Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 17531 del 28/06/2019

Cassazione civile sez. trib., 28/06/2019, (ud. 29/03/2019, dep. 28/06/2019), n.17531

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAMPANILE Pietro – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. PERINU Renato – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2909/2015 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempre, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Teamsystem Emilia s.r.l., in persona del legale rapp.te p.t.,

rappresentata e difesa, dall’Avv. Guerzoni Sebastiano del Foro di

Parma, Via Ottaviano n. 42, giusta mandato in margine al

controricorson elettivamente domiciliata presso la cancelleria della

Corte di cassazione in Roma alla Piazza Cavour;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 76 della Commissione Tributaria Regionale

dell’Emilia Romagna, depositata in data 3.12.2013 non notificata;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29 marzo 2019

dai Consigliere d’Angiolella Rosita.

Fatto

RILEVATO

Che:

La società Information Service Parma s.r.l. (poi fusa, per incorporazione nella Teamsystem Emilia s.r.l., odierna ricorrente), propose ricorso avverso il silenzio rifiuto opposto dall’Ufficio in relazione alla domanda di rimborso, presentata il 09.12.2004 della maggiore IRPEG assolta dal 1998 al 2003 a causa della indeducibilìtà dell’IRAP dalla stessa IRPEG, ritenuta dalla contribuente illegittima.

L’adita Commissione Tributaria Provinciale di Parma (di seguito, per brevità, C.T.P.) dichiarava il ricorso inammissibile in relazione ai versamenti effettuati in relazione alle annualità 2001 e 2002 in quanto interessate dal condono, accoglieva parzialmente il ricorso in relazione all’annualità 2003, disponendo il rimborso del 10% delle somme originariamente richieste, aì sensi del D.L. n. 185 del 2008, art. 6, comma 2. Nulla disponeva in relazione alle annualità precedenti al 2001.

La decisione appellata dalla società e, incidentalmente, dall’Agenzia delle Entrate (in relazione all’inammissibilità dell’istanza di rimborso relativa agli anni dal 2001 al 2002 per le quali la Società si era avvalsa del condono L. n. 289 del 2002, ex art. 9), veniva riformata, con la sentenza indicata in epigrafe, dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna (di seguito, per brevità, C.T.R.) la quale disponeva il rimborso per l’anno 2003 e dichiarava non dovuti i rimborsi per gli anni precedenti, inclusi gli anni 1998 e 1999, in quanto coperti da condono.

Il Giudice di appello, dato atto della pronuncia resa in materia dalla Corte Costituzionale, con l’ordinanza n. 232/2012 e dello ius superveniens costituito dal D.L. n. 210 del 2011, art. 2, convertito nella L. n. 214 del 2011, riteneva che l’indeducibilità dell’Irap dall’IRES o la sua deducibilità forfetizzata apparivano del tutto arbitrarie considerato che “il tema dibattuto non concerne la deduzione di una quota IRAP ma di una quota delle spese per prestazioni di lavoro.”.

Per la cassazione della sentenza ricorre, su un unico motivo, l’Agenzia delle Entrate.

La Teamsystem Emilia s.r.l. resiste con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con il primo ed unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce la violazione e falsa applicazione di legge (D.L. n. 185 del 2008, art. 6, comma 2, conv. in L. n. 2 del 2009; D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, artt. 2 e 4, conv. con modificazioni dalla L. 22 dicembre 2011 n. 214, come modificato dal D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 4, comma 12, conv. con modificazioni dalla L. 26 aprile 2012, n. 44; D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 72,75 e 99) perpetrata dalla C.T.R. laddove, nel considerare “arbitraria” l’indeducibilità dell’IRAP dall’IRES, aveva, nella sostanza, disapplicato il dettato normativo.

1.1. La censura è fondata.

2. L’esame della doglianza richiede una breve premessa sul percorso motivazionale dei giudici di secondo grado considerato che la cornice entro la quale si snodano le ragioni di accoglimento dell’appello si fonda su un convincimento che ha falsato l’intera decisione secondo cui “Le disposizioni legislative sulla deducibilità dell’Irap dall’imposte sui redditi succedutisi nel tempo, hanno avuto alterne vicende che possono ritenersi concluse a seguito di quanto deciso dalla Corte Costituzionale con ordinanza 232 del 2012”.

2.1. In realtà, l’ordinanza cui fa riferimento la Commissione regionale non chiude affatto la questione di legittimità costituzionale delle norme in questione, considerato che con essa il Giudice delle leggi rilevata la sopravvenienza dell’ius superveniens costituito dal D.L. 6 dicembre 2011 n. 201, art. 2, incidente sulle norme censurate con le ordinanze di remissione di varie Commissioni tributarie – si è limitato a restituire gli atti alle remittenti, affinchè, come assunto nella sentenza che qui s’impugna, “operino una nuova valutazione della perdurante rilevanza e della non manifesta infondatezza della questione.”. Tale dictum, dunque, era ovviamente riferito alle sole Commissioni tributarie rimettenti, senza alcuna interferenza con l’attuale giudizio, ma, ciò malgrado, la C.T.R. dell’Emilia Romagna, andando ben oltre i confini del suo giudizio, ha illegittimamente ritenuto, nell’erroneo convincimento di dover adempiere alla decisione della Corte Costituzionale (“in adempimento alle indicazioni date dai Giudici costituzionali”), di operare essa stessa un giudizio di valutazione dell’operato del legislatore definendolo “arbitrario” (“l’indeducibilità dell7rap dall’Ires o la sua deducibilità forfettizzata appaiono del tutto arbitrarie”) e giungendo, per questa via, sostanzialmente a disapplicare la norma sopravvenuta.

2.3. La norma sopravvenuta (di cui all’ordinanza della Corte Costituzionale e richiamata dalla C.T.R. emiliana) è il D.L. 6 dicembre 2011 n. 2, art. 2, convertito dalla L. 22 dicembre 2011 n. 214, che prevede, a decorrere da periodo di imposta in corso al 31.12.2012, la deducibilità – ai sensi dell’art. 99, comma 1, del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, approvato con il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni – di un importo pari all’imposta regionale sulle attività produttive determinata ai sensi del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, dartt. 5, 5-bis, 6, 7 e 8, relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi del medesimo D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 1, lett. a), artt. 1-bis, 4-bis e 4-bis.1. Il comma 1-quater del citato art. 2, (inserito dal D.L. 2 marzo 2012 n. 16, art. 4, comma 12,) prevede, poi, che “in relazione a quanto disposto al comma 1 e tenuto conto di quanto previsto dal citato D.L. 29 novembre 2008 n. 185, art. 6, commi da 2 a 4, conv. con modificazioni dalla L. 28 gennaio 2009 n. 2, con provvedimento dell’Agenzia delle Entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze di rimborso relative ai periodi di imposta precedenti a quello incorso al 31.12.2002, per i quali, alla data di entrata in vigore del presente decreto, sia ancora pendente il termine di cui al D.P.R. 29 settembre 1973 n. 602, art. 38, nonchè ogni altra disposizione di attuazione del presente articolo”.

2.4. Ed è a tale, limitata, portata retroattiva che fa riferimento la Corte Costituzionale, nel restituire gli atti alle Commissioni rimettenti, affinchè valutino la persistente rilevanza della questione nelle singole controversie.

2.5. Dal mero tenore testuale della disposizione di legge, appare, allora, evidente l’errore in cui è incorsa la Commissione Regionale nell’avere riconosciuto l’integrale deducibilità dell’IRAP dall’IRPEG atteso che, non rientrando le istanze di rimborso relative all’IRPEG versata negli anni dal 1998 al 2003 per cui è causa nella previsione di retroattività dello ius superveniens, alla fattispecie in esame era ancora applicabile – ratione temporis – il disposto del D.L. n. 185 del 2008, art. 6, che prevedeva:

1. a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2008, è ammesso in deduzione ai sensi del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il D.P.R. n. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 99, comma 1, e successive modificazioni, un importo pari al 10 per cento dell’imposta regionale sulle attività produttive determinata ai sensi del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 5,5-bis, 6,7 e 8, forfetariamente riferita all’imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati ovvero delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi del medesimo D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 1, lett. a), e commi 1-bis, 4-bis, 4-bis.1.

2. In relazione ai periodi d’imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2008, per i quali è stata comunque presentata, entro il termine di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, istanza per il rimborso della quota delle imposte sui redditi corrispondente alla quota dell’IRAP riferita agli interessi passivi ed oneri assimilati ovvero alle spese per il personale dipendente e assimilato, i contribuenti hanno diritto, con le modalità e nei limiti stabiliti al comma 4, al rimborso per una somma fino ad un massimo del 10 per cento dell’IRAP dell’anno di competenza, riferita forfetariamente ai suddetti interessi e spese per il personale, come determinata ai sensi del comma 1.

3. I contribuenti che alla data di entrata in vigore del presente decreto non hanno presentato domanda hanno diritto al rimborso previa presentazione di istanza all’Agenzia delle entrate, esclusivamente in via telematica, qualora sia ancora pendente il termine di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38.

4. Il rimborso di cui al comma 2, è eseguito secondo l’ordine cronologico di presentazione delle istanze di cui ai commi 2 e 3, nel rispetto dei limiti di spesa pari a 100 milioni di Euro per l’anno 2009, 500 milioni di Euro per i12010 e a 400 milioni di Euro per l’anno 2011. Ai fini dell’eventuale completamento dei rimborsi, si provvederà all’integrazione delle risorse con successivi provvedimenti legislativi. Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di (presentazione delle istanze ed ogni altra disposizione di attuazione del presente articolo).

3. In altri termini, la C.T.R. emiliana, ha confuso i piani della questione al suo esame, malamente interpretando le ragioni della restituzione degli atti da parte della Corte Costituzionale alle Commissioni remittenti – strettamente circoscritte a quei giudizi – come mandato generale e riflesso per tutti i Giudici di merito di operare essi stessi una valutazione di legittimità della norma.

3.1. Ciò, tralasciando la considerazione che le ragioni illegittimamente poste dal Giudice di merito a fondamento del suo convincimento e che al più avrebbero potuto formare oggetto di remissione alla Corte Costituzionale per la valutazione di costituzionalità, non sono neppure corrette laddove, da un canto, in tema d’imposte dirette, la legge, in generale, ha sempre tendenzialmente escluso la deducibilità dall’imponibile di oneri di natura fiscale e, dall’altro, che solo il legislatore può discrezionalmente regolare la materia degli oneri deducibili, in particolare di natura fiscale.

4. In conclusione il ricorso va accolto con cassazione della sentenza impugnata e rinvio al giudice di merito, il quale provvederà al riesame della controversia adeguandosi ai principi sopra esposti, nonchè in ordine alle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della V sezione civile della Corte di Cassazione, il 29 marzo 2019.

Depositato in Cancelleria il 28 giugno 2019