Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18908 del 17/07/2018

Civile Sent. Sez. 5 Num. 18908 Anno 2018
Presidente: CRUCITTI ROBERTA
Relatore: GIUDICEPIETRO ANDREINA

SENTENZA
sul ricorso iscritto al n. 14433/2011 R.G. proposto da
Giovanni Pisanelli, rappresentato e difeso dall’avv. Gennaro Di Maggio,
con cui è elettivamente domiciliato presso l’avv. Emiddio Perreca, in Roma
alla via Adolfo Gandiglio n.27
– ricorrente contro
Agenzia delle Entrate di Napoli 1, in persona del Direttore p.t.,
rappresentata dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in
Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;
– controricorrente avverso la sentenza n.84/23/10 della Commissione Tributaria Regionale
della Campania del 18/3/2010, depositata il 9/4/2010 e non notificata.
Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 14/3/2018 dal
Consigliere Andreina Giudicepietro;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale
dott. Immacolata Zeno, che ha concluso chiedendo il rigetto del primo
motivo di ricorso e l’accoglimento del secondo e del terzo;

Data pubblicazione: 17/07/2018

udito l’avv. Maria Giulia Monaco per il ricorrente e l’Avvocato dello Stato
Gianna Galluzzo per l’Agenzia delle Entrate.

FATTI DI CAUSA
1. Giovanni Pisanelli ricorre con tre motivi avverso l’Agenzia delle
Entrate per la cassazione della sentenza n.84/23/10 della Commissione

e non notificata, che, in controversia concernente l’impugnativa dell’avviso
di accertamento n. RED 010700640/2007 di recupero a tassazione per
l’anno 2003 del maggior reddito di euro 50.794,00 ai fini IRPEF,
determinato sulla base di indagini bancarie, ha accolto l’appello dell’Agenzia
delle Entrate avverso la sentenza della C.T.P. di Napoli, che, a sua volta,
aveva accolto il ricorso introduttivo del contribuente.
2. Con la sentenza impugnata, la C.T.R. della Campania, in riforma della
sentenza di primo grado, ha ritenuto la legittimità, ai sensi dell’art. 18 L.
n.413/91, e la fondatezza dell’avviso di accertamento, emesso a seguito
delle indagini bancarie condotte nei confronti del contribuente, nonché
l’insufficienza della prova documentale contraria fornita da quest’ultimo.
3. A seguito del ricorso di Giovanni Pisanelli, l’Agenzia delle Entrate si
costituiva e resisteva con controricorso.
4. Il ricorrente ha depositato memorie ex art. 378 c.p.c.

RAGIONI DELLA DECISIONE
1.1. Con il primo motivo di ricorso, il ricorrente denuncia l’erroneità e
l’insufficienza della motivazione, nonché plurime violazioni di norme di
diritto sostanziali (violazione e falsa applicazione degli artt. 2729 c.c., 100,
112 e 342 c.p.c., 11 preleggi al c.c., 1 , comma 402, L. n.311/04, 32 D.P.R.
n.600/73, 18 L. n.431/91, 3 L. n.212/00, art.111 Cost.) ai sensi dell’art.
360, comma 1, n.3, n.4 e n.5 cod. proc. civ.
Con il secondo motivo di ricorso, il ricorrente denuncia la nullità,
violazione e falsa applicazione dell’art.32 D.P.R n. 600/73 in relazione
all’art. 360, comma 1, n.5, c.p.c., carente ovvero insufficiente motivazione.

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Tributaria Regionale della Campania del 18/3/2010, depositata il 9/4/2010

Con il terzo motivo di ricorso, il ricorrente censura la nullità, violazione
e falsa applicazione dell’art.32 D.P.R. n.600/73, l’omessa pronuncia su
circostanze fondamentali, la violazione dell’art.112 c.p.c., in relazione
all’art. 360, comma 1, n.4, c.p.c.
1.2. I motivi sono connessi e per gran parte inammissibili per la
sovrapposizione di mezzi d’impugnazione eterogenei, facenti riferimento

cod. proc. civ., ovverosia quelle di cui ai numeri 3), 4) e 5) il primo, quelle
di cui ai numeri 3) e 5) il secondo e quelle di cui ai numeri 3), 4) e 5) il
terzo.
Giova premettere che “in materia di ricorso per cassazione,
l’articolazione di un singolo motivo in più profili di doglianza, ciascuno dei
quali avrebbe potuto essere prospettato come un autonomo motivo,
costituisce ragione d’inammissibilità dell’impugnazione quando la sua
formulazione non consente o rende difficoltosa l’individuazione delle
questioni prospettate” (Cass. ord. n. 7009/2017).
Nelle argomentazioni a sostegno del primo motivo di ricorso, il
ricorrente non individua i singoli profili di doglianza, ma si duole, a più
riprese, della “motivazione assolutamente insufficiente ed illogica”, anzi
“apparente ed aberrante”, collegando il vizio motivazionale di cui al n.5)
all’errata interpretazione giuridica delle norme (l’incentrarsi della decisione
sulla disposizione di cui all’art. 18 L.413/91, che sarebbe invece irrilevante
nella fattispecie in esame) e non, come sarebbe stato corretto, alla
motivazione in fatto.
L’illustrazione del motivo prosegue con la lunga elencazione di una serie
di disposizioni normative, estranee alla tematica oggetto del giudizio, la cui
lettura sarebbe funzionale ad asseverare l’interpretazione dell’art. 32 D.P.R.
n.600/73 e della L. n.311/04 sostenuta dal ricorrente (cioè che
l’equiparazione tra prelevamenti e ricavi non sia applicabile ai lavoratori
autonomi prima dell’entrata in vigore della L. n.311/04).
La stessa commistione di doglianze si ritrova nelle argomentazioni a
sostegno del secondo motivo, in cui, già contraddittoriamente in rubrica, il

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cumulativo alle diverse ipotesi contemplate dall’art. 360, primo comma,

ricorrente censura testualmente “la nullità, violazione e falsa applicazione in
relazione all’art.360 , co.1, n.5 c.cp.c.”.
Il motivo è inammissibile poiché introduce contestazioni mai avanzate
nei precedenti gradi di giudizio (pretesi errori di calcolo
dell’Amministrazione) e, comunque, tende a sollecitare un esame diretto
della Corte sulla documentazione prodotta da parte ricorrente, sulla quale la

Corte proceda alla “necessaria revisione” della motivazione della sentenza
impugnata.
E’ ulteriormente inammissibile laddove riconduce il vizio di insufficiente
motivazione sugli argomenti difensivi del contribuente, attinente al giudizio
di fatto, censurabile solo ai sensi dell’art.360, co.1, n.5, alla violazione
dell’art.112 c.p.c. e delle norme del D.Lgs. n.546/92 (non meglio
specificate) “essendo carente ogni e qualunque riferimento agli argomenti
promossi dalle parti”.
Sotto altro aspetto, il ricorrente censura come vizio della motivazione
l’erronea ripartizione dell’onere probatorio, che andava più correttamente
inquadrata sotto il diverso profilo della violazione di legge.
Le doglianze, per lo più, non si concludono con una chiara esposizione
delle ragioni per le quali la censura è stata formulata e del tenore della
pronunzia caducatoria richiesta, e non consentono al giudice di legittimità di
stabilire se la parte abbia dedotto un vizio di legittimità inequivocamente
riconducibile ad una delle ipotesi di cui all’articolo 360 cpc. ( Cass. civ. S.U.
nr. 17931/2013).
Con il terzo motivo, il ricorrente fa espresso riferimento al vizio di “error
in procedendo” di cui all’art.360, comma 1, n.4 c.p.c., denunciando
“l’omessa pronuncia integrale su quello che è il vero punto fondamentale del
presente ricorso”, e cioè la “domanda di procedere alla rettifica dell’avviso
di accertamento considerando le movimentazioni bancarie documentate a
termini di legge dal contribuente”.
Procede, quindi, argomentando sull’omesso esame, da parte dei giudici
di appello, di documentazione ed argomentazioni difensive, senza mai fare
menzione della nullità della sentenza impugnata.

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C.T.R. si sarebbe pronunciata in maniera insufficiente, chiedendo che la

”Ove il ricorrente lamenti l’errore processuale – nella specie l’omessa
pronuncia – non è indispensabile che faccia esplicita menzione della
ravvisabilità della fattispecie di cui al n. 4 del comma 1 dell’art. 360 cod.
proc. civ., con riguardo alla norma processuale violata, purché il motivo
rechi univoco riferimento alla nullità della decisione derivante dalla relativa
violazione, dovendosi, invece, dichiarare inammissibile il gravame allorché si

motivazione ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.” (Cass. sent. n.
24247/2016).
1.3. Tanto premesso, deve rilevarsi che il primo motivo di ricorso
presenta dei profili di ammissibilità in relazione alle questioni specificamente
e compiutamente individuabili, relative all’illegittima applicazione retroattiva
dell’art.32 del d.P.R. n.600/1973, come modificato dalla legge finanziaria
per il 2005 (art.1, comma 402, della legge 30.12.2004 n.311), nonchè alla
circostanza che l’accertamento era stato fondato sia sui versamenti che sui
prelevamenti, equiparando l’attività professionale a quella di impresa.
Ed invero, il ricorrente denuncia che la C.T.R. non si sarebbe
pronunciata sulla questione controversa della irretroattività o meno della
nuova disciplina, incorrendo nel vizio di omessa pronuncia e/o di omessa
motivazione, ovvero nel vizio di violazione dell’art.11 delle disp. att. cod.
civ., ove si dovesse ritenere che la pronuncia vi sia stata in forma implicita.

E’ utile premettere che, come questa Corte ha già avuto modo di
affermare, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi
su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione
è soddisfatto, secondo l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, attraverso i dati
e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione
dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare,
con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che
gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad
operazioni imponibili e sono prive di rilevanza fiscale (Cass. nn.
22179/2008, 18081/2010, 15857/2016, 4829/2015).
Ciò posto, la questione dell’illegittima applicazione retroattiva
dell’art.32 del d.P.R. n.600/1973, come modificato dalla legge finanziaria

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riferisca esclusivamente alla insufficienza e contraddittorietà della

per il 2005 (art.1, comma 402, della legge 30.12.2004 n.311), è infondata
e va disattesa. Ed invero, anche con riferimento al testo del D.P.R. n. 600
del 1973, art. 32, antecedente l’entrata in vigore della novella del 2004
(temporalmente applicabile alla fattispecie in esame), è del tutto pacifico
nella giurisprudenza di questa Corte che la norma in questione, e la
presunzione in essa contenuta, seppure letteralmente riferibile ai soli

non solo al reddito di impresa (Cass. 4601/02, 430/08, 11750/08). Di qui la
piena utilizzabilità, da parte dell’Ufficio finanziario, nella vicenda oggetto del
presente giudizio, della presunzione di ascrivibilità ad operazioni imponibili
dei dati raccolti in sede di accesso ai conti correnti bancari del ricorrente.
Invece, la censura, concernente l’applicazione delle presunzioni ai
movimenti bancari di prelevamento, merita accoglimento per lo “ius
superveniens” seguìto alla sentenza della Corte Costituzionale n.288 del
2014, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 32, comma 1,
numero 2), secondo periodo, del DPR n.600/1973 d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600, limitatamente alle parole «o compensi», ed ha ridefinito il
perimetro applicativo della norma relativa ai prelevamenti, a seconda che
riguardi un imprenditore ovvero, come nel presente caso, un lavoratore
autonomo.
Ne consegue che deve darsi applicazione al principio secondo il quale in
tema di accertamento, resta invariata la presunzione legale posta dall’art.
32 del d.P.R. n. 600 del 1973 con riferimento ai soli versamenti effettuati su
un conto corrente dal professionista o lavoratore autonomo, sicché questi è
onerato di provare in modo analitico l’estraneità di tali movimenti ai fatti
imponibili, mentre è venuta meno, all’esito della sentenza della Corte
costituzionale n. 228 del 2014, l’equiparazione logica tra attività
imprenditoriale e professionale relativamente ai prelevamenti sui conti
correnti (Cass. nn. 16697 del 09/08/2016, 19029 del 27/09/2016).
Il giudice del rinvio ne dovrà tenere conto in relazione alla fattispecie
concreta sottoposta al suo esame.
In conclusione, il ricorso va accolto sul primo motivo, limitatamente alla
violazione dell’art. dell’art. 32, comma 1, numero 2), secondo periodo, del

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“ricavi”, sia da intendersi applicabile anche al reddito da lavoro autonomo, e

DPR n.600/1973 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, come risultante a
seguito della sentenza della Corte Costituzionale n.288 del 2014, che ne ha
dichiarato l’illegittimità costituzionale limitatamente alle parole «o
compensi», così escludendo, per i lavoratori autonomi, i prelevamenti dal
perimetro applicativo della norma; tutte le altre doglianze vanno respinte
perché inammissibili o infondate, come meglio sopra precisato.

censura concernente l’applicazione delle presunzioni ai movimenti bancari di
prelevamento per i redditi da lavoro autonomo, la Corte cassa la sentenza
impugnata e rinvia alla C.T.R. della Campania, in diversa composizione, per
la decisione anche sulle spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo motivo di ricorso limitatamente alla censura
concernente l’applicazione delle presunzioni ai movimenti bancari di
prelevamento per i redditi da lavoro autonomo, rigettando gli altri; cassa la
sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla C.T.R. della
Campania in diversa composizione, cui demanda la statuizione anche sulle
spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma il 14 marzo 2018

1.4. In accoglimento del primo motivo di ricorso, limitatamente alla