Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18765 del 10/09/2020

Cassazione civile sez. trib., 10/09/2020, (ud. 28/11/2019, dep. 10/09/2020), n.18765

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – Consigliere –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO M.G. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24264 del ruolo generale dell’anno 2013

proposto da:

B. Bevande s.r.l., in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. Alessandro Voglino per

procura speciale a margine del ricorso, presso il cui studio in

Roma, via F. Siacci, n. 4, è elettivamente domiciliata;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del direttore generale pro

tempore;

– resistente –

per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria

Regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, n. 50/40/2013,

depositata in data 6 marzo 2013;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 novembre

2019 dal Consigliere Dott. Triscari Giancarlo.

Fatto

RILEVATO

che:

dall’esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a B. Bevande s.r.l., esercente l’attività di commercio all’ingrosso di bevande, un avviso di accertamento, relativo all’anno di imposta 2004, con il quale, a seguito di processo verbale di constatazione, aveva contestato l’omessa fatturazione e registrazione di ricavi non dichiarati, avendo riscontrato una differenza tra il quantitativo delle merci giacenti in magazzino e quello risultante dalla contabilità; avverso il suddetto atto impositivo la società aveva proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Latina che lo aveva rigettato; avverso la suddetta pronuncia la società aveva proposto appello;

la Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che: l’avviso di accertamento era correttamente motivato, in quanto il processo verbale di constatazione, in esso richiamato, era stato notificato alla società; la verifica si era regolarmente svolta, avendo i verbalizzanti, al momento dell’accesso, esibito l’ordine di accesso; l’accertamento analitico si fondava su dati certi sicchè era corretta la quantificazione dei maggiori ricavi ed era da considerarsi assorbita ogni ulteriore questione prospettata;

avverso la suddetta pronuncia ha proposto ricorso la società affidato a quattro motivi di censura;

l’Agenzia delle entrate ha depositato atto denominato “di costituzione” con il quale ha dichiarato di costituirsi al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza pubblica.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33, e della L. n. 212 del 2000, art. 12, per avere ritenuto legittima la verifica fiscale nonostante l’assenza dell’autorizzazione all’accesso in quanto lo stesso era stato rilasciato solo per procedere al controllo ispettivo nei confronti della ditta individuale B.A., soggetto diverso e distinto dalla società ricorrente, con conseguente inutilizzabilità degli elementi di prova raccolti;

con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per omessa motivazione sul fatto decisivo e controverso consistente nell’assenza dell’autorizzazione all’accesso nei confronti della società, non avendo il giudice del gravame tenuto conto del fatto che l’autorizzazione esibita era stata rilasciata nei confronti di altro soggetto (la ditta individuale B.A.) e non della società ricorrente;

i motivi, che possono essere esaminati unitariamente, in quanto attengono alla medesima questione della legittimità del controllo ispettivo eseguito presso la società, sono infondati;

si legge nel ricorso che l’attività di verifica era stata eseguita dalla Guardia di finanza presso i locali della società ricorrente, in particolare, a pag. 2 del ricorso è riportato il contenuto dell’avviso di accertamento nel quale è precisato che: “L’Ufficio prende atto del Processo Verbale redatto dai militari della Guardia di Finanza di Terracina, a chiusura di operazioni di verifica effettuate nei confronti della società B. Bevande s.r.l.”;

a tal proposito, va osservato che questa Corte (Cass. civ., 28 giugno 2019, n. 17525; Cass. civ., 22 gennaio 2013, n. 1444; Cass. civ., 29 luglio 2011, n. 16661) ha più volte precisato che, ai sensi della L. 7 gennaio 1929, n. 4, art. 35, la Guardia di finanza, in quanto polizia tributaria, può sempre accedere negli esercizi pubblici e in ogni locale adibito ad azienda industriale o commerciale ed eseguirvi verificazioni e ricerche, per assicurarsi dell’adempimento delle prescrizioni imposte dalle leggi e dai regolamenti in materia finanziaria, non necessitando, a tal fine, di autorizzazione scritta, richiesta per il diverso caso di accesso effettuato dai dipendenti civili dell’Amministrazione finanziaria, come espressamente previsto dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, che dispone che “gli impiegati che eseguono l’accesso devono essere muniti di apposita autorizzazione che ne indica lo scopo, rilasciata dal capo dell’Ufficio da cui dipendono”;

vanno quindi disattesi i motivi di ricorso in esame, dovendosi ritenere che, relativamente al caso di specie, gli atti acquisiti dalla Guardia di finanza erano utilizzabili ai fini dell’accertamento;

con il terzo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, e degli artt. 2727 e 2729 c.c., per avere la CTR ritenuto legittimo l’avviso di accertamento nonostante il fatto che lo stesso fosse basato su dati inattendibili e conseguente all’applicazione di un procedimento induttivo privo dei requisiti della gravità, precisione e concordanza; in particolare, parte ricorrente deduce che: con riferimento all’accertamento della differenza inventariale, lo stesso si è basato su dati erroneamente acquisiti e inaffidabili, in quanto (vd. pag. 30, ricorso) non erano state considerate le vendite relative alle vetrine frigo…e di qualche altro prodotto di scarsa importanza, mentre erano stati erroneamente considerati dei prodotti privi di rilevanza ai fini dell’accertamento; con riferimento, poi, alla percentuale di ricarico applicata, la stessa è stata determinata unicamente su di un tabulato statistico fornita dalla contribuente al quale, tuttavia, non può essere attribuito alcun valore probatorio e che, peraltro, ove lo si dovesse valutare alla stregua di una presunzione semplice, non era stato comunque prodotto in giudizio dall’amministrazione finanziaria; il suddetto tabulato, inoltre, non era attendibile, in quanto avente natura meramente “infrannuale”, “provvisoria” e non contenente valori definitivi e/o pienamente attendibili e privo dei dati riguardanti i premi, gli sconti e gli abbuoni calcolati e riconosciuti ai fini dell’attività analizzata, in quanto tale inidoneo a fondare qualunque apprezzabile ragionamento induttivo;

il motivo è infondato;

lo stesso prospetta una non corretta applicazione delle previsioni normative in materia di accertamento analitico-induttivo operato dall’amministrazione finanziaria e ritenuto legittimo dalla pronuncia censurata;

sul punto, invero, con specifico riferimento alla verifica dei presupposti legittimanti l’omessa fatturazione di vendita di merce, il giudice del gravame ha accertato che la quantificazione dei maggiori ricavi era stata operata sulla base di dati certi, avendo l’ufficio rilevato le giacenze di merci presenti nei locali della ditta e le stesse erano state poste a confronto con le giacenze contabili, con conseguente riscontro di una differenza di quantitativo, e, per quanto concerneva la percentuale di ricarico, era stata effettuata sulla base dei tabulati messi a disposizione dalla stessa società;

in questo ambito, la ragione di censura, prospettata con specifico riferimento alla circostanza che la verifica in esame si era basata su dati erroneamente acquisiti e inaffidabili, sia in quanto non erano state considerate le vendite relative alle vetrine frigo e di qualche altro prodotto di scarsa importanza, sia in quanto, d’altro lato, erano stati erroneamente considerati dei prodotti privi di rilevanza ai fini dell’accertamento, si scontra con l’accertamento in fatto compiuto dal giudice del gravame che ha, invero, ritenuto certi, dunque corretti, gli elementi presi in considerazione nell’avviso di accertamento;

in realtà, il presente motivo richiede di procedere ad una valutazione di merito in ordine alla mancata considerazione, da parte del giudice del gravame, di circostanze di fatto ritenute rilevanti ai fini della decisione, profilo che, oltre a essere prospettato in violazione del principio di specificità, avendo la ricorrente fatto rinvio solo ai propri precedenti atti difensivi, non anche alla documentazione da cui evincere la effettiva esistenza delle specifiche circostanze contestate, invero, attiene non al vizio di violazione di legge, come rappresentato dalla ricorrente, ma all’eventuale vizio di motivazione, peraltro da prospettarsi nei limiti di cui al nuovo testo dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5);

con riferimento al diverso profilo di censura, relativo alla ritenuta non corretta applicazione della percentuale di ricarico desunta dai tabulati, va osservato che la pronuncia del giudice di gravame si è fondata su due elementi di valutazione: a) in primo luogo, sul fatto che i tabulati erano stati messi a disposizione dalla stessa società; b) in secondo luogo, sulla circostanza che, anche in questo caso, i tabulati contenevano dati certi;

con riferimento al primo elemento di valutazione, va osservato che il giudice del gravame ha, in tal modo, posto in evidenza che era stata la stessa contribuente a mettere a disposizione i tabulati, sicchè, nel valorizzare tale circostanza, ha considerato che, in tal ò modo, la stessa aveva mostrato di volersi attenere anche alle risultanze in essi riportati;

peraltro, nella sentenza non è riportato che la consegna dei tabulati era avvenuta con riserva e, peraltro, nello stesso avviso di accertamento, il cui contenuto è riprodotto dalla stessa ricorrente (vd. pag. 3), si dà atto che si era tenuto conto del ricavo medio applicato dalla società stessa e non contestato;

è vero che, in sede di memoria illustrativa del giudizio di appello, parte ricorrente ha evidenziato che nell’avviso di accertamento si afferma che la parte non ha mai contestato i dati di cui trattasi; ciò non corrisponde al vero perchè all’atto della sottoscrizione del p.v. finale la parte si è riservata di controdedurre, così come concretamente effettuato con la subitanea istanza di autotutela (vd. pag. 28, ricorso);

tuttavia, il motivo di censura in esame difetta di specificità, non avendo parte ricorrente riprodotto in questa sede il contenuto del processo verbale di constatazione nè l’istanza di autotutela, al fine di consentire a questa Corte di apprezzare la circostanza dell’effettiva contestazione all’applicabilità dei tabulati, in particolare della percentuale di ricarico da essi ricavabili, al fine di limitarne, eventualmente, la valenza probatoria;

ciò comporta l’applicazione del principio, più volte espresso da questa Corte, secondo cui ogni dichiarazione del legale rappresentante può costituire prova non già indiziaria, ma diretta del maggior imponibile eventualmente accertato nei confronti della società, non bisognevole, come tale, di ulteriori riscontri (Cass. civ., 16 ottobre 2015, n. 20980; Cass. civ., n. 28316/2005; Cass. civ., n. 9320/2003; Cass. civ., n. 7964/1999);

l’ulteriore profilo, relativo alla circostanza che i tabulati, cui si fa richiamo nell’avviso di accertamento, non erano stati prodotti, non assume rilievo, posto che, come detto, era la stessa parte ricorrente che li aveva consegnati e, pertanto, si trattava di documenti alla stessa noti;

le ulteriori questioni, relative alla circostanza della natura infrannuale e provvisoria nonchè della mancanza di valori definitivi e/o pienamente attendibili, si scontrano con l’accertamento di fatto compiuto dal giudice del gravame che ha, invero, precisato che si trattava di dati certi, sicchè, in realtà, anche in questo caso, la ricorrente prospetta, più che un vizio di violazione di legge, una censura al profilo motivazionale della sentenza in ordine all’accertamento di fatto compiuto, non sindacabile in questa sede, se non, eventualmente, nei limiti della previsione del nuovo testo dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5);

con il quarto motivo si censura la sentenza per vizio di omessa motivazione sul fatto decisivo concernente l’improprietà, incongruità e inattendibilità dei dati, criteri, calcoli e risultati riportati nell’avviso di accertamento, nonchè l’inconsistenza, irrazionalità e arbitrarietà del metodo di rettifica utilizzato e delle presunzioni poste a suo fondamento;

in particolare, parte ricorrente evidenzia che: nonostante nei propri atti difensivi la stessa avesse dedotto che l’accertamento si era basato su una percentuale di ricarico non attendibile e su di un metodo presuntivo erroneo, il giudice del gravame ha omesso ogni motivazione sul punto, senza, peraltro, precisare le ragioni per cui la metodologia usata dai verificatori era da ritenersi corretta; il giudice del gravame, inoltre, non ha motivato in ordine alle ragioni per le quali ha ritenuto di disattendere le diverse argomentazioni difensive prospettate; infine, in via subordinata, parte ricorrente prospetta, altresì, la censura della sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4);

il motivo è infondato;

questa Corte ha più volte precisato (da ultimo, Cass. civ., 22 agosto 2019, n. 21572; Cass. civ., 8 ottobre 2014, n. 21257) che, a seguito della riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. con L. 7 agosto 2012, n. 134, è denunciabile in cassazione solo l’omesso esame del fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti;

sicchè, il vizio motivazionale previsto dall’art. 360 c.p.c., n. 5), presuppone che un esame della questione oggetto di doglianza vi sia pur sempre stato da parte del giudice di merito, ma che esso sia affetto dalla totale pretermissione di uno specifico fatto storico; sotto altro profilo, come precisato dalle Sezioni Unite (sentenza n. 8053/2014) la riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione, sicchè può essere denunciata in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sè, purchè il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali;

tale anomalia sì esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione;

nel caso di specie non si ravvisa, in primo luogo, l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizìo che è stato oggetto di discussione tra le parti, avendo il giudice pronunciato specificamente sulla questione della legittimità della quantificazione dei maggiori ricavi sia facendo riferimento al confronto tra le giacenze di merci presenti nei locali della ditta che alle giacenze contabili, sia sulla legittimità della percentuale di ricarico applicata, evidenziando che l’accertamento era fondato su dati certi e che i tabulati, relativi alla percentuale di ricarico, erano stati messi a disposizione dalla stessa società ricorrente;

sicchè, proprio in ordine al profilo della rilevanza dei tabulati, il giudice del gravame si è pronunciato, non solo precisando che i dati erano certi, ma anche evidenziando, come già sopra posto in luce, che la rilevanza probatoria dei suddetti atti derivava dalla circostanza che erano stati messi a disposizione dalla stessa società contribuente;

nè è dato ravvisare un’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, risultando, per quanto detto, illustrato il percorso motivazionale seguito edesternato il ragionamento logico sulla cui base ha fondato la legittimità della pretesa;

nè può assumere rilievo il profilo di censura concernente l’omessa considerazione delle ragioni difensive di parte ricorrente, tenuto conto del fatto che, secondo questa Corte (Cass. civ., 12 novembre 2019, n. 29223) non sussiste il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorchè la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie o deduzioni difensive (Cass. sez. un., 7 aprile 2014, n. 8053; Cass. civ., 14 giugno 2017, n. 14802; Cass. civ., 29 ottobre 2018, n. 27415);

per le stesse considerazioni sopra esposte, non può trovare accoglimento la ragione di censura fondata sulla ritenuta violazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4), in quanto questa postula che la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione, per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, oppure perchè perplessa ed obiettivamente incomprensibile, concretandosi, in tal caso, una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4);

si è, invero, già evidenziato che la pronuncia censurata ha statuito in ordine alla questione prospettata, motivando sulle ragioni per le quali ha ritenuta legittima la pretesa;

in conclusione, i motivi sono infondati, con conseguente rigetto del ricorso;

nulla sulle spese, attesa la mancata costituzione dell’intimata.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso. Sussitono i presupposti processuali per il radddippio del contributo unificato, D.P.R. n. 115 del 2002, ex art. 13, comma 1 quater, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 28 novembre 2019.

Depositato in cancelleria il 10 settembre 2020