Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18650 del 13/07/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18650 Anno 2018
Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI
Relatore: TRISCARI GIANCARLO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2148 del ruolo generale dell’anno 2012
proposto da:
Agenzia delle entrate, in persona del Direttore

pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i
cui uffici ha domicilio in Roma, Via dei Portoghesi, n. 12;
– ricorrente contro
Giovanni Tamponi, in qualità di ex amministratore, ex liquidatore e
ex socio della società Otua s.r.I., unipersonale, in liquidazione,
nonché in proprio, rappresentati e difesi, per procura speciale a
margine del controricorso, dagli Avv.ti Riccardo Vianello e Roberto
Masíaní, elettivamente domiciliati in Roma, Piazza Adriana n. 5,
presso lo studio di quest’ultimo difensore;

Data pubblicazione: 13/07/2018

- controricorrente e
ricorrente incidentale –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria
regionale del Veneto n. 110/1/2010, depositata il giorno 22
novembre 2010;
udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21 febbraio

rilevato che:
la sentenza impugnata ha esposto, ín punto di fatto, che l’Agenzia
delle entrate di Venezia aveva emesso due avvisi di accertamento
nei confronti della società OTUA s.r.I., società unipersonale, con i
quali aveva proceduto, per gli anni di imposta 2003 e 2004, al
recupero IVA per indebita utilizzazione del regime del margine per
avere importato veicoli intestati a società di autonoleggio tedesche
e, in quanto tali, non beneficianti del regime speciale in esame; a
seguito di impugnazione proposta dalla contribuente, la
Commissione tributaria provinciale di Venezía, con due sentenze di
identico contenuto, aveva accolto i ricorsi, sul presupposto che la
società ricorrente non era obbligata a esaminare i libretti di
circolazione nonché a svolgere indagini fiscali in ordine
all’applicabilità del regime del margine, attività di competenza degli
uffici finanziari; avverso le suddette pronunce aveva proposto
appello l’Agenzia delle entrate;
la Commissione tributaria regionale del Veneto, nel contraddittorio
con la contribuente, previa riunione dei giudizi, ha rigettato gli appelli
per carenza probatoria e in quanto le risultanze dell’accertamento
non consentivano di sostenere l’esistenza di elementi indiziari che
avrebbero potuto condurre a ritenere che gli esiti degli accertamenti
condotti per l’anno di imposta 2001 avrebbero potuto essere estesi
anche per gli anni in contestazione (2003 e 3004);

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2018 dal Consigliere Giancarlo Triscari;

l’Agenzia delle entrate ricorre con due motivi per la cassazione della
sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto in
epigrafe;
si è costituito depositando controricorso e ricorso incidentale
Giovanni Tamponi, in qualità di ex amministratore, ex liquidatore e
ex socio della società Otua s.r.I., unipersonale, in liquidazione,
nonché in proprio;

controricorrente di difetto di legittimazione passiva per essere la
società OTUA s.r.I cancellata dal registro delle imprese in data 4
agosto 2008;
l’eccezione è infondata;
nel corso del giudizio di appello la parte non ha provveduto a
dichiarare l’avvenuto evento della cancellazione della società dal
registro delle imprese, sicchè correttamente il giudizio si è svolto nei
confronti della società;
nel presente grado di giudizio, correttamente instaurato nei confronti
della società, si è costituito Giovanni Tamponi anche in proprio, oltre
che come ex socio, ex amministratore e ex liquidatore della società;
mentre con riferimento alla sua qualità di ex socio, amministratore
e ex liquidatore lo stesso è privo di legittimazione passiva, essendosi
la società estinta, lo stesso è legittimato passivamente in proprio,
tenuto conto che, secondo la giurisprudenza, la cancellazione della
società dal registro delle imprese comporta una vicenda successoria
a titolo universale, con la conseguenza che permane l’interesse
dell’amministrazione all’accertamento del credito al fine di poterlo
far valere nei confronti del socio;
con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata per
violazione e falsa applicazione dell’art. 36 del decreto legge n.
41/1995, convertito in legge 85/1995, dell’art. 75 del d.P.R. n.
917/1986, degli artt. 17, 19 e 21 del d.P.R. n. 633/1972, dell’art. 10
della legge 212/2000, dell’art. 5 del decreto legislativo n. 472/1997,
degli artt. 1175, 1176 e 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360,
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deve preliminarmente essere esaminata l’eccezione della parte

comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per non avere ritenuto che sulla
base dei libretti di circolazione delle auto la società contribuente
avrebbe potuto rilevare la data della prima o della successiva
immatricolazione e verificare che le stesse erano state intestate a
società di autonoleggio, con la conseguenza che, attesa la loro
strumentalità all’attività di impresa, comportavano il diritto alla
detrazione dell’IVA, sicchè non correttamente si era applicata la

non può trovare accoglimento l’eccezione di parte controricorrente
di inammissibilità del presente motivo di ricorso, in quanto lo stesso
non prospetta una questione di merito, ma l’esatta applicazione della
disciplina normativa di riferimento e le conseguenti implicazioni sul
piano della ripartizione dell’onere della prova;
il motivo è fondato;
il motivo in esame riguarda la questione dei presupposti per
l’applicabilità del regime del margine e della individuazione dei criteri
di riparto dell’onere della prova tra Amminístrazione finanziaria e
contribuente nonchè della verifica del comportamento diligente che
quest’ultimo è tenuto in tali circostanze ad assumere;
sulla questione in esame, le Sezioni Unite di questa Suprema Corte,
con sentenza 12 settembre 2017, n. 21105 del, hanno enunciato il
seguente principio di diritto: «In tema di IVA, il c.d. regime del
margine, previsto dall’art. 36 del d.l. 23 febbraio 1995, n. 41
(convertito dalla legge 22 marzo 1995, n. 85) e dagli articoli da 311
a 325 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre
2006 (e, già, dall’art. 26 bis della sesta direttiva 77/388/CEE del
Consiglio del 17 maggio 1977) per le cessioni, da parte di rivenditori,
di beni d’occasione, di oggetti d’arte, da collezione o di antiquariato,
costituisce un regime d’imposizione speciale, facoltativo e
derogatorio, in favore del contribuente, del sistema normale
dell’IVA: ne consegue che la sua disciplina va ínterpretata
restrittivamente e applicata in termini rigorosi, nei limiti di quanto
necessario al raggiungimento dello scopo dell’istituto. Con
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disciplina dell’IVA del margine;

particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, il
cessionario, al quale l’amministrazione finanziaria contesti, in base
ad elementi oggettivi e specifici, tale fruizione, deve provare la
propria buona fede, cioè di aver agito in assenza di consapevolezza
di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato la diligenza
massima esigibile da un operatore accorto – secondo i criteri di
ragionevolezza e di proporzionalità, in rapporto alle circostanze del

situazione, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto.
Rientra in tale condotta anche l’individuazione, nei limiti dei dati
risultanti dalla carta di circolazione in suo possesso, eventualmente
integrati da elementi di agevole e rapida reperibilità, dei precedenti
intestatari del veicolo, al fine di accertare, sia pure solo in via
presuntiva, se VIVA sia stata, o no, già assolta a monte da altri,
nell’ambito della catena di fornitura, senza possibilità di detrazione:
in caso di esito positivo, il diritto di applicare il regime del margine
deve essere riconosciuto, anche qualora l’amministrazione dimostri,
attraverso indagini e controlli inesigibili dal contribuente, che in
realtà l’imposta, per qualsiasi motivo, non era stata detratta.
Nell’ipotesi, invece, in cui dalla verifica del contribuente emerga che
i precedenti titolari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o
leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione
(contraria, in base al criterio di normalità probabilistica)
dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA assolta a
monte per l’acquisto dei veicoli stessi, in quanto beni destinati ad
essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con
conseguente negazione del diritto alla fruizione del trattamento
fiscale più favorevole»;
la pronuncia impugnata non ha fatto applicazione di questo
orientamento, peraltro già espresso da questa Suprema Corte, Sez.
V, con la pronuncia 12/02/2010, n. 3427, e Sez. V, 24/07/2015, n.
15630, in quanto, essendo emerso che i precedenti cedenti delle
autovetture erano società di autonoleggio, non è sufficiente, affinché
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caso concreto – al fine di evitare di essere coinvolto in una tale

il cessionario possa fruire del regime fiscale speciale, la regolarità
formale della fattura ricevuta dal cedente ovvero la circostanza che
non sussistevano rapporti diretti con le suddette imprese, essendo,
invece, rilevante che nella catena delle operazioni di cessione tra i
cedenti figurano anche soggetti passivi IVA che per le qualità
soggettive rivestite (società di autonoleggio) erano legittimate a
portare in detrazione l’imposta sugli acquisti dei medesimi veicoli

invece, attribuire al cessionario un onere di prova connesso alla
particolare vicenda posta all’attenzione, consistente nel fornire ogni
elementi di valutazione utile e necessario per ritenere non applicabile
il regime ordinario concernente gli scambi intracomunitari;
non vale, peraltro, allegare la estrema gravosità dell’onere di
diligenza che graverebbe sul concessionario per svolgere gli
accertamenti in ordine alle condizioni di soggetti residenti in altro
Paese membro, quando “nel caso di autoveicoli, l’eventuale
insussistenza di tali requisiti può talvolta essere agevolmente
desunta dai libretti di circolazione…, cosicché va senz’altro affermata
l’esistenza di un particolare onere di diligenza in capo all’acquirente,
anche mediato, riguardo a dati risultanti dai libretti di circolazione”
(cfr. Corte Cass. 5^ sez. 12.2.2010 n. 3427, in motivazione);
la pronuncia impugnata, pertanto, non ha correttamente applicato le
previsioni normative in materia di regime del margine e le
conseguenti regole in materia di riparto dell’onere della prova,
ritenendo sufficiente l’indicazione nelle fatture dell’applicazione del
regime del margine e richiedendo a carico dell’Agenzia delle entrate
un onere di prova ulteriore rispetto a quello assolto mediante
elementi presuntivi sopra indicati;
con il secondo motivo si cesura la sentenza impugnata per omessa
o insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per
il giudizio, ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 5), cod. proc. civ.,
per non avere il giudice di appello preso in considerazione che, anche
relativamente agli anni 2003 e 2004, erano state condotte indagini
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successivamente rivenduti agli intermediari nazionali, dovendosi,

specifiche finalizzate ai dovuti riscontri attraverso le carte di
circolazione delle autovetture e che nell’allegato 2 al PVC (doc. 1)
era stato riportato il resoconto delle indagini, con indicazione per
ciascun veicoli del primo intestatario in Germania;
il motivo è fondato;
parte ricorrente deduce che a seguito dell’indagine svolta
successivamente all’anno 2001, era risultato (vd. allegato 2 del

primi intestatari imprese di autonoleggio;
tale circostanza, come detto, assume valenza decisiva ai fini della
controversia, in quanto il fatto che intestatarie delle autovetture
erano imprese di autonoleggio comporta la verosimile conseguenza,
ricavabile in via presuntiva e salvo prova contraria della
contribuente, che le stesse abbiano detratto VIVA, con conseguente
non applicazione della disciplina dell’IVA del margine;
peraltro, dall’esame del contenuto del controricorso e degli atti che
in esso sono riportati, sembra ricavarsi che parte controricorrente
non abbia contestato che dai libretti di circolazione potessero
individuarsi come intestatari imprese di autonoleggio, ma solo il fatto
che non era evincibile se i fornitori avessero o meno applicato il
regime del margine;
questa linea difensiva, che sembra essere stata seguita dal giudice
di appello, non assume rilevanza decisiva proprio alla luce degli
arresti giurisprudenziali sopra indicati;
con riferimento, infine, ai motivi di ricorso incidentale proposti, si è
già avuto modo di statuire in via preliminare sulla questione del
difetto di legittimazione passiva della società contribuente;
con riferimento, poi, al motivo di ricorso incidentale subordinato
relativo alla richiesta di sanzioni e interessi moratori, lo stesso è
inammissibile, essendo stata la questione prospettata per la prima
volta in questa sede;
ne consegue l’accoglimento del ricorso, con cassazione della
sentenza e rinvio alla Commissione tributaria regionale, in altra
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p.v.c., doc. 1 prodotto) che ventisei autoveicoli aveva avuto quali

composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite del
presente grado di giudizio, che si atterrà ai princìpi sopra espressi

P.Q.M.
La Corte:
in accoglímento del ricorso principale, cassa la sentenza impugnata
con rinvio alla Commissione tributaria regionale, in altra

presente grado di giudizio.
Deciso in Roma, nella camera di consiglio della quinta sezione civile,
addì 21 febbraio 2018.

composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite del