Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1848 del 29/01/2014

Civile Sent. Sez. 5 Num. 1848 Anno 2014
Presidente: ADAMO MARIO
Relatore: OLIVIERI STEFANO

SENTENZA

sul ricorso 29794-2007 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente contro

CANDIDA TUPINI SRL IN LIQUIDAZIONE in persona del
Liquidatore pro tempore, elettivamente domiciliato in
ROMA VIA A. GRAMSCI 54, presso lo studio
dell’avvocato TASCO GIAMPIERO, che lo rappresenta e
difende giusta delega in calce;

Data pubblicazione: 29/01/2014

- controricorrente

.

–

avverso la sentenza n. 300/2006 della COMM.TRIB.REG.
di ROMA, depositata il 04/10/2006;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 12/11/2013 dal Consigliere Dott. STEFANO

udito per il ricorrente l’Avvocato MARCHINI che ha
chiesto l’accoglimento;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. VINCENZO GAMBARDELLA che ha concluso
per l’accoglimento del ricorso.

OLIVIERI;

Svolgimento del processo

La Commissione tributaria della regione Lazio, con sentenza 4.10.2006 n. 300, ha

decisione di prime cure e dichiarando decaduta l’Amministrazione finanziaria dalla
pretesa tributaria essendo stata notificata in data 2.4.2003, alla contribuente Candida
Tupini s.r.l. in liquidazione, la cartella di pagamento relativa alla liquidazione IVA,
IRPEG ed ILOR per gli anni 1995 e 1996, oltre il termine di cui all’art. 25 Dpr n. 602/73
(che nel testo vigente ratione temporis prevedeva che la cartella fosse notificata entro l’ultimo
giorno del quarto mese successivo a quello di consegna del ruolo ). Rilevavano i Giudici

territoriali che anche in assenza di previsione espressa della natura decadenziale del
termine predetto, lo stesso doveva ritenersi tale in considerazione dei principi espressi
dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità che avevano evidenziato come il
contribuente non potesse rimanere indefinitamente assoggettato al potere di riscossione
del Fisco.

Avverso la sentenza di appello, non notificata, ha proposto ricorso per cassazione la
Agenzia delle Entrate deducendo due motivi, corredati di quesito di diritto, ai quali ha
resistito con controricorso la società

Motivi della decisione

Con il primo motivo la Agenzia fiscale deduce la nullità della sentenza per violazione
del divieto di introduzione di domande ed eccezioni nuove in appello ex art. 57co2 Dlgs
n. 546/1992 , in relazione all’art. 360co 1 n. 4 c.p.c., sostenendo che la società
contribuente, nel ricorso introduttivo aveva eccepito la tardività della notifica della
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RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in lig.

Co
Stefano

st.
vieri

rigettato l’appello dell’Ufficio di Roma della Agenzia delle Entrate confermando la

cartella rispetto al termine previsto dall’art. 17 Dpr n. 602/1972 e per la prima volta,
soltanto con le difese svolte in grado di appello aveva precisato che la eccezione andava
riferita alla inosservanza del termine previsto dall’art. 25 Dpr n. 602/73. I Giudici
territoriali avevano ritenuto fondata quest’ultima eccezione violando quindi la norma
processuale sul divieto di “jus novorum” in grado di appello.

del tutto la ricorrente di trascrivere : a) il ricorso introduttivo presentato dalla società; b)
la sentenza della CTP (non essendo dato verificare se il Giudice di primo grado abbia
accolto la eccezione di decadenza e quale norma abbia inteso applicare); c) l’atto di
controdeduzioni depositato dalla società in grado di appello, in tal modo impedendo a
questa Corte di controllare in limine la congruità della censura mossa alla sentenza
impugnata, esigenza tanto più necessaria considerando che: 1-dalla lettura della predetta
sentenza emerge, al contrario di quanto allegato dalla Agenzia fiscale, che la società
aveva impugnato la cartella di pagamento eccependo che “la cartella, notificata ben
oltre un anno dal termine previsto dall’art. 25 del DPR n.602/1973, era totalmente
illegittima…” , 2-la parte resistente, nel controricorso, afferma di essersi limitata a
replicare, nella memoria depositata in grado di appello, ai motivi di gravame dell’Ufficio
finanziario con i quali si contestava la natura perentoria del termine previsto dall’art. 25
Dpr n. 602/73, 3-alla data di notifica della cartella di pagamento l’art. 25 Dpr n. 602/73
non prevedeva alcun termine per la notifica di tale atto (unico termine di decadenza era
previsto dall’art. 17 Dpr n. 602/1973 per la iscrizione e la consegna dei ruoli al
Concessionario del servizio di riscossione) e solo in via giurisprudenziale si era
pervenuti all’affermazione -relativamente alle ipotesi di accertamento d’ufficio o di
rettifica- di un termine di decadenza per la notifica della cartella di pagamento,
ricollegandolo a quello previsto dall’art. 43co 1 Dpr n. 600/73 (entro il 31 dicembre del
quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione ) cui rinviava l’art. 17col

Dpr n. 602/73 (con la conseguenza che l’Agenzia, formulando la censura, avrebbe allora
dovuto specificare, trascrivendo il contenuto dei relativi atti processuali, se la società
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RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in lig.

Ste

st.
ivieri

Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza ex art. 366 c.p.c., avendo omesso

ricorrente, opponendo la cartella, avesse inteso eccepire soltanto la decadenza dal
termine per la iscrizione della somma a ruolo e la consegna dello stesso al
Concessionario, ovvero avesse invece invocato il termine di decadenza di cui agli artt.
17col Dpr n. 602/73 e 43co 1 Dpr n. 600/73 in quanto ritenuto applicabile alla notifica
della cartella stessa, atteso che solo nel primo caso, e non anche nel secondo, avrebbe
potuto in astratta ipotesi determinarsi una violazione del “jus novorum” in grado di

Con il secondo motivo la Agenzia fiscale censura la sentenza di appello per violazione
dell’art. 25 del Dpr 29.9.1973 n. 602, degli artt. 2934, 2935 e 2946 c.c., nonchè per
falsa applicazione dell’art. 10co 1 legge n. 212/2000, e per violazione dell’art. 3 Cost., in
relazione all’art. 360co 1 n. 3 c.p.c..

Sostiene la Agenzia fiscale che la CTR sarebbe incorsa in errore applicando la
disposizione dell’art. 25 Dpr n. 602/73 (“Il concessionario notifica la cartella di
pagamento, entro l’ultimo giorno del quarto mese successivo a quello di consegna del ruolo “) nel

testo anteriore a quello vigente alla data della notifica della cartella di pagamento (2
aprile 2003) ed introdotto a seguito dell’art. l col lett. b) del Dlgs n. 193/2001 applicabile ai ruoli esecutivi a decorrere dal 9.6.2001- che non stabiliva alcun termine
per la notifica della cartella, rimanendo questa, in quanto esercizio del diritto di credito,
assoggettata al solo termine ordinario di prescrizione.

Occorre premettere che:
– l’art. 43 del Dpr n. 600/73 prevedeva originariamente che l’iscrizione a ruolo e la
successiva consegna dei ruoli all’intendenza di finanza dovevano avvenire entro il 31
dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione
– il D.Lgs. n. 46/1999, con l’art. 6 -che aveva sostituito l’art. 17 Dpr n. 602/73prescriveva, inoltre, che le somme dovute a seguito di liquidazione ai sensi dell’art. 36

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RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in lig.

appello).

bis Dpr n. 600/73, dovevano essere iscritte in ruoli resi esecutivi entro il 31 dicembre del
secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione
– l’art. 25 del D.P.R. n. 602/1973, disponeva che la notifica della cartella doveva
avvenire entro l’ultimo giorno del quarto mese successivo a quello di consegna: tale
termine era poi venuto meno a seguito di abrogazione disposta dall’art.lcol lett. b) del
D.Lgs. 27.4.2001 n. 193 (la legge 30.12.2004 n. 311 art. 1, comma 417, lett. c), ha poi
“entro l’ultimo giorno del dodicesimo mese successivo a quello di consegna del ruolo, ovvero entro
l’ultimo giorno del sesto mese successivo alla consegna se la cartella e’ relativa ad un ruolo
straordinario”).

Venuto meno, a far data dal 9.6.2001 (data di entrata in vigore del Dlgs n. 193/2001), il
termine di decadenza previsto dall’art. 25 Dpr n. 602/73 per la notifica della cartella di
pagamento, ed in considerazione della disposizione, espressamente definita di
interpretazione autentica, contenuta nell’art. 28 della legge 27 dicembre 1997 n. 449, che
aveva dichiarato “non perentorio” il termine annuale per la rettifica in controllo
automatizzato delle dichiarazioni fissato dall’art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, le
SS.UU. di questa Corte erano intervenute a colmare la completa mancanza di termini
perentori per l’esercizio della potestà impositiva, determinatasi a seguito del combinato
disposto normativo sopra indicato, statuendo con sentenza 12.11.2004 n. 21498 che,
“non essendo concepibile che il cittadino resti soggetto al potere
dell’Amministrazione, il termine di decadenza entro cui va circoscritta l’azione
accertatrice dell’Amministrazione finanziaria va ricollegato, nelle ipotesi di
<> (o, più rettamente, cartolare), a cui segua una mera attività
di liquidazione, a quello per l’iscrizione a ruolo, fissato nell’art. 17, comma primo,
d.P.R. n. 602 del 1973 (nel testo vigente ), mentre nelle ipotesi di
<> (oformale), il relativo potere deve, a pena di decadenza,
essere esercitato mediante la notifica dell’atto impugnabile (la cartella di pagamento)
entro il termine stabilito, in via generale, dal comma primo dell’art. 43 d.P.R. n. 600 del
4
RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in liq.

C
Stefano O ieri

nuovamente stabilito un termine di decadenza prevedendo che la cartella doveva essere notificata

1973 (nel testo applicabile )”. Tale soluzione non era stata tuttavia
ritenuta praticabile dalla Corte costituzionale, investita della questione di legittimità
dell’art. 25 Dpr n. 602/73 come modificato dal Dlgs n. 193/2001, che nella ordinanza
19.11.2004 n. 352 aveva rilevato come, pur non dovendo il carattere perentorio di un
termine risultare in modo esplicito dalla norma, ben potendo esso desumersi dalla
funzione che al termine chiaramente assegna la legge, “dal combinato disposto degli

del ruolo ai fini del visto di esecutorietà (e, quindi, per un’attività interna all’ufficio)”
non potesse desumersi che nel termine ivi previsto

“debba altresì provvedersi alle

successive attività di consegna del ruolo al concessionario e di notifica della cartella di
pagamento al contribuente (previste dagli articoli 24 e 25 del d.P.R. n. 602 del 1973)”
attesa “l’impossibilità logica di includere, in un termine previsto esplicitamente per
un’attività preliminare, anche ulteriori attività ad essa successive..”
Successivamente la questione relativa alla mancanza di un termine di decadenza per
la notificazione delle cartelle di pagamento approdava nuovamente avanti alla Corte
costituzionale,

che, con

sentenza 7.7.2005 n. 280,

dichiarava l’illegittimità

costituzionale dell’art. 25 D.P.R. n. 602 -nel testo modificato dal Dlgs n. 193/2001-, nella
parte in cui non prevedeva alcun termine a pena di decadenza entro il quale si doveva
notificare al contribuente la cartella di pagamento (la Corte dava altresì atto della inefficacia
del termine di decadenza stabilito dalla modifica dell’art. 25 Dpr n. 602/73 disposta dall’art. 1
comma 417 della legge 30.12.2004 n. 311 -norma peraltro non investita dalla questione di
costituzionalità- in quanto la scadenza di tale termine era relazionata alla consegna dei ruoli al
concessionario per la quale non era previsto alcun termine, venendo resa praticamente inefficace la
stessa decadenza).

Il Legislatore ha, quindi, inteso conformarsi alla pronuncia del Giudice delle Leggi
adottando il decreto legge 17.6.2005 n. 106, convertito con modificazioni nella legge
31.7.2005 n. 156, ridisciplinando la intera materia dei termini di decadenza sia per
l’attività di accertamento che per la notificazione delle cartelle.

5
RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in liq.

ons.
Stefano livieri

articoli 17 del d.P.R. n. 602 del 1973 e 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per la consegna

In particolare, all’art. 1, comma 5 bis e comma 5 ter -con riferimento ai “controlli

automatizzati” delle dichiarazioni fiscali- ha stabilito quanto segue:
1-) al comma 5 bis, ha introdotto termini distinti di decadenza per la notifica delle
cartelle relative “a pretese tributarie derivanti dalla liquidazione delle dichiarazioni”
presentate, rispettivamente, “a decorrere dal 1 gennaio 2004” (lett. a), “presentate negli
anni 2002 e 2003” (lett. b) e “presentate fino al 31 dicembre 2001″ (lett. c)

sistema di riscossione mediante ruolo delle imposte sui redditi e dell’imposta sul valore aggiunto”)

alla lett. a), n. 2), ha introdotto modifiche all’art. 25 comma 1 del Dpr n. 602/1973, che
nella nuova formulazione, viene a dettare la disciplina normativa

“a regime”,

disponendo che la notifica delle cartelle deve essere eseguita entro “il 31 dicembre: a)
del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le somme
che risultando dovute a seguito dell’attività di liquidazione prevista dall’art. 36 bis del
decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973 n. 602″ (art. 25co1 lett. a)
Dpr n. 602/73); b) del quarto anno successivo a quello di presentazione della

dichiarazione, per le somme che risultano dovute a seguito dell’attività di controllo
formale prevista dall’articolo 36 ter del citato decreto del Presidente della Repubblica
n. 600 del 1973” (art. 25co1 lett. b) Dpr n. 602/73)
3-) al comma 5 ter (al dichiarato fine di “di conseguire … la necessaria uniformità del
sistema di riscossione mediante ruolo delle imposte sui redditi e dell’imposta sul valore aggiunto”)

ha disposto, alla lett. b), n. 1), la modifica dell’art. 23 del Dlgs 26.2.1999 n. 46
estendendo all’imposta sul valore aggiunto le norme degli artt. 17 e 25 del Dpr n.
602/1973, ed alla lett. b), n. 2), la modifica dell’art. 36co2 del Dlgs 26.2.1999 n. 46, che
nella nuova formulazione prevede la disciplina normativa “transitoria” da applicare “in
deroga all’articolo 25, comma 1, lett. a) del Dpr 29 settembre 1973 n. 602”, disponendo
che le cartelle di pagamento devono essere notificate a pena di decadenza “entro il 31
dicembre: a) del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione,
relativamente alle dichiarazioni presentate negli anni 2002 e 2003; b) del quinto anno

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RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in lig.

Cons. st.
ieri
Stef

2-) al comma 5 ter (al dichiarato fine di “di conseguire … la necessaria uniformità del

successivo a quello di presentazione della dichiarazione, relativamente alle
dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001”.

Il Legislatore al fine di contemperare l’interesse del contribuente a non rimanere
assoggettato “sine die” alla pretesa impositiva ed alla riscossione con quello
dell’Amministrazione finanziaria alla esazione dei crediti tributari, venendo a modificare

entrata in vigore della legge 31.7.2005 n. 156 di conversione con modifiche del decreto legge n.
106/2005- a termine di decadenza la notifica di tutte le cartelle di pagamento, ivi

comprese quelle derivanti dall’ordinario procedimento di accertamento del tributo da
parte degli Uffici che ha dato luogo ad emissione e notifica di avvisi di accertamento o
in rettifica. L’art. 25 comma 1, lett. c), del Dpr n. 602/73 -nel testo modificato dall’art. 1
comma 5 ter lett. a), n. 2), del DL n. 106/2005 conv. in legge n. 156/2005- dispone, infatti, che

le cartelle di pagamento debbono essere notificate, a pena di decadenza, “entro il 31
dicembre • c) del secondo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto
definitivo, per le somme dovute in base agli accertamenti dell’ufficio”: la norma non ha
efficacia retroattiva e trova applicazione alle cartelle da notificare successivamente alla
entrata in vigore della legge di conversione.

Tanto premesso, nel caso sottoposto all’esame di questa Corte, la cartella di
pagamento, notificata in data 2.4.2003, costituisce atto esecutivo conseguenziale a due
avvisi di rettifica “divenuti ormai definitivi per mancata opposizione, rispettivamente in
data 1.8.2000 e 14.11.2000” (cfr. sentenza CTR “svolgimento del processo”), con la
conseguenza che non trova applicazione la disciplina transitoria con efficacia retroattiva
di cui all’art. 36 comma 2 Dlgs n. 46/1999 (come modificato dall’art. 1 comma 5 ter,
lett. b), n. 2) del DL n. 106/2005) nè la disciplina dettata in via generale dall’art. 1,
comma 5 bis, del DL n. 106/2005, concernenti esclusivamente le liquidazioni d’imposta
effettuate a seguito di controlli automatizzati delle dichiarazioni, nè tanto meno la

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RG n. 29794/2007
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vieri
Stefano

l’art. 25 comma 1 Dpr n. 602/1973, ha inteso assoggettare in via generale -a far data dalla

disciplina a regime del nuovo art. 25 Dpr n. 602/73 applicabile per le cartelle notificate
successivamente al 2005.

Deve escludersi, peraltro, che l’Amministrazione finanziaria sia incorsa nella
decadenza ravvisata dal Giudice di merito in relazione all’art. 25 comma 1 Dpr n.
602/1973 -come modificato dall’art. 11 del Dlgs 26.2.1999 n. 46- che fissava come

di consegna del ruolo”, norma previgente alla soppressione del termine disposta dall’art.
1 del Dlgs 27.4.2001 n. 193.
La tesi sostenuta dai Giudici di merito secondo cui la pronuncia di incostituzionalità
di cui alla sentenza della Corte cost. n. 280/2005, nelle more del successivo intervento
legislativo di riforma, avrebbe implicitamente determinato la reviviscenza della norma
abrogata da quella dichiarata illegittima dal Giudice delle Leggi, al fine di non lasciare il
contribuente esposto senza limiti temporali alla azione esecutiva del Fisco, non trova
alcuna conferma nella sentenza di accoglimento della questione di legittimità
costituzionale.

Controversa è in dottrina e nella stessa giurisprudenza costituzionale la ammissibilità
della reviviscenza di norme abrogate da disposizioni dichiarate costituzionalmente
illegittime (cfr. Corte cost. sent. n. 310 del 1993; n. 74 del 1996; sentenze 4.10.2011 n. 294,
26.1.2011 n. 24; ordinanza 7.2.200 n. 306. Esclude del tutto la reviviscenza della normativa

preesistente abrogata Corte cosi. sentenza 26.1.2011 n. 28. A diversa conclusione pervengono
invece le sentenze della Corte cost. 5.4.1974 n. 107 e 23.4.1986 n. 108, che però avevano
dichiarato illegittime le disposizioni di legge abrogatrici delle norme previgenti). Al riguardo, se

pure con riferimento al differente effetto abrogativo (rispetto a quello di annullamento
proprio delle sentenze di accoglimento della questione di legittimità costituzionale)

disposto

dall’esito del referendum popolare di cui all’art. 75 Cost., è stato osservato dalla Corte
costituzionale che ” La tesi della reviviscenza di disposizioni a séguito di abrogazione
referendaria non può essere accolta, perché si fonda su una visione «stratificata»
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RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in liq.

Ste

Oli ieri

termine per la notifica della cartella “l’ultimo giorno del quarto mese successivo a quello

dell’ordine giuridico, in cui le norme di ciascuno strato, pur quando abrogate,
sarebbero da considerarsi quiescenti e in questo caso, avrebbe come effetto il ritorno in
vigore di disposizioni da tempo soppresse, con conseguenze imprevedibili per lo stesso
legislatore, rappresentativo o referendario, e per le autorità chiamate a interpretare e
applicare tali norme, con ricadute negative in termini di certezza del diritto; principio
che è essenziale per il sistema delle fonti Il fenomeno della reviviscenza di norme

soltanto in ipotesi tipiche e molto limitate, e comunque diverse da quella
dell’abrogazione referendaria in esame. Ne è un esempio l’ipotesi di annullamento di
norma espressamente abrogatrice da parte del giudice costituzionale, che viene
individuata come caso a sé non solo nella giurisprudenza di questa Corte (peraltro, in
alcune pronunce, in termini di «dubbia ammissibilità»: sentenze n. 294 del 2011, n. 74 del 1996 e
n. 310 del 1993; ordinanza n. 306 del 2000) e in quella ordinaria e amministrativa, ma anche

in altri ordinamenti (come quello austriaco e spagnolo). Tale annullamento, del resto,
ha «effetti diversi» rispetto alla abrogazione — legislativa o referendaria — il cui «campo
[ …] è più ristretto, in confronto di quello della illegittimità costituzionale» (sentenza n.
1 del 1956) ” (cfr. Corte cost. sentenza 24.1.2012 n. 13).

Nella specie la pronuncia della Corte n.280/2005 ha dichiarato la illegittimità
costituzionale dell’art. 25 Dpr n. 602/73 come modificato dal Dlgs n. 193/2001 nella
parte in cui non prevedeva alcun termine di decadenza per la notifica della cartella di
pagamento relativa ad imposte liquidate ai sensi dell’art. 36 bis Dpr n. 600/73, venendo a
chiarire la motivazione della sentenza : 1- che “a questa Corte è preclusa la possibilità
di determinare essa tale termine, competendo la sua individuazione alla ragionevole
discrezionalità del legislatore “; 2- che la pronuncia di illegittimità costituzionale
“rende indispensabile un sollecito intervento legislativo con il quale si colmi
ragionevolmente la lacuna che si va a creare” (motiv. paragr. 4.2), con ciò avendo

inequivocabilmente inteso la Corte escludere la estensione dell’annullamento anche
all’effetto abrogativo disposto dal Dlgs n. 193/2001 (cfr. Corte cass. V sez. 23.9.2011 n.
9
RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in liq.

abrogate, dunque, non opera in via generale e automatica e può essere ammesso

19544

che esclude implicitamente la reviviscenza della originaria norma abrogata dalla

disposizione legislativa dichiarata incostituzionale, affermando che “in tema di riscossione delle
imposte sui redditi, il termine perentorio di quattro mesi dalla consegna del ruolo al
concessionario, previsto a pena di decadenza, ai fini della notifica della cartella di pagamento,
dall’art. 25 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (nel testo, novellato dall’art. 11 del d.lgs. 26
febbraio 1999, n. 46), applicabile “ratione temporis”, si applica alle cartelle emesse prima della
modifica introdotta al testo dall’art. 1 del d.lgs. 27 aprile 2001, n. 193 – che aveva soppresso il

indicata, la decadenza si sia già verificata” ; id. V sez. 30.11.2005 n. 26104, in motivazione

paragr. 3.4.3; id. V sez. 12.1.2012 n. 257).

E’ incorsa dunque in errore la CTR laddove ha ritenuto di estendere gli effetti della
sentenza n. 280/2005 dichiarativa della illegittimità costituzionale dell’art. 25 Dpr n.
602/73 come modificato dal Dlgs n. 193/2001, anche alla notifica delle cartelle di
pagamento eseguite a seguito di avvisi di accertamento o rettifica divenuti definitivi,
ipotizzando una reviviscenza della norma abrogata dalla disposizione di legge dichiarata
incostituzionale.

Ma la sentenza di appello deve ritenersi errata in diritto anche in relazione alla
statuizione secondo cui negli ordinari procedimenti di accertamento tributario, diversi
da quelli di liquidazione delle imposte ai sensi degli artt. 36 bis Dpr n. 600/73 e 54 bis
del Dpr n. 633/72, sussista la medesima esigenza di stabilire un termine di decadenza per
la notifica della cartella di pagamento che è stata evidenziata -in relazione ai controlli
automatizzati- dalle pronunce della Corte costituzionale (ord. n. 107/2003, ord. n.
352/2004, sent. n. 280/2005) allo scopo di sottrarre il contribuente ad una soggezione senza

limiti di tempo al potere di riscossione del Fisco.
Occorre infatti considerare che le due situazioni poste a raffronto non sono
comparabili, in quanto affatto omogenee : avuto riguardo alla normativa vigente al
tempo della notifica della cartella opposta nel presente, deve infatti rilevarsi come, nel
procedimento di liquidazione della imposta in esito al controllo mediante procedure
automatizzate, il contribuente viene a conoscenza per la prima volta dell’esercizio del
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RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in lig.

Cons.
Stefano OIAieri

predetto termine – nei soli casi in cui, al momento dell’entrata in vigore della modifica da ultimo

potere impositivo attraverso la notifica della cartella di pagamento, non essendo questa
preceduta da alcun atto di accertamento, e non essendo assoggettato il controllo ad alcun
termine di decadenza; diversamente nel caso in cui la imposta sia liquidata a seguito di
ordinario accertamento dell’Ufficio, il contribuente risulta tutelato, in relazione alla
esigenza predetta, in quanto viene a conoscenza del credito erariale mediante la notifica
dell’atto impositivo presupposto, essendo assoggettato l’esercizio del potere di

La esigenza di tutela del contribuente prospettata dalle pronunce della Corte
costituzionale (tutte riferite alla sola ipotesi di controllo mediante procedure automatizzate),
emerge in tutta evidenza, infatti, ove ricollegata al momento autoritativo dell’attività
provvedimentale dell’Ufficio finanziario -e dunque all’esercizio della potestà
impositiva- che nel caso previsto dall’art. 36 bis si risolve nella iscrizione a ruolo della
somma dovuta, essendo veicolata la pretesa dalla cartella, mentre nel caso di
accertamento d’ufficio o di rettifica si risolve nella emissione dell’avviso -che reca la
pretesa e le ragioni in fatto e diritto che la giustificano- notificato al contribuente.

La successiva fase della procedura di riscossione non incide sulla formazione della
pretesa tributaria che, ove consolidatasi -per mancata opposizione nei termini, ovvero in
seguito ad accertamento giudiziale passato in giudicato- si atteggia come qualsiasi altro
diritto di credito il cui esercizio è assoggettato all’ordinario termine prescrizionale,
risultando in tal modo assicurata la certezza del diritto e la stabilità dei rapporti giuridici
(cfr. Corte cass. V sez. 13.3.2009 n. 6148; id. Sez. 5, Sentenza n. 1388 del 21/01/2011; vedi:
Corte cass. Sez. 5, Sentenza n. 8350 del 25/05/2012).

Non è dato obiettare in contrario che il Legislatore, intervenendo a ridisciplinare in
modo uniforme la intera materia della notifica delle cartelle esattoriali relative alle
imposte dirette ed all’IVA (cfr. Corte cass. Sez. 5, Sentenza n. 26421 del 05/12/2005; id. Sez.
5, Sentenza n. 667 del 15/01/2007; id. Sez. 5, Sentenza n. 18158 del 07/08/2009), ha voluto

assoggettare a termine di decadenza anche la notifica delle cartelle di pagamento relativi
ad atti impositivi divenuti definitivi (art. 25co1, lett. c), del Dpr n. 602/73 come modificato
11
RG n. 29794/2007
ric. Ag.Entrate c/Candida TUPINI s.r.l. in lig.

est.
Stef o livieri

accertamento e rettifica dell’Ufficio a specifici termini di decadenza.

*€SENT:7

AI

N. 131 ‘L-.
MATERIA TRIULUARIA

dall’art. 1 comma 5 ter lett. a, n. 2 DL n.

106/2005): trattasi di scelta rimessa alla

discrezionalità del Legislatore e che non inficia di sospetto di legittimità costituzionale la
disciplina normativa vigente al tempo della notifica della cartella di pagamento
(2.4.2003) emessa a seguito di atto impositivo presupposto, divenuto definitivo, che non
prevedeva alcun termine di decadenza.

primo e non occorrendo procedere ad ulteriori atti istruttori la causa può essere decisa
nel merito, ex art. 384co2 c.p.c., con il rigetto del ricorso introduttivo proposto dal
contribuente che va condannato alla rifusione delle spese del presente giudizio, liquidate
come in dispositivo, dichiarate interamente compensate le spese relative ai gradi di
merito.

P.Q.M.

La Corte :
accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito , rigetta il
ricorso introduttivo della società contribuente che condanna alla rifusione delle
spese del presente giudizio liquidate in € 3.500,00 per compensi oltre le spese
prenotate a debito, dichiarate interamente compensate le spese di lite relative ai
gradi di merito.

Così deciso nella camera di consiglio 12.11.2013

In conclusione il ricorso deve essere accolto quanto al secondo motivo, inammissibile il