duemilatrecento/00 oltre a spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte dei ricorrenti dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 18 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 5 luglio 2021

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