Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18536 del 10/08/2010

Cassazione civile sez. trib., 10/08/2010, (ud. 05/07/2010, dep. 10/08/2010), n.18536

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. MAGNO Giuseppe Vito Antonio – rel. Consigliere –

Dott. BERNARDI Sergio – Consigliere –

Dott. MARIGLIANO Eugenia – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso n. 27299/06 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore p.t., domiciliata in

Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello

Stato che la rappresenta e difende secondo la legge;

– ricorrente –

contro

M.I.D.A.L., Massimino Izzi Distribuzione Alimentari Latina, S.p.A.,

in persona del legale rappresentante p.t. Signora I.R.,

elettivamente domiciliata in Roma, p.le Clodio, n. 8, presso

l’Avvocato De Luca Michele, che la rappresenta e difende con gli

Avvocati Angelo, Mario Lauro e Luca Maria Pietrosanti per procura

speciale a margine del controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 483/40/2005 della Commissione tributaria

regionale del Lazio, Sezione staccata di Latina, depositata il

30.6.2005.

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

giorno 5 luglio 2010 dal relatore Cons. Dott. Giuseppe Vito Antonio

Magno;

Udito, per la ricorrente, l’Avvocato dello Stato Giancarlo Caselli e,

per la controricorrente, l’Avvocato Michele De Luca;

Udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

Velardi Maurizio, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso, per

quanto di ragione.

 

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1.- Dati del processo.

1.1.- L’agenzia delle entrate ricorre, con unico motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe che, rigettando l’appello dell’ufficio ed accogliendo quello incidentale della contribuente M.I.D.A.L. S.p.A., esercente commercio all’ingrosso di alimentari, annulla interamente – in parziale riforma della sentenza n. 806/5/2002 della commissione tributaria provinciale di Latina, che aveva accolto, salvo su un punto, il ricorso della contribuente – l’avviso di rettifica con cui l’ufficio locale dell’agenzia delle entrate, a seguito di verifica generale svolta dalla guardia di finanza, aveva elevato il reddito d’impresa dichiarato dalla società ai fini IRPEG e ILOR 1997, fissandolo in L. 2.261.127.000 a fronte di una perdita denunziata di L. 1.185.202.000, per effetto di recuperi a tassazione di somme non dichiarate e di ritenuta indeducibilità di altri cespiti.

1.2.-. La ditta intimata resiste mediante controricorso, con cui preliminarmente eccepisce l’inammissibilità del ricorso, sotto diversi profili (tardività della notificazione del medesimo, difetto di legittimazione e incompleta indicazione della ricorrente, omessa esposizione dei fatti di causa e illegittima formulazione del motivo).

2.- Questioni pregiudiziali.

2.1.- Tutte le eccezioni d’inammissibilità sollevate dalla resistente sono infondate.

2.1.1.- Il ricorso è stato consegnato tempestivamente per la notifica, il 30.9.2006, all’ufficiale giudiziario, come si ricava dal foglio del registro cronologico allegato agli atti; la sentenza della commissione tributaria regionale, non notificata, era stata pubblicata infatti il 30.6.2005, sicchè il termine lungo di un anno, più 46 giorni di sospensione feriale dei termini (L. 7 ottobre 1969, n. 742, art. 1), scadeva appunto il 30.9.2006.

2.1.2.- L’agenzia delle entrate, succeduta a titolo particolare al ministero dell’economia e delle finanze a far data dal 1. 1.2001, anteriore a quella di deposito dell’atto d’appello (14.9.2004), è l’unica legittimata a proporre il presente ricorso per cassazione (Cass. n. 9004/2007); detta ricorrente è esattamente identificata nel ricorso con la denominazione attribuitale dalla legge, ha personalità giuridica di diritto pubblico, è rappresentata in giudizio dal direttore e può avvalersi del patrocinio dell’avvocatura dello Stato (D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, artt. 57, 61, 62, 68 e 72).

2.1.3.- Il ricorso contiene, secondo la disposizione dell’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 3, l’esposizione “sommaria” dei fatti della causa, peraltro ricavabile anche dall’intero contesto dell’atto (S.U. n. 11653/2006; Cass. n. 16315/2007). Il motivo di censura è chiaramente formulato, con riferimento ai singoli capi della decisione. Le disposizioni relative alla formulazione del quesito di diritto ed alla chiara indicazione del fatto controverso, contenute nell’art. 366 bis c.p.c., inserito dal D.Lgs. 2 febbraio 2006, n. 40, art. 6, comma 1, non sono applicabili al presente ricorso, proposto avverso una sentenza pubblicata in data anteriore al 2.3.2006 (art. 27, comma 2, D.Lgs. cit.).

3.- Motivo del ricorso.

3.1.- L’agenzia delle entrate censura la sentenza impugnata, con unico motivo, per violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39; D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67, (TUIR); artt. 2561 e 2562 c.c.; oltre che per insufficiente motivazione.

Deduce:

3.1.- con riferimento alla prima ripresa (interessi attivi non dichiarati, su finanziamenti a favore di una società controllata), che “La decisione è insufficientemente motivata laddove non spiega da quali verbali precisamente è stata dedotta la necessità per la controllata di accedere al credito… cioè quali operazioni gestionali. In particolare, hanno richiesto l’intervento economico della controllante”;

3.1.2- in merito alla seconda ripresa (indebita deduzione di quote di ammortamento), analoga insufficienza della motivazione, non essendo spiegata in sentenza la ragione per cui tali quote erano state ritenute deducibili – con violazione dell’art. 67 TUIR, e artt. 2561 e 2562 c.c. -, anche con riguardo a “contratti di affitto di azienda per i quali mancava la deroga espressamente prevista dall’art. 2561 c.c.”;

3.1.3.- quanto alla terza ripresa (indebita deduzione di costi non inerenti, sostenuti per pagare l’affitto di locali occupati da altra società del gruppo), violazione del l’art. 75 TUIR, per mancanza “di una stretta correlazione dei componenti negativi con l’attività produttiva dei ricavi”, circostanza inutilmente dedotta in appello, del cui esame “non vi è traccia alcuna nella generica motivazione”;

3.1.4.- in relazione alla quarta ripresa (indebita deduzione di spese notarili per l’acquisto di azienda), omessa spiegazione delle ragioni per cui la commissione regionale – fermo restando che tali spese vanno imputate al conto economico – ritiene che debbano essere dedotte nell’unico esercizio considerato, anzichè per quote annuali.

Decisione.

4.1.- Il ricorso è fondato, per le ragioni di seguito espresse, e deve essere accolto. Per conseguenza, previa cassazione della sentenza impugnata, la causa deve essere rinviata ad altra sezione della commissione tributaria regionale del Lazio, che rinnoverà il giudizio uniformandosi ai principi di diritto ed ai criteri espressi ai par. 5.1.1, 5.2.2, 5.3.1, 5.4.1, e provvederà anche sulle spese di questo giudizio di cassazione.

5.- Motivi della decisione.

5.1.- Sulla prima ripresa (par. 3.1.1), la commissione regionale osserva che “i versamenti effettuati per le necessità delle controllate non possono generare interessi”, e desume che sussistessero tali necessità dalla corrispondenza intercorsa fra la contribuente e la società controllata il 28.12.1989. da cui “risulta che la società incaricata doveva provvedere all’assistenza organizzativa e gestionale dei punti di vendita”; sicchè il presidente aveva informato l’assemblea dei soci “che si continuerà nella concessione delle linee di credito”.

5.1.1.- La censura di inadeguatezza di tale motivazione è pertinente e fondata giacchè, sotto un profilo puramente logico, non è dato comprendere in qual modo le prestazioni della controllata, consistenti nell’assistenza organizzativa e gestionale dei punti di vendita (non si chiarisce se della controllante o di altre società del gruppo), possano conciliarsi con la “concessione di linee di credito… per le necessità delle controllale”, in luogo del pagamento di detti servizi. La motivazione censurata rende evidente, di per se stessa, un’opacità dei rapporti, di carattere finanziario o commerciale, che esige una più congrua motivazione, non essendo quella in esame sufficiente ad escludere la fondatezza della pretesa erariale.

5.1.2.- Si osserva, in proposito e con riferimento anche ai capi successivi, che l’espressa condivisione, da parte della commissione regionale, delle conclusioni cui era pervenuta la sentenza di primo grado non esime il giudice d’appello, al fine di motivare congruamente il rigetto del gravame proposto dall’ufficio, dal dovere di esprimere, sia pur sinteticamente, le ragioni della conferma della prima pronunzia alla luce dei motivi d’impugnazione proposti, in modo che il percorso argomentativo desumibile attraverso la parte motiva delle due sentenze risulti appagante e corretto (S.U. n. 5612/1998 e, fra le molte, Cass. nn. 15483/2008, 2268/2006,2196/2003).

La motivazione della sentenza qui in esame, formulata in termini di adesione acritica a quella di primo grado, è invece laconica ed insufficiente, sia perchè di tale sentenza non è riprodotta, neppure per riassunto, la parte motiva, di cui si apprende solo che era “ampia ed esauriente”, senza possibilità di controllo diretto di tali qualità in cassazione; sia perchè le motivazioni espresse sulle singole riprese in contestazione sono estremamente generiche o apodittiche e talora illogiche, come sarà puntualizzato di seguito;

sia, infine, perchè, con riferimento al punto 4 (v. infra, par.

5.4), non vale ovviamente il richiamo alla motivazione della sentenza di primo grado, riformata ex parte qua dalla commissione regionale, che accoglie sul punto l’appello incidentale della contribuente.

5.2.- Quanto all’indebita deduzione di quote di ammortamento (par.

3.1.2), la motivazione di rigetto dell’appello erariale sul punto è contenuta nei seguenti termini sibillini: “trattasi di contratti di affitto di rami di azienda per cui regolarmente contabilizzati fra gli ammortamenti”.

La ricorrente ha ragione di dolersi sia dell’insufficienza di tale motivazione sia della connessa violazione di legge.

5.2.1.- In effetti, le quote di ammortamento delle aziende date in fitto (o in usufrutto) sono deducibili dal reddito dell’affittuario (o dell’usufruttuario), non da quello del concedente, secondo la disposizione dell’art. 67, comma 9, TUIR, ribadita e precisata dal D.P.R. 4 febbraio 1988, n. 42, art. 14, il cui secondo comma stabilisce che la citata norma dell’art. 67 non si applica “nei casi di deroga convenzionale alle norme dell’art. 2561 c.c., concernenti l’obbligo di conservazione dell’efficienza dei beni ammortizzabili”.

5.2.2.- Pertanto la contribuente, concedente di azienda in affitto, potrebbe legittimamente dedurre dal reddito le relative quote di ammortamento solo se, all’atto della concessione in affitto, avesse pattuito con l’affittuaria una deroga convenzionale al combinato disposto degli artt. 2561 e 2562 c.c.. Per ulteriore conseguenza, l’affermazione per cui l’affitto d’azienda o di ramo d’azienda è sempre legittimamente contabilizzato fra gli ammortamenti (della concedente) è giuridicamente errata o, quanto meno, è insufficientemente motivata, in quanto non rende conto dell’eventuale sussistenza di deroghe pattizie alle menzionate norme del codice civile.

5.3.- La questione relativa alla deduzione di costi, che l’ufficio reputa non inerenti all’esercizio dell’impresa (par. 3.1.3), sostenuti dalla contribuente per pagare l’affitto di locali occupati da altra società del gruppo, la commissione regionale annota che l’operazione era stata fatta per “rispettare” (o, più esattamente, per aggirare) il divieto di sublocazione, “in quanto nel locale è subentrata un’altra società del gruppo, per cui sussiste l’inerenza apportando tale operazione benefici, anche se indiretti, all’attività dell’impresa stessa”.

5.3.1.- Tale motivazione applica falsamente l’art. 75, comma 5, TUIR, a mente del quale spese ed altri componenti negativi sono deducibili dal reddito “se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito”: infatti, un immobile occupato gratuitamente da altro soggetto non è un bene da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito dell’imprenditore.

La sentenza impugnata non afferma, d’altra parte, l’esistenza di una pattuizione per cui il comodante dovesse continuare a pagare il canone d’affitto a fronte di altri vantaggi, sicchè il generico riferimento all’esistenza di “benefici indiretti” non soddisfa l’obbligo di corretta e congrua motivazione.

5.4.- Infine, quanto all’avvenuta deduzione di spese notarili per l’acquisto di azienda (par. 3.1.4) – deduzione che l’ufficio ritiene indebita poichè “la società le ha dedotte, nell’esercizio considerato, interamente anzichè per quote annuali” – la commissione regionale ne riconosce la deducibilità sol perchè tali spese sono imputabili al conto economico.

5.4.1.- Ora, considerato che gli oneri accessori di diretta imputazione, come le spese notarili per l’acquisto del bene, s’intendono compresi nel costo del bene stesso (art. 76, comma 1, lett. b), essi debbono necessariamente seguire la sorte di tale costo e quindi essere dedotte per quote annue d’ammortamento (Cass. n. 14477/2003). Pertanto è giuridicamente erroneo affermare che le spese notarili per l’acquisto di azienda sono deducibili per intero nell’esercizio in cui siano state sostenute.

5.5.- Le eccezioni, rimaste assorbite nei giudizi di merito e riproposte nel controricorso dalla parte resistente, interamente vittoriosa in appello, relative alla denunziata nullità dell’accertamento per ragioni formali, ossia per pretesi vizi di motivazione dell’atto impositivo, sono riproponibili al giudice del rinvio (Cass. nn. 12728/2010,25821/2009).

6.- Dispositivo.

P.Q.M.

LA CORTE DI CASSAZIONE Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese di questo giudizio di cassazione, ad altra sezione della commissione tributaria regionale del Lazio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Quinta Civile – tributaria, il 5 luglio 2010.

Depositato in Cancelleria il 10 agosto 2010

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