Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 18004 del 14/09/2016

Cassazione civile sez. trib., 14/09/2016, (ud. 27/04/2016, dep. 14/09/2016), n.18004

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. SABATO Raffaele – Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – rel. Consigliere –

Dott. CRICENTI Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 25690-2011 proposto da:

B.A., elettivamente domiciliato in ROMA P.ZA MARTIRI

DI BELFIORE 2, presso lo studio dell’avvocato GAETANO ALESSI,

rappresentato e difeso dall’avvocato PIETRO RABIOLO giusta delega a

margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 381/2010 della COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. di

CALTANISSETTA, depositata il 02/08/2010;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

27/04/2016 dal Consigliere Dott. RAFFAELE SABATO;

udito per il ricorrente l’Avvocato RABIOLO che ha chiesto

l’accoglimento;

udito per il controricorrente l’Avvocato MADDALO che ha chiesto il

rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. DEL

CORE Sergio, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Agenzia delle Entrate ha notificato ad B.A., titolare di ditta individuale esercente commercio di materiali da costruzione, avviso di accertamento – dopo mancata comparizione dell’interessato in sede di accertamento con adesione ritualmente avviato – con il quale, per l’anno 1999, sono stati contestati ricavi non dichiarati per lire 291.678.687, sulla base di verifica della guardia di finanza a carico della Sidercomfer s.r.l. nel cui ambito si erano rinvenuti appunti extracontabili da cui emergeva la cessione alla ditta B.A. di beni per lire 239.002.530, valore che – incrementato del ricarico – aveva consentito il computo dei contestati ricavi, oltre che il computo di acquisti in evasione di imposta per lire 283.569.165, con debenza conseguenziale di IRPEF, IVA e IRAP.

Il contribuente ha impugnato nei confronti dell’agenzia l’avviso e l’adita commissione tributaria provinciale di Enna ha accolto parzialmente il ricorso, rideterminando gli importi.

La sentenza, appellata dalla parte contribuente e in via incidentale dall’agenzia, è stata riformata dalla commissione tributaria regionale della Sicilia di Palermo – sezione staccata di Caltanissetta, che ha dichiarato la legittimità dell’avviso di accertamento, in particolare accogliendo l’appello incidentale dell’agenzia e rigettando quello principale del contribuente.

Avverso questa decisione la parte contribuente propone ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi, rispetto al quale l’agenzia resiste con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

1. – Con il primo motivo di ricorso la parte contribuente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ., D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54. Sostiene che, avendo il B. dedotto in sede di appello che gli appunti rinvenuti presso la Sidercomfer s.r.l. fossero privi di valenza probatoria mentre non erano in atti buoni, scontrini di pesatura e quanto altro menzionato nella sentenza impugnata, e ricadendo l’onere della prova del conseguimento di ricavi sull’ufficio, non erano emersi gli indizi gravi, precisi e concordanti richiesti per l’accertamento, fondato su inammissibili presunzioni, costruite su altre presunzioni, prive di dati certi di partenza.

2. – Con il secondo, il terzo e il quarto motivo di ricorso la parte contribuente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio. Sostiene che: a) a fronte delle eccezioni riproposte nell’atto di appello da parte del contribuente – che richiamava che a mente del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 la rettifica era possibile solo ove l’incompletezza della dichiarazione risultasse in modo certo e diretto dal bilancio o da atti, documenti o registri, e solo in via eccezionale sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, mentre l’accertamento in questione si fondava su dati del tutto privi di significato e non riferibili con certezza al contribuente – la commissione regionale aveva violato, con la sentenza, l’obbligo di motivazione, omettendo di valutare dette eccezioni da cui scaturiva – come del resto ritenuto dalla commissione provinciale – la nullità dell’atto impositivo, ciò costituendo punto essenziale della controversia (secondo motivo);

b) la sentenza di secondo grado impugnata aveva richiamato, in ampia parte, quella della commissione tributaria provinciale, dichiarando di condividerla; la sentenza di primo grado, però, era pervenuta all’annullamento dell’avviso di accertamento, mentre quella di seconde cure lo aveva ritenuto legittimo, ciò che generava – alla luce dell’operato richiamo motivazionale – una contraddittorietà ed illogicità nella motivazione, a fronte dell’obbligo dei giudici di appello di motivare la propria decisione autonomamente, in modo scevro da inconciliabili incoerenze, riguardando i temi affrontati punti decisivi per il giudizio (terzo motivo);

c) la sentenza impugnata aveva motivato, nel condividere la percentuale di ricarico applicata ai fini del computo, nel senso che era stato fatto riferimento ad una media di merci con la partecipata condivisione del contribuente che, in sede di verbale, nulla aveva eccepito; tale dato non risulterebbe, secondo il contribuente, veritiero, avendo egli contestato il verbale della guardia di finanza, avendo partecipato solo alla rilevazione delle giacenze di magazzino; il dato stesso, inoltre, risulterebbe avulso dal rispetto del criterio per cui la media deve essere ponderata e non aritmetica; ne discenderebbe il vizio di motivazione, non essendo dato conto nella sentenza delle ragioni per la condivisione dell’asseritamente illegittima percentuale di ricarico (quarto motivo).

3. – Stante la loro stretta connessione, i primi tre motivi possono essere congiuntamente esaminati, mentre il quarto – da esaminarsi separatamente – è inammissibile.

4. – Richiama il collegio, preliminarmente, che questa corte (cfr. ad es. sez. 5, n. 20094 del 24/09/2014) ha già avuto modo più volte di rilevare che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. c), consente di procedere alla rettifica del reddito anche quando l’incompletezza della dichiarazione risulta “dai verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti”, da cui derivino presunzioni semplici, desumibili anche da documentazione extracontabile ed in particolare da “contabilità in nero”, costituita da appunti personali ed informazioni dell’imprenditore, dovendo ricomprendersi tra le scritture contabili disciplinate dagli artt. 2709 c.c. e ss. tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell’imprenditore ed il risultato economico dell’attività svolta.

In tal caso, l’esistenza di attività non dichiarate, quale dato non noto, è desumibile dal dato noto rappresentato da detta contabilità in nero tenuta da terzi, costituente, a prescindere da ogni altro elemento di prova, presunzione dotata dei caratteri di gravità, precisione e concordanza (cfr. sez. 5, n. 24051 del 2011).

Ne consegue, sussistendo prova presuntiva delle attività, una inversione dell’onere della prova circa la loro inesistenza, spettando al contribuente dimostrare – anche in presenza di proprie scritture contabili formalmente corrette – l’infondatezza della pretesa fiscale (così ad es. sez. 5, n. 9210 del 2011).

5. – Ciò posto circa i principi giuridici applicabili, rileva la corte che la decisione impugnata non presenta affatto i vizi che le sono stati addebitati dal ricorrente con i primi tre motivi. Invero, con specifico riferimento al primo motivo (e senza che sia necessario esaminare questioni – evidentemente di merito – relative al contenuto della documentazione, sottratte alla cognizione di questa corte in presenza di una decisione conforme a legge e correttamente motivata, come si dirà), la commissione regionale, facendo riferimento anche alla decisione della commissione provinciale (cfr. infra), ha tratto elementi di convincimento – ai fini della conferma dell’avviso di accertamento induttivo emesso dall’Ufficio, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 – dagli appunti reperiti presso la sede della società Sidercomfer s.r.l., attestanti la sussistenza di operazioni svolte dal B.. Poichè quest’ultimo non aveva recepito nella sua contabilità tali operazioni, la commissione regionale, confermando in ciò l’iter argomentativo della commissione provinciale come deduce lo stesso contribuente, ne inferiva la debenza delle somme pretese dall’agenzia ai fini IRPEF, IRAP e IVA. In relazione a ciò, non può revocarsi in dubbio che la sentenza impugnata abbia correttamente applicato le norme di legge come interpretate dalla giurisprudenza sopra indicata in tema di valenza probatoria della c.d. “contabilità in nero”, anche rinvenuta presso terzi, rappresentante un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, a fronte della mancanza di prova contraria da parte del contribuente, che meramente lamenta di non aver potuto fornire prove.

6. Ciò detto, deve poi notarsi come siano destituite di fondamento anche le censure mosse, in argomento, in riferimento alla sufficienza ed idoneità logica della motivazione della sentenza impugnata (in particolare, secondo e terzo motivo), ove si consideri che, secondo l’orientamento di questa corte, la conformità della sentenza al modello di cui all’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, non richiede l’esplicita confutazione delle tesi non accolte o la particolareggiata disamina degli elementi di giudizio posti a base della decisione o di quelli non ritenuti significativi, essendo sufficiente, al fine di soddisfare l’esigenza di un’adeguata motivazione, che il raggiunto convincimento risulti da un riferimento logico e coerente a quelle, tra le prospettazioni delle parti e le emergenze istruttorie vagliate nel loro complesso, che siano state ritenute di per sè sole idonee e sufficienti a giustificarlo, in modo da evidenziare l'”iter” seguito per pervenire alle assunte conclusioni, disattendendo anche per implicito quelle logicamente incompatibili con la decisione adottata” (cfr. ad es. sez. 2 n. 8294 del 2011 e sez. 6-1, n. 25509 del 2014).

Il giudice d’appello ha infatti nella specie condiviso (“i primi giudici sono condivisibilmente pervenuti…”) la decisione dei giudici di primo grado in ordine alla rilevanza della documentazione extracontabile della Sidercomfer s.r.l., riproducendone i dati essenziali del ragionamento probatorio (ciò che supera, in particolare, le censure di cui al secondo motivo), e poi dando conto anche della documentazione rinvenuta dalla guardia di finanza (anche se eventualmente non tutta acquisita al processo, per quanto deduce il contribuente). All’esito, tuttavia, dell’esame della pronuncia stessa e delle censure nei confronti di essa formulate con l’appello incidentale, la commissione regionale prende diversa posizione circa la validità della percentuale di ricarico applicata, condividendo l’operato dell’ufficio in ordine all’uso della “media fra merci di vario tipo con la partecipata condivisione del contribuente accertato che in sede di contraddittorio nella stesura del verbale nulla ha eccepito e che in questa sede nessuna diversa indicazione probatoria ha apportato”. Ne deriva che non sussiste la denunciata contraddittorietà motivazionale (in particolare, di cui al terzo motivo), atteso che con ogni chiarezza, su un punto specifico, la commissione regionale “ritiene che la decisione di 1 grado, che pur condivide, debba essere integrata con la totale conferma dell’avviso di accertamento impugnato” (così, testualmente, nella sentenza).

7. Dovendo disattendersi, per quanto innanzi, i primi tre motivi di censura, deve affermarsi poi l’inammissibilità del quarto motivo. Con esso – essenzialmente – il ricorrente richiede a questa corte di apprezzare un vizio di motivazione consistente nell’asserita mancata esposizione nella sentenza delle ragioni a sostegno della condivisione, da parte della commissione regionale, dell’asseritamente illegittima percentuale di ricarico. Senonchè, come si è già indicato, la impugnata sentenza riporta, quale esaustiva motivazione sul punto, anche ai fini della indicata differente valutazione rispetto alla commissione provinciale, l’affermazione di condivisione dell’operato dell’ufficio in ordine all’uso della “media fra merci di vario tipo con la partecipata condivisione del contribuente accertato che in sede di contraddittorio nella stesura del verbale nulla ha eccepito e che in questa sede nessuna diversa indicazione probatoria ha apportato”. Tale motivazione, senza dubbio coerente logicamente e giuridicamente, nonchè esaustiva anche al fine di respingere implicitamente le diverse posizioni della parte, contribuente, sfugge per ciò solo alle censure – di per sè ammissibili – di carenza di motivazione esposte nel motivo; il motivo stesso, però, come già sopra sommariamente richiamato, si spinge ulteriormente a censurare il fatto che la sentenza impugnata (per un primo verso ritenuta, come detto, carente nella motivazione) abbia però motivato condividendo la percentuale di ricarico applicata ai fini del computo dell’ufficio, motivazione – quindi – ritenuta erronea nel merito, posto che sarebbe stato – in tesi – fatto riferimento ad una media di merci con la partecipata condivisione del contribuente che, in sede di verbale, nulla aveva eccepito; tale dato non risulterebbe, secondo il contribuente, veritiero, avendo egli contestato il verbale della guardia di finanza, avendo partecipato solo alla rilevazione delle giacenze di magazzino; il dato stesso, inoltre, risulterebbe avulso dal rispetto del criterio per cui la media deve essere ponderata e non aritmetica. Rileva la corte, in argomento, che attraverso tali plurime critiche la parte, inammissibilmente, sollecita – attraverso il rimedio dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, un riesame nel merito della decisione, precluso al giudice di legittimità. Ne deriva che il motivo è complessivamente inammissibile, restando assorbito l’esame delle difese sul punto spiegate dall’agenzia nel controricorso con richiamo degli indirizzi giurisprudenziali, anch’essi afferenti al merito, circa la valenza della partecipazione del contribuente ad operazioni di verifica senza che siano sollevate contestazioni specifiche.

8. – Va dunque nel complesso rigettato il ricorso. Le spese seguono la soccombenza e vanno liquidate come in dispositivo.

PQM

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro settemila per compensi oltre spese eventualmente prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della sezione quinta civile, il 27 aprile 2016.

Depositato in Cancelleria il 14 settembre 2016