Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18882 del 11/09/2020

Cassazione civile sez. trib., 11/09/2020, (ud. 19/12/2019, dep. 11/09/2020), n.18882

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – rel. Consigliere –

Dott. GILOTTA Bruno – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata

presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– ricorrente –

contro

M.G., rappresentato e difeso, giusta procura speciale

rilasciata in calce al controricorso, dall’Avv.to Gerardo Vesci, che

ha indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliato presso il suo

studio, alla via di Rieetta n. 22 in Roma;

– controricorrente – ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 114, pronunciata dalla Commissione Tributaria

Regionale di Milano il 19.7.2011, e pubblicata il 28.9.2011;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal Consiglier

Dott. Di Marzio Paolo;

la Corte osserva:

Fatto

FATTI DI CAUSA

M.G. presentava istanza di rimborso dell’importo di Euro 178.498,83, che assumeva essere stato indebitamente trattenuto, all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate di Milano. Spiegava l’istante di essere stato un dirigente apicale della società Castorama (poi Leroy e Merlin Uno Spa) la quale, a seguito di ristrutturazione aziendale, aveva rinunciato ad avvalersi della sua collaborazione. Il M. stipulava un accordo transattivo con l’impresa il 5.2.2009, in base al quale avrebbe percepito la somma di Euro 1.028.642,30 a titolo di incentivo all’esodo, e la somma di Euro 404.846,70 a titolo dichiarato di danno emergente, per pregiudizio all’immagine, perdita di chance, etc. Il datore di lavoro operava sull’intero importo la trattenuta del 40,49%. Diversamente, nella prospettazione del ricorrente, sulla somma percepita a titolo di risarcimento del danno emergente non avrebbe dovuto essere operata alcuna ritenuta, ed è per questo che domandava il rimborso. Formatosi il silenzio rifiuto, il M. adiva la Commissione Tributaria Provinciale di Milano, innanzi alla quale l’Ente impositore contestava l’inammissibilità del ricorso, per avere il ricorrente domandato il rimborso alla sede dell’Agenzia delle Entrate di Milano, sebbene egli avesse la propria residenza fiscale nell’ambito dell’attribuzione territoriale dell’Ufficio di Firenze 2. La CTP osservava che il datore di lavoro aveva sede a Milano, ed accoglieva perciò il ricorso del contribuente.

L’Agenzia delle Entrate gravava di appello la decisione assunta dalla CTP innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, e rinnovava la propria contestazione di inammissibilità del ricorso per essere stata l’istanza di rimborso proposta nei confronti di Ufficio finanziario incompetente per territorio, con la conseguenza che il silenzio rifiuto non aveva avuto modo di formarsi. Inoltre, l’Ente impositore contestava pure la mancata prova da parte del contribuente che le somme corrispostegli con il titolo dichiarato di risarcimento del danno emergente avessero effettivamente tale natura. La CTR osservava che la transazione intercorsa tra il M. e l’impresa prevedeva espressamente che la somma in questione sarebbe stata corrisposta a titolo di danno emergente, e l’Ufficio nulla aveva eccepito in merito, con la conseguenza che, sul punto, si era formato il giudicato. Neppure poteva accogliersi la rinnovata censura dell’Amministrazione finanziaria, secondo cui l’istanza di rimborso era stata proposta innanzi ad un Ufficio finanziario incompetente perchè, ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, l’istanza di rimborso deve essere presentata alla Commissione Tributaria territorialmente competente in relazione alla sede del datore di lavoro che, nel caso di specie, si trova appunto in Milano. In conseguenza rigettava il ricorso proposto dall’Agenzia e confermava quindi il diritto del contribuente a percepire il rimborso richiesto.

Avverso la decisione assunta dalla CTR di Milano ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, affidandosi a quattro motivi di impugnazione. Resiste con controricorso, contenente anche due motivi di ricorso incidentale condizionato, il contribuente, che ha pure depositato istanza di celere fissazione dell’udienza e memoria.

Ha proposto le sue conclusioni scritte anche il P.M., nella persona Sost. Proc. Gen. G.G., ed ha chiesto il rigetto del ricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. – Mediante il suo primo motivo di impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la ricorrente Agenzia delle Entrate censura la decisione adottata dalla CTR in conseguenza della violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 18 e 19, per non aver rilevato che il silenzio rifiuto impugnato non si era formato, per essere stato il ricorso proposto ad Ufficio finanziario territorialmente incompetente.

1.2. – Con il secondo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Ente impositore critica la violazione dell’art. 2909 c.c., in cui è incorsa l’impugnata CTR per non aver esaminato la reale natura dell’attribuzione patrimoniale per il rimborso della quale è causa, specificamente contestata nell’atto d’appello, perchè il ricorrente non ha provato che essa avesse natura di danno emergente, ritenendo il giudice dell’appello sufficiente rilevare che fosse stata così qualificata in un atto privato, la transazione intercorsa tra il contribuente ed il datore di lavoro.

1.3. – Mediante il terzo motivo di gravame, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’Amministrazione finanziaria lamenta il vizio di motivazione in cui è incorsa la CTR non chiarendo la ragione la quale l’abbia indotta a ritenere che la somma di cui il contribuente ha domandato il rimborso abbia natura di risarcimento del danno emergente, limitandosi ad osservare che così era stata qualificata in un atto privato.

1.4. – Con il suo quarto motivo d’impugnazione, introdotto nuovamente ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Ente impositore contesta la violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 6 in cui è incorsa la CTR, per non aver ritenuto che la somma per cui è causa fosse stata corrisposta in conseguenza del rapporto di lavoro, neppure richiedendo al contribuente di dimostrare che la stessa avesse realmente natura di risarcimento del danno emergente.

1.5. – Mediante il suo primo motivo di ricorso incidentale condizionato il contribuente contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, che la CTR non si è pronunciata sull’eccepita inammissibilità dell’appello per carenza dei motivi specifici richiesti dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53 e dall’art. 342 c.p.c., perchè tra l’appello e la motivazione della sentenza impugnata non vi è alcuna correlazione (controric., p. 32).

1.6. – Mediante il secondo motivo di ricorso incidentale condizionato il controricorrente critica la nullità della sentenza, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la CTR violato l’art. 112 c.c., omettendo di pronunciare sull’inammissibilità dell’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, comma 1, e dell’art. 345 c.p.c., comma 1.

2.1. – Con il primo motivo d’impugnazione l’Ente impositore contesta che la CTR ha errato a non considerare inammissibile il ricorso del contribuente, volto ad ottenere il rimborso di somme, perchè proposto ad un ufficio dell’Agenzia delle Entrate non competente per territorio.

Invero, il problema della individuazione dell’Ufficio dell’Amministrazione finanziaria cui è assegnata la competenza territoriale in materia di rimborso delle imposte sui redditi appare superato dal condivisibile orientamento assunto in materia da questa Corte, ormai consolidato ed al quale si intende assicurare continuità, secondo cui “in tema di rimborso delle imposte sui redditi, disciplinato dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, comma 2, la presentazione della relativa istanza ad un organo diverso da quello territo-rialmente competente a provvedere costituisce atto idoneo non solo ad impedire la decadenza del contribuente dal diritto al rimborso, ma anche a determinare la formazione del silenzio-rifiuto impugnabile dinanzi al giudice tributario, sia perchè l’ufficio non competente (purchè non estraneo all’Amministrazione finanziaria) è tenuto a trasmettere l’istanza a quello competente, in conformità delle regole di collaborazione tra organi della stessa Amministrazione, sia alla luce dell’esigenza di una sollecita definizione dei diritti delle parti, ai sensi dell’art. 111 Cost.”, Cass. sez. V, sent. 28.12.2016 (conf. Cass. sez. VI-V, ord. 6.3.2018, n. 5203, Cass. sez. V, ord. 22.11.2018, n. 30229).

Il motivo di ricorso risulta pertanto infondato e deve essere rigettato.

2.1. – 2.2. – 2.3. – Mediante il secondo, il terzo ed il quarto motivo di ricorso, che possono essere trattati congiuntamente stante la loro stretta interdipendenza, l’Amministrazione finanziaria lamenta, in relazione ai profili della violazione di legge e del vizio di motivazione, che la CTR, sebbene vi fosse stata specifica impugnazione sul punto, ha errato nell’affermare la natura di risarcimento del danno emergente, attribuita alle somme per cui è causa in uno scritto privato dallo stesso contribuente e dal suo datore di lavoro, neppure verificando se di tale natura fosse stata fornita la prova.

In materia la CTR ha osservato che “la transazione intercorsa tra il sig. M.G. e la società Leroy Merlin Uno Spa prevedeva la qualificazione dell’indennità come risarcimento del danno emergente ed un ragionamento giuridico a supporto della non tassabilità delle dette indennità. Rileva comunque il Collegio che su tale punto l’Ufficio nulla ha eccepito e quindi non è stato in alcun modo contestato dall’Ufficio e sullo stesso si è quindi formato il giudicato” (sent. CTR, p. IV). Deve però rilevarsi che, diversamente da quanto ritenuto dai giudici dell’appello, come illustrato nel suo ricorso mediante analitici riferimenti al contenuto dell’atto d’appello, l’Ente impositore aveva proposto specifiche censure circa la qualificazione della natura di danno emergente attribuita all’indennità percepita dal M. per cui è causa, e risulta pertanto non condivisibile la prima ratio decidendi adottata dalla CTR e relativa alla affermata formazione del “giudicato interno” (cfr. secondo motivo di ricorso, p. 15 ss.), impropriamente invocato dai giudici dell’appello, che non può essersi formato in conseguenza di una esplicita ed insistita contestazione sul punto proposta dall’Amministrazione finanziaria. Nel caso in esame, peraltro, il giudizio ha ad oggetto una causa di rimborso sull’impugnazione del silenzio – rifiuto formatosi sulla relativa istanza, in cui il contribuente ha veste di attore anche in senso sostanziale, incombendo pertanto su di lui l’onere della prova dei fatti costitutivi della domanda, a ciò conseguendo che l’Amministrazione non ha l’onere di contestare tempestivamente ed espressamente i fatti affermati dal contribuente. Il principio, che appare condivisibile e si ritiene pertanto di dover confermare, è già stato chiaramente espresso da questa Corte di legittimità specificando che “il processo tributario, anche nel caso in cui abbia ad oggetto una domanda di rimborso, costituisce sempre un giudizio d’impugnazione di un atto auto-ritativo emesso dall’Amministrazione finanziaria, per cui è l’atto impugnato (o il silenzio serbato dall’Ufficio sull’istanza del contribuente, che ha gli stessi effetti di un atto negativo espresso) ad esprimere la posizione processuale dell’Amministrazione nel giudizio, posizione che non può essere modificata se non attraverso un idoneo atto di autotutela: pertanto, ove l’onere della prova dei fatti costitutivi della pretesa fatta valere in giudizio non incomba all’Amministrazione finanziaria, quest’ultima non ha l’onere di contestare espressamente i fatti affermati dal contribuente (fattispecie di azione di rimborso basata su un’ipotesi di agevolazione fiscale)”, Cass. sez. V, 6.9.2006, n. 19187.

In ordine alla seconda ratio decidendi proposta dalla Commissione Tributaria Regionale, e relativa alla corretta individuazione della natura giuridica dell’indennità controversa, la motivazione adottata dalla CTR si limita al solo rilievo dell’espressione letterale contenuta nell’accordo intervenuto con il datore di lavoro, in cui si qualifica l’importo attribuito al contribuente come “danno emergente”, peraltro omettendo il giudice dell’appello ogni considerazione sulla causale dell’attribuzione, intervenuta nel contesto della risoluzione del rapporto di lavoro. La CTR, in realtà, omette di illustrare per quale motivo ritenga che le somme siano state attribuite a titolo di danno emergente. Anche in questo caso, peraltro, come esposto nel terzo motivo di ricorso, nel giudizio di appello l’Amministrazione finanziaria aveva chiaramente contestato la riconducibilità alla categoria del danno emergente dell’importo di Euro 440.846,70, assoggettato a ritenuta al pari di quello corrisposto come incentivo all’esodo, ed i giudici dell’appello avrebbero dovuto assicurare una motivazione reale e non apodittica, che pretende pure di essere fondata per relationem su di un atto privato.

Il secondo ed il terzo motivo del ricorso principale devono pertanto essere accolti, rimanendo assorbito il quarto.

Occorre pertanto esaminare i motivi ricorso incidentale condizionato introdotti dal contribuente.

2.5. – Il controricorrente, con il suo primo motivo di ricorso incidentale condizionato, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, censura la decisione adottata dalla CTR per non aver pronunciato in materia di difetto di specificità dei motivi di impugnazione introdotti dall’Ente impositore, e non aver ritenuto inammissibile l’impugnativa proposta dall’Agenzia delle Entrate, sebbene risultasse priva di motivi specifici.

Invero la CTR ha pronunciato espressamente sui motivi di ricorso proposti dall’Ente impositore, respingendo le rinnovate contestazioni in materia di mancata formazione del silenzio rifiuto, giudicate infondate, e di qualificazione dell’indennità quale risarcimento del danno emergente, ed ha respinto questa seconda censura anche per averla ritenuta tardivamente introdotta.

Pure lo stralcio dell’atto di impugnazione proposto dall’Agenzia innanzi alla CTR, riprodotto dal contribuente dal suo controricorso, offre conferma che quelli innanzi indicati erano i chiari motivi di gravame proposti dall’Agenzia, che la CTR ha esaminato e valutato.

Il primo motivo di controricorso incidentale deve pertanto essere rigettato.

2.6. – Con il suo secondo motivo di ricorso incidentale il controricorrente contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza adottata dalla CTR per non aver pronunciato in materia di inammissibilità dell’appello proposto dall’Agenzia che, nel suo atto di gravame, “sostanzialmente contesta… che il M. non avrebbe provato trattarsi di risarcimento del danno emergente. A suo parere, infatti, attesa la formulazione della transazione” intercorsa con il datore di lavoro, “la stessa non può essere considerata provata. Surrettiziamente introduce un nuovo tema d’indagine: la ricerca della effettiva e comune volontà delle parti… ponendo per la prima volta in appello una questione ed una domanda nuova” (controric., p. 35 s.). Invero la contestazione proposta dal contribuente trascura che la CTR annota che “la transazione intercorsa tra il sig. M.G. e la società Leroy Merlin Uno s.p.a. prevedeva la qualificazione dell’indennità come risarcimento del danno emergente ed un ragionamento giuridico a supporto della non tassabilità dell’indennità. Rileva comunque il Collegio che su tale punto, l’Ufficio nulla ha eccepito e quindi non è stato in alcun modo contestato dall’Ufficio e sullo stesso si è quindi formato il giudicato” (sent. CTR, p. 4). In conseguenza deve osservarsi che la questione circa la tardività della contestazione in materia di qualificazione delle somme per cui è causa quale “danno emergente” è stata espressamente esaminata dalla CTR, che l’ha ritenuta tardivamente proposta, proprio come richiesto dal contribuente. Non attiene a questa contestazione la valutazione del giudizio espresso in materia dalla CTR, su cui ci si è in precedenza soffermati.

Anche il secondo motivo di ricorso incidentale risulta pertanto infondato e deve essere rigettato.

In conseguenza, accolti il secondo ed il terzo motivo del ricorso principale per quanto di ragione, assorbito il quarto e rigettato il primo, nonchè respinto il ricorso incidentale, la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia deve essere cassata con rinvio allo stesso giudice che, in diversa composizione, procederà a nuovo giudizio nel rispetto dei principi esposti, provvedendo anche a regolare le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo ed il terzo motivo del ricorso principale proposto dall’Agenzia delle Entrate, per quanto di ragione, assorbito il quarto e rigettato il primo, nonchè respinto il ricorso incidentale, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Milano perchè, in diversa composizione, rinnovi il giudizio nel rispetto dei principi esposti, provvedendo anche a liquidare le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 19 dicembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 11 settembre 2020