Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18081 del 21/07/2017


Clicca qui per richiedere la rimozione dei dati personali dalla sentenza

Cassazione civile, sez. trib., 21/07/2017, (ud. 04/05/2017, dep.21/07/2017),  n. 18081

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. IANNELLO Emilio – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 23518/2009 R.G. proposto da:

M.E., rappresentata e difesa dall’Avv. Gianni Emilio

Iacobelli, con domicilio eletto presso il suo studio in Roma, via

Panama, n. 74;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate e Ministero dell’economia e delle finanze,

rappresentati e difesi dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato;

– controricorrenti –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio,

n. 85/36/08 depositata il 22 luglio 2008;

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 4 maggio 2017

dal Consigliere Emilio Iannello;

udito l’Avvocato dello Stato Gianna Galluzzo;

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore

generale Del Core Sergio, che ha concluso chiedendo il rigetto o

l’accoglimento (nel caso si ritenga sussistere, all’esito dell’esame

del fascicolo del giudizio di merito, la nullità dedotta con il

secondo motivo).

Fatto

FATTI DI CAUSA

1. A seguito di verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza nei confronti del Gruppo Gherardi Holding s.r.l. e dei suoi soci, l’Agenzia delle entrate notificava ad M.E. un avviso di accertamento che, a fini Irpef e Ilor, per l’anno di imposta 1997, le addebitava l’omessa dichiarazione di ricavi desunti dalle movimentazioni bancarie, essendo emersi versamenti e prelevamenti superiori a quelli fatturati e non giustificati dalla contribuente:

Il ricorso proposto dalla M. era rigettato dalla adita C.T.P. di Roma.

Anche il gravame dalla stessa interposto era rigettato dalla C.T.R. del Lazio, con sentenza depositata il 22/7/2008.

I giudici di secondo grado rilevavano in sintesi, per quel che in questa sede interessa, che: a) la motivazione dell’atto impositivo legittimamente faceva rinvio al p.v.c., dovendo questo presumersi noto alla contribuente che non aveva dedotto di non esserne mai stata a conoscenza; b) nel merito non erano emersi elementi nuovi e sufficienti tali da invalidare o modificare la decisione emessa dai primi giudici, la quale risultava pienamente condivisibile sia in diritto che nel merito; c) altresì legittimamente l’amministrazione aveva posto a fondamento dell’atto impositivo gli esiti degli accertamenti bancari, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 2 ponendo tale norma a carico del contribuente l’onere di dimostrare che i dati emersi non siano riconducibili ad operazioni imponibili; d) la contribuente non aveva fornito, in sede di verifica fiscale, idonea giustificazione dei dati emersi dagli accertamenti sui conti ed in giudizio la stessa si era limitata a “generiche affermazioni che nulla (avevano) provato in merito alle transazioni bancarie e al volume di affari dichiarato”.

2. Avverso tale sentenza M.E. propone ricorso per cassazione sulla base di tre motivi.

Resiste l’Agenzia delle entrate depositando controricorso.

3. Con ordinanza dell’11/11/2015 questa Corte ha richiesto l’acquisizione del fascicolo d’ufficio relativo ai precedenti gradi di merito.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso M.E. deduce vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

Lamenta che la motivazione della sentenza impugnata non consente di ripercorrere l’iter logico argomentativo che ha condotto i giudici d’appello alla formazione del proprio convincimento, essendosi questi limitati ad osservare che “non sono emersi elementi nuovi e sufficienti tali da invalidare o modificare la decisione emessa dai primi giudici che appare pienamente condivisibile sia in diritto che nel merito e le cui motivazioni si intendono qui integralmente riportate”, senza dare, come necessario, compiuta risposta, ancorchè sintetica, alle censure formulate nell’atto d’appello.

2. Con il secondo motivo la ricorrente svolge una serie di censure tutte ricondotte alla previsione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3: nullità della sentenza impugnata per violazione del principio del contraddittorio; violazione e falsa applicazione dell’art. 101 c.p.c.; omessa comunicazione del dispositivo di sentenza presso il difensore costituito; violazione e falsa applicazione dell’art. 111 Cost.; violazione e falsa applicazione dell’art. 101 c.p.c. e art. 156 c.p.c., comma 2.

Premessa una diffusa argomentazione in diritto sulla necessità ai fini di tutela del contraddittorio e del diritto di difesa che la segreteria della Commissione dia comunicazione alle parti costituite della data fissata per la trattazione della controversia almeno 30 giorni liberi prima della data stabilita (siccome espressamente previsto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 31 richiamato per il giudizio d’appello dall’art. 61), rileva che, nella specie, dall’esame degli atti di causa, può evincersi la mancanza della ricevuta della comunicazione alla parte dell’avviso concernente la data di trattazione del ricorso.

Formula il seguente quesito di diritto: “costituisce violazione insanabile del principio del contraddittorio e del diritto di difesa l’omessa notifica al difensore della comunicazione del dispositivo della sentenza di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 31 e 61”.

3. Con il terzo motivo (rubricato “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2), violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7… violazione dell’art. 24 Cost. e del diritto di difesa – violazione e falsa applicazione della L. n. 241 del 1990, artt. 3 e 7 ed omessa motivazione circa un punto decisivo della controversia violazione dell’art. 2697 c.c., violazione dell’art. 2727 c.c. e dell’art. 2728 c.c. in relazione all’art. 116 c.p.c. – omessa motivazione circa un punto decisivo della controversia”) la ricorrente denuncia, in sintesi, violazione di legge sotto vari profili tutti afferenti alla contestata esistenza dei presupposti dell’accertamento induttivo in quanto operato:

a) con mero rinvio al p.v.c. in mancanza altresì di un autonomo vaglio critico da parte dell’Ufficio impositore;

b) senza l’allegazione, all’avviso, del p.v.c. richiamato;

c) sulla base di risultanze bancarie richiamate nel p.v.c. ma non ad esso allegate, non direttamente acquisite (nè esibite alla contribuente, che ne aveva fatto richiesta una volta emesso l’avviso, in quanto non in possesso dell’Ufficio) e in assenza di altri elementi o riscontri oggettivi;

c) in violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, per la mancanza di un previo invito al contraddittorio.

Lamenta, inoltre, che l’amministrazione non ha precisato la natura dei ricavi presunti sulla base delle dette risultanze, nè ha tenuto conto dei costi necessari per conseguire il maggior reddito in tal modo accertato.

Formula i seguenti quesiti di diritto:

“Dica la Suprema Corte se l’avviso di accertamento deve contenere tutti gli elementi volti a consentire al contribuente la difesa per i fatti e le violazioni ivi indicati e che in assenza sussiste la violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7 (non avendo nel caso di specie il giudice di 2 grado considerato la illegittimità dell’accertamento impugnato atteso che allo stesso non risultava allegato il verbale redatto dalla GDF e considerato che dall’accertamento medesimo non risultavano i fatti accertati dalla GDF), dell’art. 24 Cost. e del diritto di difesa nonchè violazione e falsa applicazione della L. n. 241 del 1990, artt. 3 e 7.

“Dica la Suprema Corte se il mancato rilievo da parte del Giudice del merito della mancata allegazione all’avviso di accertamento dei fatti posti a fondamento del medesimo costituisce violazione dell’art. 2697 c.c., nonchè violazione degli artt. 2727 e 2728 c.c., in relazione all’art. 116 c.p.c., allorquando in sentenza si affermi comunque l’onere della prova a suo carico nonostante il contribuente medesimo non abbia avuto contezza dei fatti e delle violazioni poste a fondamento dell’accertamento.

“Dica la Suprema Corte se costituisce violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 la mancata convocazione della parte al fine di rendere dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento dei loro confronti allorquando l’accertamento derivi da accesso, ispezioni e verifiche nei suoi confronti e viola l’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 116 c.p.c. la sentenza che, nonostante il gravame sul punto, non tenga conto di tale omissione e imputi al contribuente la mancata prova sui fatti estintivi della pretesa tributaria azionata nei suoi confronti”.

4. E’ inammissibile il primo motivo di ricorso poichè del tutto mancante della illustrazione prevista dalla seconda parte dell’art. 366-bis c.p.c. (c.d. momento di sintesi o quesito di fatto), illustrazione che, secondo la giurisprudenza di questa Corte (v. per tutte Cass. Sez. U n. 20603 del 2007), deve consistere in un momento di sintesi (omologo del quesito di diritto) che circoscriva puntualmente i limiti della censura, in maniera da non ingenerare incertezze in sede di formulazione del ricorso e di valutazione della sua ammissibilità, e che contenga, a pena di inammissibilità, la chiara indicazione del fatto controverso in relazione al quale la motivazione si assume viziata, essendo peraltro da evidenziare che la giurisprudenza di legittimità ha affermato che l’onere di indicare chiaramente tale fatto (e la sua decisività, nonchè le ragioni per le quali la motivazione è da ritenersi viziata) deve essere adempiuto non già e non solo illustrando il relativo motivo di ricorso, ma anche formulando, al termine di esso, una indicazione riassuntiva e sintetica, che costituisca un quid pluris rispetto all’illustrazione del motivo, e che consenta al giudice di valutare immediatamente l’ammissibilità del ricorso (v. ex plurimis, oltre alla citata pronuncia di Cass. Sez. U, n. 20603 del 2007; Cass. n. 8897 del 2008; n. 27680 del 2009; n. 11019 del 2011; n. 5858 del 2013; n. 11177 del 2014).

L’inammissibilità del motivo deriva comunque anche dalla sua genericità, non indicando la ricorrente quali censure la Corte avrebbe omesso di esaminare, di esse dando adeguata risposta.

Nella misura in cui il motivo si risolve nella allegazione di un vizio di omessa pronuncia su motivi di gravame, lo stesso – oltre a non essere accompagnato dal richiesto “quesito di diritto” – pecca peraltro di difetto di autosufficienza.

Come più volte affermato, infatti, affinchè possa utilmente dedursi in sede di legittimità un vizio di omessa pronuncia, è necessario, da un lato, che al giudice di merito siano state rivolte domande o eccezioni autonomamente apprezzabili e, dall’altro, che tali domande o eccezioni siano state riportate puntualmente, nei loro esatti termini, nel ricorso per cassazione, per il principio dell’autosufficienza, con l’indicazione specifica, altresì, dell’atto difensivo o del verbale di udienza nei quali le une o le altre erano state proposte, onde consentire al giudice di verificarne, in primo luogo, la ritualità e la tempestività e, in secondo luogo, la decisività (cfr. Cass. n. 5344 del 2013).

Tale onere di allegazione nel caso di specie risulta totalmente non assolto.

8. Il secondo motivo va invece considerato ammissibile, nonostante l’errata indicazione numerica dell’art. 360 (n. 3, anzichè n. 4, essendo stata dedotta una nullità processuale), essendo esso comunque riconducibile in modo chiaro alla denuncia di nullità della sentenza e del procedimento (v. Cass. Sez. U. 24/07/2013, n. 17931).

Può anche considerarsi ininfluente, rispetto al detto preliminare vaglio, il fatto che nel quesito di diritto si faccia riferimento alla mancata notifica “del dispositivo della sentenza” anzichè “dell’avviso di udienza”, potendosi tale indicazione imputare a mero lapsus calami che non impedisce di comprendere l’effettiva ragione della doglianza, alla luce del chiaro rimando al D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 31 e 61.

Proprio tale ultimo riferimento consente poi di intendere la doglianza come riferita alla mancata comunicazione dell’avviso di trattazione del ricorso in appello, avanti la Commissione tributaria regionale del Lazio, del che del resto si trae conferma anche dalla illustrazione del motivo di ricorso.

Al riguardo giova rimarcare che dalla sentenza qui impugnata si evince che analoga censura era stata proposta in appello con riferimento al giudizio di primo grado e che la stessa è stata espressamente esaminata e giudicata infondata dalla C.T.R., la quale, sulla base della documentazione in atti, ha motivatamente ritenuto che la notificazione dell’avviso di trattazione in camera di consiglio del ricorso introduttivo del giudizio di primo grado, cosi come del dispositivo della sentenza di primo grado, fossero regolari.

Nè tale valutazione, nè tantomeno le specifiche indicazioni che ne sono posti alla base circa il contenuto della documentazione esaminata, risultano in alcun modo poste ad oggetto della censura in esame, nella cui illustrazione mai la dedotta omissione viene riferita al giudizio di primo grado, ma piuttosto – al netto dei richiami giurisprudenziali e delle generiche argomentazioni circa l’importanza, a tutela del contraddittorio, “degli strumenti processuali finalizzati a rendere noti alle parti gli sviluppi dell’iter giudiziario” – gli unici specifici riferimenti censori si appuntano sulla (asseritamente mancata) comunicazione della data fissata per la trattazione dell’udienza avanti il giudice d’appello (v. pag. 9, primo capoverso; pag. 11, ultimo capoverso).

Ciò premesso la doglianza, così definita nel suo contenuto, deve ritenersi, nel merito, infondata.

Dall’esame degli acquisiti verbali del giudizio di secondo grado emerge infatti che, all’udienza di discussione, per la contribuente era presente il suo difensore che ha anche svolto attività difensiva, senza nulla dedurre in merito alla qui asserita omessa notifica dell’avviso di fissazione di udienza, nè tanto meno chiedere un rinvio per tal motivo della trattazione. Ciò che fa sì che la nullità derivante da tale omissione – quand’anche sussistente – deve considerarsi sanata per raggiungimento dello scopo (art. 156 c.p.c., comma 3).

Va al riguardo, invero, rimarcato che quella dedotta integra una nullità relativa suscettibile di essere sanata, con effetto ex tunc, dalla costituzione dell’appellato in giudizio con il suo difensore (v. Cass. Sez. U. n. 5785/1994; Cass. nn. 4067/1997, 2997/1995, 4870/1983, 1029/1983) e dalla comparizione di questo in udienza. In questi casi si è ritenuta applicabile la richiamata norma di cui all’art. 156 c.p.c., comma 3 (sanatoria dell’atto nullo per avvenuto raggiungimento dello scopo, anche con riguardo alla possibilità di presentare documenti e memorie), atteso che non può parlarsi di lesione del diritto di difesa per la parte non avvisata ma costituitasi tempestivamente con memoria e presente all’udienza, che avrebbe al più richiedere la remissione in termini.

Nel caso in esame la presenza in udienza del difensore, attestata nei termini predetti, fa propendere, al più, per l’esistenza di una nullità relativa; in ogni caso, la mancanza di autosufficienza dei motivi, da stigmatizzare anche in ordine alla esposizione degli elementi di fatto, non consente di giungere a una diversa conclusione, dovendosi pertanto concludere per l’intervenuta sanatoria del vizio (cfr. Cass. 20/02/2015. n. 3394).

9. Quanto al terzo motivo, occorre preliminarmente rilevare che, tra le varie censure con esso dedotte, in termini disarticolati e ripetitivi, possono considerarsi ammissibili solo quelle che afferiscono alla affermata inadeguatezza e/o illegittimità dell’avviso di accertamento in quanto motivato con rimando al p.v.c. e senza la sua pedissequa allegazione ovvero alla mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale, in quanto corredata da conferenti quesiti di diritto (quali quelli sopra trascritti), le altre invece non potendo superare tale vaglio preliminare in mancanza di correlati e specifici quesiti, siccome prescritti dall’art. 366-bis c.p.c. applicabile alla fattispecie ratione temporis.

Nei limiti suddetti di ammissibilità, le censure dedotte sono nel merito infondate.

Come costantemente affermato da questa Corte, la motivazione dell’atto impositivo, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza nell’esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima, neppure per asserita mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando essa semplicemente che l’Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio (Cass. 10 gennaio 2013, n. 446; 13 ottobre 2011, n. 21119).

Inoltre, come pure ripetutamente affermato da questa Corte, l’utilizzazione, da parte del fisco, dei movimenti bancari non è condizionata alla previa instaurazione di alcun contraddittorio con il contribuente sin dalla fase dell’accertamento, atteso che la legge tributaria prevede il contraddittorio come oggetto di una mera facoltà dell’amministrazione tributaria e non già di un obbligo (v. ex multis, Cass. 10/01/2013, n. 446).

Peraltro, dovendosi intendere questo portato a sua conoscenza – dato esplicitamente affermato, sia pure in forza di mera presunzione, nella sentenza impugnata, sul punto non fatta segno di alcuna critica da parte della ricorrente – non era neanche necessario allegare il medesimo p.v.c. all’atto di accertamento (cfr. Cass. 06/10/2011, n. 20539).

Quanto agli oneri probatori, l’art. 32 prevede una presunzione legale in base alla quale sia i prelevamenti che i versamenti operati su conti correnti bancari vanno imputati a ricavi, mentre è onere del contribuente fornire la prova contraria.

Ed invero, secondo il costante insegnamento di questa Corte, in tema di accertamento delle imposte sui redditi – fattispecie ricorrente nel caso concreto – la presunzione legale relativa posta dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, vincola l’Ufficio finanziario ad assumere per certo che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente siano a lui imputabili, senza che sia necessario procedere all’analisi delle singole operazioni. In tal caso, infatti, è posta a carico del contribuente – in virtù dell’inversione dell’onere della prova, connaturale alla natura di presunzione relativa, propria di quella in esame – la dimostrazione che dei movimenti bancari, a lui imputati, egli abbia tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta, o che dette movimentazioni dei conti non abbiano rilevanza alcuna allo stesso fine, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, (cfr. (Cass. 30/11/2011, n. 25502; Cass. 04/08/2010, n. 18081; Cass. 21/03/2008, n. 7766).

Pertanto, nell’ipotesi in cui l’accertamento sia effettuato dall’amministrazione – come nel caso di specie – sulla base delle verifiche di conti correnti bancari, è onere del contribuente, a carico del quale si determina la menzionata inversione dell’onere della prova, comprovare che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non siano riferibili ad operazioni imponibili. Ed, a tal fine, il contribuente è chiamato a fornire una prova non generica, bensì analitica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle operazioni effettuate, seppure non considerata per la determinazione del reddito soggetto ad imposta, sia comunque estranea a fatti imponibili.

Per converso, l’onere probatorio dell’amministrazione è soddisfatto, per legge, attraverso i dati e gli elementi desumibili dai conti predetti, alle cui risultanze – come detto – gli Uffici finanziari sono vincolati, in assenza di elementi di prova di segno contrario offerti dal contribuente (cfr., in tal senso, Cass. 26/02/2009, n. 4589; Cass. n. 18081 del 2010, cit.).

Infine, in ordine alla censura di omesso conseguimento di copia degli estratti conto utilizzati dalla Guardia di Finanza ai fini del p.v.c., devesi rilevare che è sufficiente, in base al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, cui rinvia D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33, che il processo verbale dia conto delle risposte ricevute dal contribuente (e in sentenza si afferma che tali risposte erano state generiche e non risolutive), e che una copia di esso sia consegnata al contribuente medesimo (dato anche questo incontestato). Le rilevazioni documentali eseguite risultano dunque dal processo verbale, e il contribuente ne ha contezza sottoscrivendo il verbale e ricevendone copia (v. Cass. 16/05/2014, n. 10767).

10. In ragione delle considerazioni che precedono, deve in definitiva pervenirsi al rigetto del ricorso, con la conseguente condanna della ricorrente al pagamento delle spese processuali, liquidate come da dispositivo.

PQM

 

rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 12.000 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 4 maggio 2017.

Depositato in Cancelleria il 21 luglio 2017

LEGGI ANCHE


NEWSLETTER

Iscriviti per rimanere sempre informato e aggiornato.

CERCA CODICI ANNOTATI

CERCA SENTENZA