Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 17476 del 14/07/2017

Cassazione civile, sez. trib., 14/07/2017, (ud. 01/03/2017, dep.14/07/2017),  n. 17476

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente –

Dott. VIRGILIO Biagio – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 25323/2010 proposto da:

C.L., elettivamente domiciliato in ROMA VIALE G. MAZZINI 9-11,

presso lo studio dell’avvocato LIVIA SALVINI, che lo rappresenta e

difende unitamente all’avvocato GIANCARLA BRANDA giusta delega a

margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 101/2010 della COMM. TRIB. REG. del LAZIO,

depositata l’08/03/2010;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

01/03/2017 dal Consigliere Dott. GIUSEPPE LOCATELLI;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

MASTROBERARDINO Paola, che ha concluso per l’accoglimento del 3^

motivo di ricorso, assorbiti gli altri;

udito per il ricorrenze l’Avvocato ESCALAR per delega dell’Avvocato

SALVINI che ha chiesto l’accoglimento;

udito per il controricorrente l’Avvocato CASELLI che ha chiesto il

rigetto.

Fatto

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti di C.L. un avviso di accertamento con il quale, verificato che nell’anno 2004 il contribuente aveva ceduto la licenza per l’esercizio del servizio di taxi, riteneva la natura onerosa della cessione determinandone il corrispettivo in Euro 140.000, che considerava plusvalenza assoggettabile ad Irpef; inoltre irrogava le corrispondenti sanzioni.

Contro l’avviso di accertamento il contribuente proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Roma che lo rigettava con sentenza n. 172 del 2008.

Il contribuente proponeva appello, rigettato dalla Commissione tributaria regionale con sentenza del 8.3.2010.

Il contribuente propone ricorso per undici motivi (il decimo motivo è suddiviso in tre sotto-motivi). Deposita memoria.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Primo motivo: “insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, nella parte in cui i giudici di appello hanno rigettato le censure relative al dedotto vizio di motivazione dell’avviso di accertamento.

2. Secondo motivo: “violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, dell’art. 7 Statuto dei diritti del contribuente, nonchè dell’art. 6 della Convenzione europea dei diritti dell’uomo, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, nella parte in cui i giudici di appello hanno ritenuto congrua la motivazione dell’avviso di accertamento impugnato, mentre non hanno argomentato in ordine alla lamentata carente indicazione, nell’atto impositivo, delle “ragioni giuridiche” poste a base della pretesa.

I motivi, da esaminare congiuntamente, sono infondati. La Commissione tributaria regionale ha affermato che “la motivazione dell’avviso è sufficiente posto che il Comune aveva comunicato l’intervenuta cessione della licenza e l’Agenzia aveva provveduto con propria verifica ad individuare il valore presunto. Il contribuente non ha negato l’esistenza della cessione ed anzi nel chiedere la deduzione dei costi sostenuti per l’acquisizione della licenza ne ha indicato un importo (Euro 122.780) che, essendo riferito ad un momento anteriore rispetto all’epoca della cessione della licenza, giustifica con evidenza il valore attribuito dalla Amministrazione finanziaria. Anche la mancata allegazione dei documenti richiamati nell’avviso (elenco comunale delle cessioni di licenze di taxi) non è decisivo a fronte della considerazione che i contenuti essenziali di tale atto erano stati riportati nell’avviso”. La motivazione con cui il giudice di appello ha rigettato l’eccezione di nullità dell’avviso di accertamento per difetto di motivazione è congrua, sia con riferimento alla individuazione delle “ragioni di fatto” della pretesa impositiva (fatto storico della avvenuta cessione a titolo oneroso della licenza di taxi), sia delle ragioni giuridiche (plusvalenza tassabile prodotta dalle cessione medesima), ragioni giuridiche che, secondo lo stresso ricorrente (pag. 2 e 3 ricorso) compaiono tra le indicazioni contenute nell’avviso di accertamento, che individua il maggior reddito ripreso a tassazione nella “plusvalenza derivante dalla cessione della licenza di taxi, qualificata come “reddito diverso”. La motivazione è giuridicamente corretta poichè, in conformità al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, ha rilevato che l’atto impositivo conteneva l’indicazione delle ragioni giuridiche e di fatto poste a fondamento della pretesa tributaria e che riproduceva il contenuto essenziale degli atti richiamati.

3. Terzo motivo: “violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ha escluso che la Commissione tributaria provinciale fosse incorsa nel vizio di pronuncia oltre la domanda allorchè ha qualificato la plusvalenza conseguita come reddito di impresa (plusvalenza da cessione di bene strumentale ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 86, comma 2), anzichè come reddito diverso secondo la qualificazione attribuita dall’Ufficio.

4. Quarto motivo: “nullità della sentenza per extrapetizione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, in relazione al precedente motivo formulato come error in iudicando e riformulato quale error in procedendo.

I motivi (duplicato di un motivo unitario) sono infondati. Il giudice di appello ha correttamente ritenuto la legittimità della pronuncia del giudice di primo grado che aveva confermato la tassabilità della cessione della licenza di taxi, così rigettando la tesi del contribuente circa la irrilevanza fiscale della operazione economica, ma aveva qualificato in modo autonomo la fattispecie a lui sottoposta, quale plusvalenza da cessione di bene strumentale all’impresa a norma del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 86, in luogo della più generica qualificazione contenuta nell’avviso di accertamento che inseriva la plusvalenza derivante dalla cessione della licenza taxi nella categoria residuale di “altri redditi”. In tal modo il giudice non si è sostituito all’attività dell’Ufficio tributario, non avendo introdotto un presupposto impositivo diverso da quello individuato dall’ente impositore, nè avendo modificato il tipo di trattamento fiscale applicato. In materia di poteri del giudice tributario, questa Corte ha affermato che il principio secondo cui le ragioni poste a base dell’atto impositivo segnano i confini del processo tributario, quale giudizio di impugnazione dell’atto, non esclude che il giudice, trovandosi in presenza di un’errata indicazione di una categoria reddituale contenuta nell’avviso di accertamento, possa pervenire ad una diversa qualificazione giuridica della fonte di produzione della ricchezza, non incidendo tale operazione sugli elementi costitutivi della pretesa fiscale e, più in particolare, sugli elementi fattuali rilevanti ai fini dell’individuazione del presupposto impositivo (Sez. 5, Sentenza n. 10585 del 13/05/2011, Rv. 618114-01).

5. Quinto motivo: “violazione e falsa applicazione degli artt. 2697,2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ha erroneamente ritenuto che la mera affermazione dell’Ufficio secondo cui il valore medio delle licenze taxi nell’anno 2004 corrisponde ad Euro 140.000, sarebbe idonea a fondare la presunzione in ordine al corrispettivo asseritamente conseguito da C.L..

6. Sesto motivo: “nullità della sentenza impugnata in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, qualificato quale “riproposizione del motivo di impugnazione che precede sotto il profilo dell’error in procedendo”.

I motivi, da esaminare congiuntamente, sono inammissibili per mescolanza ed erronea assunzione degli stessi entro le ragioni di ricorso tasssativamente previste dall’art. 360 c.p.c., comma 1. La censura, intitolata alternativamente quale violazione di norme di diritto o di norme del procedimento ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 o 4, articola in realtà un vizio della motivazione, la quale, secondo il ricorrente, si esaurirebbe nella attribuzione di rilevanza probatoria ad una “mera affermazione” dell’Ufficio. In ogni caso la doglianza è anche infondata. La Commissione tributaria regionale ha correttamente applicato le regole legali in tema di attribuzione dell’onere probatorio ed in tema di prova presuntiva in quanto: ha ritenuto provata l’avvenuta cessione della licenza di taxi sulla base dell’elenco delle cessioni di licenza fornito dal Comune e della non contestazione dell’avvenuta cessione da parte del contribuente; ha ritenuto la natura onerosa della cessione sull’assunto che, in un regime di limitazione del numero delle licenze rilasciate dal Comune, “ragioni logiche, prima che giuridiche inducono a ritenere senza incertezze che la licenza in questione rappresenta un bene disponibile, commerciabile e con un proprio rilevante valore economico”; ha ritenuto congruo il valore induttivamente determinato dall’Ufficio in Euro 140.000, considerato che lo stesso contribuente, nella formulazione della richiesta subordinata di ridurre l’entità della plusvalenza accertata consentendo di dedurre il costo sostenuto per “l’acquisto” della licenza effettuato anni addietro (1998), affermava di avere a suo tempo versato, per l’acquisto della licenza, la somma di euro 128.780.

7. Settimo motivo: “violazione e falsa applicazione della L. n. 890 del 1982, art. 8 e art. 140 c.p.c., oltre che del principio di non contestazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, poichè i giudici di appello hanno erroneamente ritenuto raggiunta la prova della notifica a C.L. dell’invito al contraddittorio.

8. Ottavo motivo: “contraddittorietà della motivazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, poichè “la sentenza impugnata ha erroneamente interpretato i documenti offerti dall’ufficio a dimostrazione dell’avvenuta notificazione dell’invito al contraddittorio”, motivo qualificato dal ricorrente come riproposizione del precedente motivo sotto forma di contraddittorietà della motivazione.

I motivi sono inammissibili per novità della eccezione. Il ricorrente, in violazione del principio di autosufficienza, non indica “come” e “quando” abbia formulato nel giudizio di merito una espressa eccezione di nullità dell’atto impositivo per omessa preventiva instaurazione del contraddittorio, limitandosi ad affermare di non avere materialmente ricevuto l’invito al contraddittorio spedito dall’Ufficio al suo indirizzo al fine di giustificare la circostanza di non avere aderito all’invito al contraddittorio. In ogni caso deve considerarsi che la fattispecie in esame non integra un’ipotesi impositiva per la quale sia previsto il contraddittorio preventivo obbligatorio.

9.Nono motivo: “violazione e falsa applicazione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 86 e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62”, poichè “i giudici di appello hanno erroneamente ritenuto che la volturazione della licenza di taxi costituisca cessione a titolo oneroso di un bene relativo all’impresa”, in quanto: la licenza di taxi non costituisce giuridicamente un bene relativo all’impresa; l’autorizzazione amministrativa non è suscettibile di negoziazione, a titolo oneroso, tra le parti, e l’eventuale cessione della licenza in via negoziale risulta contraria a norme imperative ed è colpita da nullità ex art. 1418 c.c..

Il motivo è infondato. Occorre premettere che la licenza per l’esercizio del servizio di taxi costituisce il bene essenziale e primario nell’ambito del complesso dei beni organizzati per l’esercizio della attività individuale di trasporto di persone (costituito dalla licenza e dall’autoveicolo avente i requisiti di legge), poichè indispensabile per l’esercizio della attività di trasporto delle persone ed avente valore commerciale di mercato, essendo legalmente consentita la trasferibilità della licenza. Essa pertanto rientra tra i “beni relativi all’impresa”, diversi dai beni-ricavi, la cui cessione a titolo oneroso realizza una plusvalenza che concorre alla formazione del reddito a norma del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 86, comma 1. La licenza amministrativa per l’esercizio del servizio di taxi è soggetta ad una disciplina speciale stabilita dalla L. 15 gennaio 1992, n. 21, art. 9, che ne consente e regola la trasferibilità. Fermo restando la regola generale secondo cui una licenza amministrativa non può essere ceduta in virtù di un semplice accordo tra le parti, la norma in oggetto consente al titolare della specifica licenza di taxi di richiedere alla competente autorità comunale il trasferimento della licenza a persona, in possesso dei requisiti prescritti, da lui stesso designata (cosiddetta volturazione), qualora il titolare si trovi in una delle condizioni previste dalla norma (vale a dire:sia titolare di licenza da almeno cinque anni; abbia raggiunto il sessantesimo anno di età; sia divenuto inabile al servizio per malattia o ritiro della patente). Dal tenore della disposizione si evince che, verificandosi le situazioni oggettivamente accertabili descritte dalla norma, l’ente pubblico munito della potestà di rilascio della licenza è tenuto ad operare il trasferimento richiesto con la domanda di volturazione. Il riconoscimento al titolare della licenza della sostanziale potestà di determinare il trasferimento della autorizzazione amministrativa di cui è intestatario a soggetto scelto da lui stesso, mediante una manifestazione di volontà sulla quale il controllo del Comune è di natura vincolata, si traduce nella indiretta legittimazione della prassi di negoziazione privata delle condizioni economiche alle quali il titolare della licenza si determina alla presentazione della “richiesta di trasferimento a persona da lui designata”. In un contesto notoriamente caratterizzato dal numero limitato delle licenze di taxi rilasciate dai Comuni, risulta connotata da immediata evidenza (salvo prova contraria da parte del contribuente) la presunzione secondo cui la “cessione della licenza”, bene essenziale all’esercizio della attività di autoservizio pubblico non di linea per il trasporto di persone, sia stata effettuato a titolo oneroso, costituendo fatto altrettanto notorio l’esistenza di un vero e proprio mercato di “rivendita” delle licenze di taxi.

Infine la dedotta nullità della cessione negoziale della licenza per contrasto con norme imperative, oltre che infondata per le ragioni esposte, risulta comunque irrilevante in ambito tributario, ove vige il principio della tassabilità dei proventi illeciti “derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo” (L. 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4).

10. Decimo motivo: “in subordine. Sulla deducibilità dal reddito accertato dei costi sostenuti da C. per ottenere la volturazione in suo favore della licenza che si asserisce ceduta”, articolato nei seguenti “sottomotivi”: 10.1. “I costi sostenuti da C. per ottenere la volturazione in suo favore risultano da elementi certi e precisi”. 10.2:” i giudici della Commissione tributaria regionale hanno erroneamente ritenuto che non potessero essere utilizzati in favore del ricorrente i documenti attestanti il sostenimento dei costi relativi alla volturazione in suo favore della licenza taxi poi asseritamente ceduta”. 10.3: ” la sentenza di appello ha violato il principio di non contestazione laddove ha ritenuto mancante ogni prova circa l’entità e l’effettività dei costi sostenuti da C. per ottenere la volturazione in proprio favore della licenza di taxi”.

Il motivo, in tutte le sue articolazioni, è inammissibile perchè propone censure di fatto non ammesse in questa sede. Il giudice di appello ha ritenuto insufficiente la documentazione prodotta dal ricorrente (assegni di importo non corrispondente a quello indicato come costo ed emessi da soggetti diversi dall’acquirente della licenza) ai fini della deducibilità del costo sostenuto (euro 122.780) dall’importo della plusvalenza realizzata. La valutazione si esaurisce in accertamenti di fatto in ordine alle risultanze probatorie acquisite e non è suscettibile di ulteriore e diverso apprezzamento in sede di giudizio di legittimità.

11. Undicesimo motivo: “violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 8, comma 1, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 2, L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3″, nella parte in cui la sentenza impugnata ha erroneamente escluso la sussistenza di obiettive condizioni di incertezza sulla imponibilità dei proventi derivanti dalla volturazione della licenza, tale da escludere l’applicabilità delle sanzioni”.

La dedotta censura di violazione di legge è infondata. Il giudice di appello ha propriamente fatto applicazione delle norme citate, escludendo la ricorrenza di una condizione di inevitabile incertezza normativa oggettiva, valutata con specifico riferimento al caso concreto, tale da giustificare la disapplicazione delle sanzioni; a tal fine si è richiamato alle medesime ragioni giuridiche e di fatto in base alle quali ha ritenuto infondato l’atto di appello, ragioni che “rendevano oggettivamente chiaro che l’operazione economica in questione era sottoponibile a tassazione”.

Le spese sono liquidate come da dispositivo.

PQM

Rigetta ricorso. Condanna il ricorrente al rimborso delle spese in favore della Agenzia delle Entrate, liquidate in Euro tremila ottocento oltre eventuali spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 1 marzo 2017.

Depositato in Cancelleria il 14 luglio 2017