Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18637 del 11/07/2019

Cassazione civile sez. trib., 11/07/2019, (ud. 10/04/2019, dep. 11/07/2019), n.18637

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6168/2013 R.G. proposto da:

Autofrigo Rieti A.F. srl, in persona del suo legale rappresentante

pro-tempore, sig. P.M., con l’avv. Luca Pizzoli

domiciliato in Roma, via Eustachio Manfredi n. 21, presso lo studio

dell’avv. Roberto Antonelli;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, ed ivi domiciliata in via dei Portoghesi, n.

12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale per il

Lazio, Sez. 21, n. 183/21/12, pronunciata il 19.06.2012, depositata

in data 17.07.2012, non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 aprile

2019 dal Consigliere Dott. Marcello M. Fracanzani;

Fatto

RILEVATO

La società contribuente reagiva contro un avviso di accertamento per imposte dirette e Iva relativa all’anno fiscale 2005, emesso su PVC della Guardia di Finanza – Nucleo Polizia Provinciale di Rieti a seguito di verifica parziale sul corretto adempimento delle disposizioni fiscali in materia di IRES e IVA per l’anno 2005. In particolare, alla contribuente venivano contestate violazioni formali in materia di Iva, ossia l’omessa integrazioni di fatture estere ricevute da soggetti che operavano nella R.S.M.; violazioni sostanziali in materia di imposte dirette e Iva, quali l’omessa contabilizzazione di componenti positivi e costo non inerenti; violazioni sostanziali in materia di Iva, ovvero l’omesso invio nei termini della comunicazione delle dichiarazioni d’intento ricevute, operazioni imponibili fatturate senza addebito d’imposta, omessa registrazione dell’imposta relativa ad operazioni intercorse con operatori della R.S.M., omessa fatturazioni di operazioni imponibili.

La CTP, chiamata a pronunciarsi sulla inesistenza giuridica dell’avviso di accertamento per difetto di notifica; sulla illegittimità dello stesso per mancata allegazione del P.v.c. e per difetto del contraddittorio; sulla illegittimità dell’accesso per difetto di autorizzazione e sulla infondatezza nel merito di tutti i recuperi a tassazione, pronunciava sentenza n. 134/01/2010 con cui accoglieva il ricorso della contribuente sulla base della sola pregiudiziale eccezione di illegittimità dell’accesso per difetto di autorizzazione, che, seppure esistente, si riferiva alla sede legale di Rieti e non a quella amministrativa di Fiano Romano, ove era stato effettuato l’accesso.

Appellava l’Ufficio, lamentando falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52,nonchè contraddittorietà e carenza di motivazione.

La CTR di Roma, pronunciava sentenza di accoglimento n. 183/21/2012, deducendo la correttezza dell’operato della Guardia di Finanza in quanto l’accesso non era avvenuto nei locali abitativi, ma presso il commercialista, ove erano depositate le scritture contabili, e anche nei luoghi in cui veniva svolta l’attività. Riteneva, poi, regolare la notifica dell’avviso di accertamento e, nel merito, considerava legittima la ripresa a tassazione, in quanto erano stati effettuati acquisti di carburante senza indicare il veicolo che aveva realmente fatto rifornimento, rigettando tutte le altre accezioni del contribuente.

Ricorre per cassazione la società contribuente affidandosi a dodici motivi, cui resiste l’Amministrazione con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

1. Con il primo motivo di ricorso ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 in relazione alla L. n. 890 del 1982, art. 14 e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, la società deduce l’inesistenza giuridica dell’atto per difetto di notifica.

Il motivo è infondato.

Costituisce, infatti, principio consolidato – cui si intende dare continuità in questa sede – quello per cui la notificazione dell’avviso di accertamento può essere eseguita anche mediante invio, da parte dell’esattore, di raccomandata con avviso di ricevimento, nel qual caso la notifica si ha per avvenuta alla data indicata nell’avviso di ricevimento sottoscritto dal ricevente o dal consegnatario, senza necessità di redigere un’apposita relata di notifica. (cfr. Cass. 24.08.2010 n. 21071). In tale sistema è proprio l’ufficiale postale a garantirne, nel menzionato avviso, l’esecuzione effettuata su istanza del soggetto legittimato e l’effettiva coincidenza tra destinatario e consegnatario della cartella (cfr. anche Cass., 6395/2014). Ai fini del perfezionamento della notifica opera, dunque, il D.M. 9 aprile 2001, artt. 32 e 39, secondo cui è sufficiente che la spedizione postale sia avvenuta con consegna del plico al domicilio del destinatario, senza altro adempimento da parte dell’ufficiale postale, se non quello di curare che la persona da lui individuata come legittimata alla ricezione apponga la sua firma sul registro di consegna della corrispondenza, oltre che sull’avviso di ricevimento da restituire al mittente.

Escluso, dunque, che si possa discorrere di inesistenza della notificazione, ove anche si volesse ipotizzare la sussistenza di un vizio comportante la nullità della medesima, essa deve considerarsi comunque sanata ex art. 156 c.p.c. a seguito della tempestiva impugnazione dell’avviso di accertamento dinanzi alla CTP. Questa Corte, infatti, ha anche affermato che, nell’ipotesi di nullità della notifica dell’atto impositivo tale nullità “è sanata, a norma dell’art. 156 c.p.c., comma 2, per effetto del raggiungimento del suo scopo, il quale, postulando che alla notifica invalida sia comunque seguita la conoscenza dell’atto da parte del destinatario, può desumersi anche dalla tempestiva impugnazione, ad opera di quest’ultimo, dell’atto invalidamente notificato” (Cass. n. 1238/2014). In particolare ha chiarito – estendendo gli effetti sananti non solo agli atti processuali, ma anche a quelli amministrativi come quello impugnato – che “la notificazione è una mera condizione di efficacia e non un elemento costitutivo dell’atto amministrativo di imposizione tributaria, sicchè il vizio di nullità ovvero di inesistenza della stessa è irrilevante ove l’atto abbia raggiunto lo scopo” (Cass. n. 654/2014), che è quello di consentire al contribuente la piena conoscenza dell’atto impositivo per consentire l’esercizio del diritto di difesa, situazione che ha trovato realizzazione avendo la società contribuente tempestivamente impugnato l’atto.

“Per cui la natura sostanziale e non processuale dell’avviso di accertamento tributario non osta all’applicazione di istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando vi sia un espresso richiamo di questi nella disciplina tributaria; sicchè il rinvio disposto, dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26, comma 5, (dettato in materia di notifica della cartella di pagamento), al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60 (dettato in materia di notificazione dell’avviso di accertamento), il quale, a propria volta, rinvia alle norme sulle notificazioni nel processo civile (con espressa esclusione di quelle di cui alla lettera “r” del comma 1, tra cui non è ricompreso l’art. 156 c.p.c.), comporta, quale logica conseguenza, l’applicazione del regime delle nullità e delle sanatorie dettato per la notifica dell’avviso di accertamento.” (Cass.24.08.2018 n. 21071, n. 8321/2013e 6613/2013, che hanno dato continuità al principio già affermato da Cass. n. 2272/2011 e da Cass., S.U. n. 19854/2004).

2. Con il secondo motivo ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., lamenta la nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte volte a confutare le violazioni sostanziali e formali Iva per irregolare fatturazione di operazioni nei confronti di esportatori abituali.

3. Con il terzo motivo ex art. 360, comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., rileva la nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte atte a confutare l’ascritta violazione sostanziale Iva per irregolare fatturazione nei confronti di operatore della Repubblica di San Marino.

4. Con il quarto motivo ex art. 360, comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., la società deduce la nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte atte a dimostrare la illegittimità del recupero Iva per Euro 12.000 attesa la regolarità della nota di credito del 29.04.2005.

5. Con il quinto motivo ex art. 360, comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., lamenta la nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte atte a dimostrare l’illegittimità del recupero Iva pari ad Euro 1939 assolta su acquisti di carburante.

6. Con il sesto motivo ex art. 360, comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., contesta la nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte atte a dimostrare l’inerenza di costi per carburanti pari ad Euro 9694.

7. Con il settimo motivo ex art. 360, comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., lamenta nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte atte a dimostrare la correttezza della nota di credito emessa in data 29.04.2005 per Euro 60.000 e quindi l’illegittimità del recupero.

8. Con l’ottavo motivo ex art. 360, comma 1, n. 4 in relazione all’art. 112 c.p.c., rileva la nullità della sentenza o del procedimento, omessa pronuncia sulle deduzioni della parte atte a dimostrare l’illegittimità delle sanzioni irrogate.

I motivi 2,3,4,5,6,7,8 sono tutti autosufficienti e fondati.

La CTR ha, infatti omesso di pronunciare su ciascuna delle singole censure, limitandosi genericamente a rigettarle come prive di pregio, senza fornire alcuna motivazione, argomentando circa la mancata “specificazione delle autovetture e/o automezzi che hanno effettuato il rifornimento” e null’altro. Nel che si concreta il vizio di difetto di pronuncia ex art. 112 c.p.c., che impone di cassare la sentenza impugnata e rimettere gli atti alla CTR competente per una nuova pronuncia. Deve ribadirsi che è ormai principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte l’affermazione secondo la quale (Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 9105 del 07/04/2017) ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento; Cass. V, 24313/2018.

9. Con il nono motivo ex 360 c.p.c., comma 1, n. 3 in relazione all’art. 2697 c.c. sostanzialmente deduce la violazione e falsa applicazione delle disposizioni in materia di onere della prova, applicabili anche al processo tributario.

10. Con il decimo motivo di ricorso ex art. 360 comma 1, n. 3, in relazione agli artt. 113,115 e 116 c.p.c., lamenta la violazione delle norme che presidiano i poteri del giudice sulla pronuncia secondo diritto, sulla disponibilità e sulla valutazione delle prove.

I motivi 9 e 10, sostanzialmente uguali possono essere esaminate congiuntamente. Essi sono fondati.

In tema di prova, nel processo tributario è onere della parte dimostrare quanto sostenuto, essendo le Commissione Tributarie prive di autonome facoltà di indagine, non potendo supplire, con l’esercizio dei propri poteri istruttori, all’inerzia delle parti. Nel caso all’esame di questa Corte non risulta essere stata fornita dall’Ufficio la prova dei fatti che costituiscono il fondamento della pretesa erariale, poichè “…spetta all’Amministrazione finanziaria, nel quadro dei generali principi che governano l’onere della prova, dimostrare l’esistenza di fatti costitutivi della (maggiore) pretesa tributaria fatta valere, fornendo quindi la prova di elementi e circostanze a suo avviso rivelatori della sussistenza di un maggior reddito imponibile…” (Cass. 5302/2001).

Nè, dalla sentenza impugnata risulta che la CTR abbia svolto alcuna indagine sulla efficacia probatoria dei fatti dedotti a fondamento della pretesa, essendosi la stessa limitata a dichiarare legittimi i recuperi effettuati dall’Ufficio senza neppure fare un qualsiasi riferimento al dato probatorio dei fatti affermati dall’Ufficio e alle doglianze accolte dalla CTR. I motivi possono essere ritenuto assorbiti nei precedenti.

11. Con l’undicesimo motivo ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5) deduce omessa ovvero meramente apparente, ovvero in via progressivamente alternativa e gradata, insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio. In via ulteriormente alternativa e gradata ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, rileva l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. Ritiene la contribuente che i giudici di secondo grado abbiamo obliterato le contestazioni afferenti il merito della pretesa erariale e riferite alla illegittimità del recupero a tassazione di Iva per Euro 66.330,00; alla illegittimità della irrogazione di sanzioni per Euro 66.630,00 D.Lgs. n. 471 del 1997, ex art. 5, comma 4, e per Euro 1.032,00 D.Lgs. n. 471 del 1997, ex art. 9, commi 1 e 3; alla illegittimità del recupero a tassazione di Iva per asserita irregolare fatturazione nei confronti di operatori della Repubblica di San Marino; alla illegittimità del recupero a tassazione ai fini Iva per Euro 12.000,00 per asserita irregolarità nell’emissione di nota di credito; alla illegittimità del recupero a tassazione di Euro 1.939,00 ai fini Iva per asserita indebita detrazione; alla illegittimità del recupero a tassazione di Euro 60.000,00 quale imponibile di asserita nota credito irregolarmente emessa; alla illegittimità delle sanzioni.

Il motivo è fondato.

La sentenza impugnata è priva di motivazione anche sotto il profilo delle sanzioni irrogate dall’Ufficio, essendosi la stessa limitata a rigettare tutte le singole censure della contribuente che ha genericamente etichettato come “prive di pregio”, senza null’altro argomentare. In questo senso il motivo può ritenersi assorbito nel precedente.

12. Con il dodicesimo motivo ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 si lamenta omessa, ovvero meramente apparente motivazione circa un punto controverso e decisivo per il giudizio. In via ulteriormente alternativa e gradata, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 omesso esame circa un. fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. Ritiene la contribuente che la questione della validità della notifica effettuata dall’Ufficio in assenza di agente notificatore, L. n. 890 del 1982, ex art. 14, sia un fatto controverso e decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, ma obliterato dai giudici di appello.

Il motivo è infondato.

Specularmente a quanto osservato con riferimento al primo motivo di ricorso e con argomentazioni che possono essere qui richiamate, il Collegio ribadisce che la notificazione dell’avviso di accertamento può essere eseguita anche mediante invio di raccomandata con avviso di ricevimento, e la notifica si ha per avvenuta alla data indicata nell’avviso di ricevimento sottoscritto dal ricevente o dal consegnatario, senza necessità di redigere un’apposita relata di notifica. (cfr. Cass. 24.08.2010 n. 21071) ed è proprio l’ufficiale postale a garantire, nel menzionato avviso, l’esecuzione effettuata su istanza del soggetto legittimato e l’effettiva coincidenza tra destinatario e consegnatario della cartella (cfr. anche Cass. n. 6395/2014). Non è, dunque, ipotizzabile nè l’inesistenza della notificazione, nè di nullità della stessa che, comunque, deve considerarsi ex art. 156 c.p.c. a seguito della tempestiva impugnazione dell’avviso di accertamento dinanzi alla CTP.

In definitiva il ricorso è fondato nei termini anzidetti, la sentenza deve essere cassata ed il giudizio rinviato al giudice di merito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater la Corte dà atto della insussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale a norma del comma 1 bis dello stesso art. 13.

P.Q.M.

La Corte, rigettati il primo ed il dodicesimo motivo di ricorso, accoglie il secondo, terzo, quarto, quinto, sesto, settimo, ottavo, assorbiti nono, decimo e undicesimo motivo. Cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR per il Lazio, Sezione di Roma in diversa composizione, cui demanda anche la regolazione delle spese del presente grado di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 10 aprile 2019.

Depositato in Cancelleria il 11 luglio 2019