Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18084 del 24/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 24/06/2021, (ud. 24/02/2021, dep. 24/06/2021), n.18084

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino L – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Mar – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. ANTEZZA Fabio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8473/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, domicilia;

– ricorrente –

contro

S.F. (C.F.: (OMISSIS)), nato a (OMISSIS) il (OMISSIS),

rappresentato e difeso dall’Avv. Filippo Ungari Trasatti, con

domicilio eletto presso il detto Avvocato (con studio in Roma, via

Arno 88);

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale per il

Lazio n. 24/29/2013, depositata l’11 febbraio 2013;

udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 24 febbraio 2021

dal Consigliere Fabio Antezza.

Fatto

FATTI DI CAUSA

1. L’Agenzia delle Entrate (“A.E.”) ricorre, con due motivi, per la cassazione della sentenza, indicata in epigrafe, di rigetto dell’appello dalla stessa proposto avverso la sentenza n. 209/41/2011, emessa dalla CTP di Roma, di accoglimento parziale dell’impugnazione proposta da S.F. avverso avviso di accertamento, per IVA ed imposte dirette, relativo all’esercizio 2005 (n. (OMISSIS)).

2. Il Giudice di primo grado, per quanto ancora rileva in questa sede, accolse l’impugnazione del contribuente in merito alla mancata contabilizzazione di ricavi con riferimento all’esercizio 2005 contestata dall’A.E. in termini di violazione del principio di competenza, di cui al D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 109, comma 1, e comma 2, lett. d, ed a seguito della contabilizzazione nell’esercizio 2006 di ricavi inerenti prestazioni di servizi eseguite nel 2005.

3. La CTR, con la sentenza oggetto di attuale impugnazione, confermò la statuizione impugnata ritenendo raggiunta la prova (peraltro fornita dallo stesso contribuente) della circostanza per la quale l’ammontare dei ricavi in oggetto fosse divenuto determinabile solo successivamente alla prestazione dei servizi, in quanto aventi ad oggetto attività di riparazione e manutenzione eseguita in favore di soggetto pubblico ed implicante la preventiva acquisizione di beni dall’estero, con conseguente determinazione precisa del quantum solo successivamente alla loro esecuzione (determinazione resa possibile, nella specie, nell’esercizio 2006).

A fronte dell’accertamento di cui innanzi, precisò la Commissione regionale, l’A.E. non era stata in grado di provare i presupposti di fatto della pretesa, quindi che trattavasi di ricavi determinabili nel loro ammontare nello stesso esercizio 2005, senza che, dunque, nella specie potesse assumere rilevanza, in relazione all’evidenziato accertamento, la prospettata mancata corrispondenza tra i numeri delle ricevute fiscali e le fatture oltre che la loro datazione.

4. Come detto, avverso la sentenza di secondo grado l’A.E. propone ricorso fondato su due motivi ed il ricorrente si difende con controricorso sostenuto da memoria (evidenziando anche profili di inammissibilità delle doglianze).

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il ricorso merita accoglimento nei limiti e termini che seguono.

2. I due motivi di ricorso sono suscettibili di trattazione congiunta, in forza della connessione delle questioni inerenti i rispettivi oggetti.

2.1. Con il motivo n. 1, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si deducono “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, commi 1 e 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, e dell’art. 2697 c.c.”.

Al di là del complesso di norme di cui alla rubrica della censura, con essa, in sostanza si deduce la violazione dell’art. 109 TUIR, (previgente art. 75), con particolare riferimento alla sussistenza dei presupposti per l’operatività della deroga all’applicazione del principio di competenza, circa i ricavi.

Per l’A.E., in particolare, la violazione si sostanzierebbe nell’aver la CTR ritenuto operante la detta deroga a fronte non di una incertezza dei ricavi o di una loro obiettiva indeterminabilità oltre che nel riparto del relativo onere probatorio.

Con il motivo n. 2 di ricorso, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella sua formulazione, ratione temporis applicabile, successiva alla sostituzione operata dal D.L. n. 83 del 2012, si deducono “motivazione insufficiente, illogica e contraddittoria, circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio”, nonchè “omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti”, consistente nella mancata corrispondenza tra i numeri delle ricevute fiscali e le fatture oltre che la loro datazione.

2.2. Il motivo n. 1, che, diversamente da quanto prospettato dal controricorrente, è ammissibile in quanto specifico e prospettante le effettive censure come innanzi sintetizzate, è fondato per le ragioni e sotto i profili di seguito evidenziati, con assorbimento del motivo n. 2.

In tema di imposte sul reddito d’impresa, la regola posta dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109 (già art. 75), secondo cui i ricavi, i costi e gli altri oneri concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza, a condizione che la loro esistenza o il loro ammontare sia determinabile in modo oggettivo (dovendo altrimenti essere calcolati nel periodo d’imposta in cui si verificano tali condizioni), mira a contemperare la necessità di computare tutte le componenti nell’esercizio di competenza con l’esigenza di non addossare al contribuente un onere troppo difficile da rispettare. Essa va quindi interpretata nel senso che il dovere di conteggiare tali componenti nell’anno di riferimento si arresta soltanto di fronte a quei ricavi ed a quei costi che non siano ancora noti all’atto della determinazione del reddito, e cioè al momento della redazione e presentazione della dichiarazione. Pertanto, per quanto rileva nella specie, l’onere di provare la sussistenza dei requisiti di certezza e determinabilità delle componenti del reddito in un determinato esercizio sociale incombe sull’Amministrazione finanziaria per quelle positive, e sul contribuente per quelle negative (ex plurimis: Cass. sez. 5, 06/06/2019, n. 15320, Rv. 654151-01; Cass. sez. 5, 09/11/2018, n. 28671, Rv. 651102-01; Cass. sez. 5, 24/02/2012, n. 2854, in motivazione).

Per quanto maggiormente rileva in questa sede, in merito al primo e, nella specie, assorbente profilo dedotto con il motivo n. 1, la deroga in oggetto trova fondamento nell’incertezza dell’esistenza (nella specie) dei ricavi ovvero nella loro obiettiva non determinabilità da intendersi in termini giuridici, altrimenti si trasmoderebbe nel diverso principio di cassa con la conseguente dichiarazione dei ricavi sempre nell’anno di percezione. Diversamente opinando, difatti, i ricavi, fino a tale evento (effettiva percezione), potrebbero ritenersi sempre comunque incerti sotto il profilo della loro effettiva percezione (oltre che indeterminabili nel quantum effettivamente percepibile); sicchè, per quanto rileva nella specie, l’obiettiva indeterminabilità deve essere intesa alla stregua di impossibilità (nella specie, non accertata) e non di mera difficoltà di stima iniziale (in merito si vedano, ex plurimis: Cass. sez. 5, 30/01/2019, n. 2602, Rv. 65237201, che ha ritenuto i ricavi di struttura sanitaria convenzionata, per prestazioni “extra-budget”, ossia eseguite in aggiunta a quelle suscettibili di essere compensate in base ad una convenzione, privi dei requisiti di certezza della loro esistenza e determinabilità dell’ammontare fino al riconoscimento ed alla quantificazione secondo le modalità stabilite dalla convenzione medesima; Cass. sez. 5, 24/03/2016, n. 5840, Rv. 639134-01).

Ne consegue l’errore della CTR che con riferimento a prestazioni di servizi eseguite nel 2005 (come emerge dalla statuizione impugnata oltre che confermato da ricorrente e controricorrente) ha ritenuto operante la deroga di cui innanzi sostanzialmente a fronte di una mera difficolta di stima iniziale (dovuta alla necessità di acquisizione di materiali dall’estero) e non di una obiettiva indeterminabilità.

3. In conclusione, accolto il motivo n. 1, nei termini di cui innanzi, ed assorbito il motivo n, 2, la sentenza impugnata deve essere cassata, nei limiti del motivo accolto, con rinvio alla Commissione tributaria regionale per il Lazio, in diversa composizione, che provvederà anche alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il motivo n. 1 di ricorso, con assorbimento del motivo n. 2, cassa la sentenza impugnata, nei limiti del motivo accolto, e rinvia alla Commissione tributaria regionale per il Lazio, in diversa composizione, che provvederà anche a regolare le spese relative al presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 24 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 24 giugno 2021