Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18454 del 30/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 30/06/2021, (ud. 28/04/2021, dep. 30/06/2021), n.18454

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta Maria Consolata – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1397/2015, proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato;

– ricorrente –

contro

S.Z.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 2620/2014 della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, pronunciata in data 1 aprile 2014,

depositata in data 20 maggio 2014 e non notificata.

Udita la relazione svolta, nella camera di consiglio del 28 aprile

2021, dal consigliere Andreina Giudicepietro.

Fatto

RILEVATO

che:

l’Agenzia delle entrate ricorre con due motivi avverso S.Z. per la cassazione della sentenza n. 2620/2014 della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, pronunciata in data 1 aprile 2014, depositata in data 20 maggio 2014 e non notificata, che ha rigettato l’appello dell’ufficio, in controversia relativa all’impugnativa degli avvisi di accertamento per maggiori Irpef ed Irap con riferimento agli anni di imposta 2005, 2006 e 2007;

con la sentenza impugnata, per quanto ancora di interesse, la C.t.r. riteneva che gli accertamenti emessi nei confronti della contribuente, sulla base delle risultanze della cd. lista (OMISSIS), fossero fondati su documenti non acquisiti legittimamente, dunque inutilizzabili, di cui l’amministrazione non aveva verificato la riferibilità alla contribuente, nè dimostrato la veridicità;

secondo la C.t.r. non si poteva escludere che i documenti, che erano stati trafugati da un ingegnere informatico, fossero stati modificati da quest’ultimo;

pertanto non potevano considerarsi attendibili, quanto al loro contenuto, anche se fossero stati acquisiti legalmente dallo Stato italiano;

a seguito del ricorso, S.Z. è rimasta intimata;

il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 28 aprile 2021, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e dell’art. 380 bis c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 31-bis, 37 e 70, dell’art. 7 Dir. CE 799/77 e degli artt. 191 e 240 c.p.p., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3);

con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, 41, 41 bis e 43, del D.L. 1 luglio 2009, n. 78, art. 12, comma 2 ter, degli artt. 191,192,240 c.p.p., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3);

i motivi, da esaminare congiuntamente perchè connessi, sono fondati e vanno accolti, la giurisprudenza univoca di questa Corte, con specifico riguardo ai dati risultanti dalla “lista (OMISSIS)”, ha stabilito che, in tema di accertamento tributario, è legittima l’utilizzazione di qualsiasi elemento con valore indiziario, anche acquisito in modo irrituale, ad eccezione di quelli la cui inutilizzabilità discende da specifica previsione di legge e salvi i casi in cui venga in considerazione la tutela di diritti fondamentali di rango costituzionale (ex multis, Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 8605 del 28/04/2015; conformi Sez.6-5 n. 8606/ 2015; Sez.6-5 17183/2015; Sez.6-5 16950/2015; ancor più di recente, Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 1318 del 22/01/2021, nonchè Sez. 5, Sentenza n. 31779 del 05/12/2019);

la Corte, nella motivazione dei precedenti citati, ha individuato precisi indici normativi dai quali inferire la piena utilizzabilità del materiale del quale qui si discute;

ed infatti, tanto il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, art. 41, comma 2, che il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, comma 1, prendono esplicitamente in considerazione l’utilizzo di elementi “comunque” acquisiti, e perciò anche nell’esercizio di attività istruttorie attuate con modalità diverse da quelle indicate nel D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32 e 33, e nel D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51;

tali disposizioni individuano, quindi, un principio generale di non tipicità della prova che consente l’utilizzabilità – in linea di massima – di qualsiasi elemento che il giudice correttamente qualifichi come possibile punto di appoggio per dimostrare l’esistenza di un fatto rilevante e non direttamente conosciuto;

ne consegue che sono utilizzabili ai fini della pretesa fiscale, nel contraddittorio con il contribuente, i dati bancari trasmessi dall’autorità finanziaria francese a quella italiana, ai sensi della Dir. 77/799/CEE del 19 dicembre 1977, senza onere di preventiva verifica da parte dell’autorità destinataria, sebbene acquisiti con modalità illecite ed in violazione del diritto alla riservatezza bancaria (Cass., 19 dicembre 2019, n. 33893; Cass., sez. 6-5, 28 aprile 2015, n. 8605; Cass., sez. 6-5, 8606/2015; Cass., 6- 5-, 17183/2015; Cass. 6-5, 16950/2015; per la lista Vaduz cfr. Cass., sez. 5, 19 agosto 2015, n. 16950; per la lista Pessina vedi Cass., sez. 5, 26 agosto 2015, n. 17183);

inoltre, deve rilevarsi che la giurisprudenza di questa Corte è orientata a mantenere una netta differenziazione fra processo penale e processo tributario, secondo un principio sancito, non soltanto dalle norme sui reati tributari (D.L. 10 luglio 1982, n. 429, art. 12, successivamente confermato dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 20), ma altresì desumibile dalle disposizioni generali dettate dagli artt. 2 e 654 c.p.p., ed espressamente previsto dall’art. 220 disp. att. c.p.p., che impone l’obbligo del rispetto delle disposizioni del codice di procedura penale, quando nel corso di attività ispettive emergano indizi di reato, ma soltanto ai fini della “applicazione della legge penale” (Cass. nn. 22984, 22985 e 22986 del 2010;Cass.n. 13121/2012) (così Cass. ord. n. 8605/2015, in motivazione, che, inoltre, chiarisce come nell’ordinamento tributario non si rinvenga una disposizione analoga a quella contenuta all’art. 191 c.p.p., a norma del quale “le prove acquisite in violazione dei divieti stabiliti dalla legge non possono essere utilizzate”);

pertanto, gli elementi istruttori, frutto di rogatorie internazionali nell’ambito di procedimenti di rilievo penale, possono essere utilizzati ai fini dell’emissione degli avvisi di accertamento, non risultando violati in alcun modo diritti fondamentali presidiati dalla Costituzione, come la libertà personale e l’inviolabilità dei domicilio, e non sussistendo un’ipotesi di generale inutilizzabilità, come accade invece per il processo penale ai sensi dell’art. 191 c.p.p.;

peraltro, la Dir. del Consiglio 77/799/CEE prevede che “gli Stati membri devono scambiarsi reciprocamente, su richiesta, informazioni per quanto riguarda un caso preciso e che lo Stato cui viene rivolta la richiesta deve provvedere a effettuare le ricerche necessarie per ottenere tali informazioni”;

l’art. 1 Dir. poi dispone che “le competenti autorità degli Stati membri scambiano, conformemente alla presente direttiva, ogni informazione atta a permettere loro una corretta determinazione delle imposte sul reddito e sul patrimonio”;

il successivo art. 4 precisa (scambio spontaneo) che “le autorità competenti di ogni Stato membro comunicano, senza che ne sia fatta preventiva richiesta, le informazioni di cui all’art. 1, paragrafo 1, in loro possesso, all’autorità competente di ogni altro Stato membro interessato, quando: a) l’autorità competente di uno Stato membro ha fondati motivi di presumere che esista una riduzione od un esonero di imposta anormali nell’altro Stato membro “;

nel caso di specie, la documentazione utilizzata dall’Amministrazione Finanziaria per la determinazione in via presuntiva (ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38 e 41) del reddito della Sig.ra S. è stata trasmessa dall’Amministrazione Finanziaria francese attraverso i canali di collaborazione previsti dalla Dir. n. 77/799/CEE del Consiglio del 12/12/1977 e della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Francia stipulata il 05/10/11989 e ratificata con la n, 20/1992, recepiti poi dalla legislazione italiana con il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31 bis;

la scheda riepilogativa, sulla quale si è basato l’accertamento fiscale in esame, non è stata acquisita direttamente da F.H., bensì trasmessa dall’autorità giudiziaria francese in esecuzione di una procedura di assistenza giudiziaria internazionale, da ritenere svolta nella piena osservanza delle regole di diritto nazionale e convenzionale nel quadro del reciproco affidamento fra gli Stati membri dell’Unione Europea;

con riguardo, innanzitutto, alle modalità di acquisizione della fiche – allegata al p.v.c. conclusivo della verifica effettuata dalla Guardia di Finanza – va sottolineato che le notizie fornite dal collaterale organo francese, consistenti, appunto, nelle predette “schede clienti” riportanti le posizioni patrimoniali di cittadini residenti nel territorio dello Stato italiano che, direttamente o tramite soggetti interposti, hanno intrattenuto rapporti con la HSBC, sono state acquisite per il tramite del Comando Generale della Guardia di Finanza;

la documentazione in esame è stata utilizzata dall’Amministrazione Finanziaria per la determinazione in via presuntiva (ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38 e 41) del reddito della Sig.ra S. la quale, pur avendo il possesso di disponibilità finanziarie all’estero, non ha adempiuto all’obbligo di dichiararne la consistenza attraverso la compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi;

la fiche in questione riportava nome, cognome, data di nascita, residenza e professione della contribuente, risultando chiaramente riconducibile alla stessa;

per quanto riguarda la presunzione di evasione sancita, con riferimento agli investimenti ed alle attività di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato, dal D.L. n. 78 del 2009, art. 12, comma 2, conv., con modif., dalla L. n. 102 del 2009, in vigore dal 1 luglio 2009, secondo il costante orientamento di questa Corte, “non ha efficacia retroattiva, in quanto non può attribuirsi alla stessa natura processuale, essendo le norme in tema di presunzioni collocate, tra quelle sostanziali, nel codice civile, ed inoltre perchè una differente interpretazione potrebbe -in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost. – pregiudicare l’effettività del diritto di difesa del contribuente rispetto alla scelta in ordine alla conservazione di un certo tipo di documentazione” (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 2662 del 02/02/2018);

pertanto, al caso in esame non può applicarsi la presunzione legale di cui all’art. 12 predetto, trattandosi di fattispecie riferita ad annualità di imposta precedenti all’entrata in vigore della norma;

tuttavia, la circostanza che la presunzione legale di evasione stabilita dal D.L. n. 78 del 2009, art. 12, comma 2, non sia suscettibile di applicazione retroattiva agli anni di imposta antecedenti alla sua entrata in vigore non preclude all’Ufficio di provare l’esistenza di redditi non dichiarati dal contribuente, detenuti occultamente in paesi a fiscalità privilegiata, anche sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti;

come è stato detto, “in tema di accertamento tributario, sebbene la presunzione di evasione sancita dal D.L. n. 78 del 2009, art. 12, comma 2, conv., con modif., dalla L. n. 102 del 2009, con riferimento all’omessa dichiarazione di investimenti e attività di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato, non sia suscettibile di essere applicata retroattivamente agli anni di imposta antecedenti alla sua entrata in vigore (prevista dal 1 luglio 2009), stante la natura sostanziale e non procedimentale delle presunzioni, l’Ufficio può ricorrere ai medesimi fatti oggetto della suddetta presunzione legale (redditi non dichiarati occultamente detenuti in Paesi a fiscalità privilegiata) “sub specie” di presunzione semplice. (Nella specie, il giudice di merito aveva correttamente affermato l’utilizzabilità in astratto della c.d. “lista (OMISSIS)” come elemento indiziario idoneo a integrare presunzione semplice, sebbene ne avesse escluso il valore probatorio sulla base degli ulteriori elementi di fatto acquisiti)” (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 33893 del 19/12/2019);

ciò in quanto, “secondo la giurisprudenza di legittimità, civile e tributaria, in tema di presunzioni semplici, gli elementi assunti a fonte di prova non debbono essere necessariamente più d’uno, ben potendo il giudice fondare il proprio convincimento su uno solo di essi, purchè grave e preciso, dovendo il requisito della “concordanza” ritenersi menzionato dalla legge solo in previsione di un eventuale, ma non necessario, concorso di più elementi presuntivi – Sez. 1 -, Ordinanza n. 23153 del 26/09/2018″);

in conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla C.t.r. della Lombardia, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.t.r. della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 28 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 30 giugno 2021