Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18930 del 16/09/2011

Cassazione civile sez. trib., 16/09/2011, (ud. 03/05/2011, dep. 16/09/2011), n.18930

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. D’ALONZO Michele – Presidente –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

Dott. FERRARA Ettore – rel. Consigliere –

Dott. DI IASI Camilla – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 26705-2006 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

RAVENNAVI SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA A. FARNESE 7 presso lo studio

dell’avvocato BERLIRI CLAUDIO, che lo rappresenta e difende

unitamente agli avvocati COGLIATI ALESSANDRO, DANZA ANNA RITA,

procura speciale Notaio Dr. SCARANO ERALDO in RAVENNA REP. 123187 DEL

23/10/06;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 68/2005 della COMM. TRIB. REG. di BOLOGNA,

depositata il 05/07/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

03/05/2011 dal Consigliere Dott. ETTORE FERRARA;

udito per il ricorrente l’Avvocato DETTORI BRUNO, che si riporta;

udito per il resistente l’Avvocato BERLIRI CLAUDIO, che si riporta;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SORRENTINO Federico che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

A seguito di avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione per l’anno 1995, ai fini Irpeg e Ilor, nei confronti della Ravennavi s.p.a. costi non deducibili per L. 176.124.180, relativi a cd. costi di regia, e più precisamente a costi di gestione di attrezzature e locali utilizzati anche da altre cinque società controllate o comunque partecipate dalla suddetta società capogruppo, quest’ultima proponeva ricorso dinanzi alla C.T.P. di Ravenna, contestando anche le sanzioni irrogate.

Il giudice adito annullava l’atto impugnato, ritenendo inerenti e congrue le spese in questione, e la decisione, appellata dall’Ufficio, veniva successivamente confermata dalla C.T.R. dell’Emilia Romagna con sentenza n. 68 depositata il 5 luglio 2005 e non notificata.

Per la cassazione della suddetta sentenza proponeva ricorso l’Agenzia delle Entrate articolando un unico complesso motivo, all’accoglimento del quale si opponeva la contribuente con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente rileva questa Suprema Corte che, come risulta dall’impugnata sentenza, i costi dei quali si discute sono quelli “relativi alla gestione di attrezzature e dei locali (posta, telegrafo, manutenzione mobili e arredi, ammortamenti vari, affitto, illuminazione)”, dell’immobile nel quale avevano sede, oltre alla Ravennavi, altre cinque società collegate alla prima, e svolgenti la medesima attività.

Tali costi, ripartiti tra tutte e sei le società dall’Agenzia delle Entrate in proporzione ai relativi ricavi, con conseguente esclusione nei confronti della Ravennavi, con l’avviso di accertamento impugnato, delta quota eccedente la frazione ritenuta di sua pertinenza, sono stati dalla CTP ritenuti invece deducibili per intero dalla predetta società, sul presupposto che il principio di inerenza, posto dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, comma 5, (TUIR) a fondamento della distinzione tra costi deducibili e non deducibili, dovesse ritenersi riferibile all’attività della società e non ai ricavi.

Tale conclusione risulta poi confermata dal giudice del gravame, osservandosi però che “… i costi di cui si dibatte …. non dovrebbero essere totalmente imputati alla Ravennavi s.p.a. perchè se è legittimo considerarli inerenti allo svolgimento della sua attività è altrettanto legittimo considerarli inerenti anche alle attività svolte dalle altre 5 società, le quali, proprio perchè prive di un proprio apparato amministrativo non potevano non usufruire di quello facente capo alla Ravennavi spa, quindi parte dei suddetto costi sono certamente inerenti e imputabili alle suddette altre società”; e concludendosi subito dopo che: “Resta comunque totalmente errato il criterio di ripartizione dei suddetti costi in base ai ricavi delle società, in quanto i costi sono inerenti alla attività svolta … ma non sono inerenti o strettamente collegati con i ricavi, i quali potrebbero al limite anche non sussistere”.

Con il motivo articolato denuncia la ricorrente i vizi di violazione e falsa applicazione dell’art. 75 comma 5, del cit. T.U.I.R. nonchè omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia, lamentando in particolare che la CTR, dopo aver ammesso che i costi in questione “non dovrebbero essere totalmente imputati alla Ravvenavi”, perchè relativi anche alle attività della altre società, avrebbe poi contraddittoriamente, e comunque in palese violazione di legge, concluso per la integrale detraibilità di essi da parte della citata contribuente.

La contribuente replica in controricorso sostenendo l’inammissibilità del ricorso perchè volto a porre in sede di legittimità una questione, quella dell’inerenza dei costi, già definitivamente decisa dal giudice di merito, e comunque l’infondatezza del medesimo non sussistendo affatto la dedotta contraddittorietà della motivazione; invoca inoltre un giudicato interno che si sarebbe formato sull’illegittimità dell’irrogazione della sanzione, per effetto della mancata contestazione da parte dell’ufficio della pronuncia implicita di rigetto dell’appello proposto sul punto dall’Ufficio avverso il relativo capo sfavorevole della sentenza di primo grado, nonchè il giudicato esterno che sull’identica questione relativa alla deducibilità dei costi, si sarebbe formato relativamente all’anno 1998, con riferimento a sentenza della CTP di Ravenna, emessa il 28.9.2004 e depositata il 14.4.2005, divenuta definitiva per mancata impugnazione.

Tanto premesso osserva il Collegio che nel caso di specie deve senz’altro escludersi l’effetto espansivo del giudicato esterno invocato dalla contribuente, riferendosi le due controversie a diverse annualità d’imposta (v. Cass. 16.5.2007, n. 1226), ed inoltre investendo il thema decidendum non già questioni di fatto aventi carattere di durevolezza, bensì la questione di puro diritto relativa alla deducibilità per intero da parte di una società di costi di attività che il giudice di merito ha accertato essere relativi anche ad altre società.

Ciò considerato, il ricorso risulta fondato e meritevole di accoglimento.

Contrariamente a quanto sostenuto dalla contribuente l’accertamento di fatto compiuto dal giudice di merito in ordine all’inerenza dei costi, ai fini della loro deducibilità, può certamente essere censurato in sede di legittimità sotto il profilo del vizio di motivazione, come appunto si è verificato nel caso di specie, nel quale l’Agenzia ha giustamente colto nella motivazione della sentenza della CTR una evidente contraddittorietà tra le due proposizioni innanzi trascritte, la prima delle quali inequivocabilmente orientata a sostenere la necessità di una ripartizione dei costi in questione, in quanto certamente imputabili pro-quota a tutte e sei le società interessate; e la successiva invece volta a concludere incoerentemente il ragionamento nel senso della illegittimità dell’accertamento per la erroneità del criterio di ripartizione dei costi adottato dall’Ufficio.

E la contraddittorietà rilevata nella suddetta motivazione è ancor più grave perchè rivelatrice della violazione di legge nella quale è incorso il giudicante per aver prima accertato, in fatto, che i costi in discussione erano certamente imputabili a tutte le società (e quindi per ciò stesso non inerenti all’attività di una soltanto di esse ), e poi erroneamente desunto dalla non condivisibilità del criterio di ripartizione adottato dall’Ufficio, la deducibilità di quei costi per intero da parte della sola società Ravennavi, come se gravasse sull’Amministrazione l’onere probatorio in ordine all’inerenza di quei costi ad altre società.

Diversamente secondo consolidata e condivisa giurisprudenza di questa Suprema Corte: “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel quadro dei generali principi che governano l’onere della prova, spetta all’amministrazione finanziaria dimostrare l’esistenza dei fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria azionata, fornendo quindi la prova di elementi e circostanze a suo avviso rivelatori dell’esistenza di un maggiore imponibile, mentre grava sul contribuente l’onere della prova circa l’esistenza dei fatti che danno luogo ad oneri e/o a costi deducibili, ed in ordine al requisito dell’inerenza degli stessi all’attività professionale o d’impresa svolta. La corretta applicazione dei principio concernente la distribuzione dell’onere della prova dettato dall’art. 2697 cod. civ. impone quindi al giudice di merito di accertare, in primo luogo, se la pretesa tributaria dedotta in giudizio derivi dall’attribuzione al contribuente di maggiori entrate oppure dal disconoscimento di costi o oneri deducibili esposti dallo stesso, perchè solo l’esatta individuazione della parte tenuta per legge a dare la prova afferente consente al giudice di porre a carico di essa le conseguenze giuridiche derivanti dall’accertata inosservanza di detto onere” (v.

Cass. 16.5.2007, n. 11205).

Nel caso di specie, dunque, non solo, sul piano intuitivo e deduttivo, deve rilevarsi (come inizialmente sembra fare anche il giudice tributario) che le altre cinque società del gruppo, che non avevano autonome strutture amministrative, ma ciò nonostante producevano ricavi (posti dall’Ufficio a fondamento del riparto dei costi), risultavano pertanto attive e per ciò stesso produttive, ciascuna per una parte, dei costi dei quali si discute, ma deve altresì ritenersi che gravasse sulla Ravennavi l’onere di documentare la misura dell’inerenza dei costi, quanto meno con riferimento all’attività da essa stessa svolta, così che non avendo essa assolto tale onere, la conseguenza che se ne sarebbe dovuto trarre è quella della non deducibilità di quei costi in misura maggiore di quanto riconosciuto spontaneamente dall’Agenzia.

In accoglimento del ricorso la sentenza impugnata deve pertanto essere cassata, potendosi quindi decidere nel merito la controversia con il rigetto del ricorso introduttivo della società, emergendo già da tutto quanto innanzi osservato che nessuna prova ha fornito la contribuente dell’inerenza alla propria attività dei costi disconosciuti dall’Ufficio.

Nè esigenze di rinvio della controversia al giudice di merito possono scaturire dalla necessità di definizione della contestazione della sanzione originariamente formulata dalla contribuente. A tal riguardo, infatti, nel mentre è da escludersi il preteso giudicato interno conseguente ad una pronuncia implicita da parte della CTR di annullamento dell’atto di irrogazione della sanzione, che resta certamente impedita dalla pregiudiziale reiezione nel merito dell’appello avverso l’annullamento dell’avviso di accertamento, l’irrilevanza e l’infondatezza della questione, così come accennata in controricorso, inequivocabilmente consegue alla genericità con la quale la questione stessa risulta richiamata (in violazione del principio di autosufficienza che è proprio anche del controricorso:

v. Cass. 2.2.2006, n. 2262), e alla pretestuosità della contestazione, così come collegata ad un generico difetto di motivazione dell’atto di irrogazione della sanzione, viceversa giustificato già dal solo contestuale accertamento in rettifica, e ad una del tutto insussistente incertezza della normativa in materia di costi deducibili.

La particolarità della vicenda consente la compensazione parziale delle spese di giudizio, limitatamente alle spese delle fasi di merito, mentre per il principio della soccombenza la residua quota, relativa al giudizio di legittimità, liquidata come in dispositivo, va posta a carico della contribuente.

PQM

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della società.

Compensa le spese del giudizio di merito e condanna la società al rimborso in favore dell’Agenzia della spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.000,00 oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 3 maggio 2011.

Depositato in Cancelleria il 16 settembre 2011