Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 17408 del 23/07/2010

Cassazione civile sez. trib., 23/07/2010, (ud. 24/06/2010, dep. 23/07/2010), n.17408

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUPI Fernando – Presidente –

Dott. SOTGIU Simonetta – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

Dott. MARIGLIANO Eugenia – rel. Consigliere –

Dott. DI IASI Camilla – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 18379/2007 proposto da:

LA NUOVA PERLA DEI F.LLI SCAGLIARINI & C. SNC in persona del

legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA

VIA CARLO MIRABELLO 26, presso lo studio dell’avvocato IANNUCCILLI

PASQUALE, che lo rappresenta e difende, giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 72/2006 della COMM. TRIB. REG. di NAPOLI,

depositata il 24/05/2006;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

24/06/2010 dal Consigliere Dott. EUGENIA MARIGLIANO;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SEPE Ennio Attilio, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

A seguito di verifica fiscale l’Agenzia delle entrate, Ufficio di Caserta, notificava alla società Nuova Perla dei fratelli Scagliarmi e C. s.n.c., esercente attività di ristorante – pizzeria, avviso di accertamento n. (OMISSIS) ai fini I.V.A. per l’anno d’imposta 1998, con il quale veniva rettificato il volume di affari a L. 895.620.000, rispetto al dichiarato di L. 395.790.000, recuperando a tassazione L. 49.983.000 con le relative sanzioni.

Tale accertamento era stato eseguito partendo dal presupposto che la società non si fosse adeguata alle risultanze degli studi di settore introdotti con la L. n. 146 del 1998, art. 10, e che l’acquisto dei generi alimentari non fossero proporzionati al numero dei pasti risultanti dalle ricevute fiscali, per cui l’ufficio sulla scorta del consumo di bottiglie di acqua minerale, procedeva alla ricostruzione del volume d’affari.

Avverso detto accertamento la contribuente proponeva ricorso innanzi alla C.T.P. di Caserta, contestando l’entità della ripresa fiscale ed i criteri applicati nel procedere all’accertamento. Si costituiva l’Ufficio, difendendo il proprio operato.

La C.T.P. accoglieva il ricorso, annullando l’avviso di accertamento, ritenendo illegittima ed infondata la ricostruzione induttiva del volume di affari per mancanza di prove qualificate e di clementi per fare ritenere la contabilità nel suo complesso infedele.

Su gravame dell’Ufficio, la C.T.R. della Campania accoglieva parzialmente l’appello rideterminando l’accertamento in L. 587.745.000.

Avverso detta decisione la società propone ricorso per cassazione sulla base di due motivi. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

Diritto

Con il primo motivo la società lamenta la violazione del D.L. n. 331 del 1993, artt. 62 bis e 62 sexies, convertito in L. n. 427 del 1993, e L. n. 146 del 1998, art. 10, nonchè omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione. Con la presente doglianza la società evidenzia che, premesso che la normativa sopraindicata è finalizzata ad individuare le condizioni effettive di operatività delle imprese ed a determinare ricavi e compensi attribuibili ai contribuenti con ragionevole probabilità e che la posizione fiscale della società sottoposta ad accertamento, contrariamente a quanto ipotizzato dall’Ufficio, era congrua e coerente con gli studi di settore, malgrado ciò la C.T.R. non aveva rilevato la mancanza del presupposto per l’accertamento.

Con la seconda censura si denuncia la violazione dell’art. 2697 c.c., e del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 54 e 55, e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, nonchè omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione, per avere la C.T.R., pur dando atto della regolare tenuta delle scritture contabili, ritenuto legittimo il ricorso all’accertamento induttivo, essendo stata riscontrata una discrasia tra il consumo dell’acqua minerale ed il numero dei pasti consumati risultanti dalle ricevute fiscali emesse ed avere affermato che l’Ufficio poteva dimostrare l’infondatezza di quanto dichiarato dal contribuente anche sulla base di presunzioni purchè dotate dei requisiti previsti dall’art. 2729 c.c..

La ricorrente contesta tale tesi, affermando che si potrebbe procedere all’accertamento induttivo solo quando sussistono i presupposti di cui all’art. 55, succitato ai fini I.V.A. ed in tal caso non occorre che le presunzioni siano gravi, precise e concordanti oppure se mancano tali presupposti le presunzioni devono essere necessariamente quelle di cui all’art. 2729 cit..

La contribuente critica, inoltre, anche il metodo seguito per determinare il volume di affari, basato sul consumo dell’acqua minerale, mentre a suo dire sarebbe stato più vicino alla realtà un accertamento basato sulla quantità degli alimenti acquistati o sul consumo di servizi (gas, elettricità, tovaglie e tovaglioli o dal numero di coperti disponibili, dal personale dipendente e dai prezzi praticati).

Il ricorso è infondato.

I motivi di ricorso possono essere esaminati congiuntamente stante la loro connessione logico giuridica.

Lamenta sostanzialmente la società ricorrente che la C.T.R. erroneamente avrebbe ritenuto legittimo l’accertamento induttivo operato dall’A.F., pur in presenza di una contabilità corretta e pur essendo la posizione fiscale della contribuente congrua e coerente con gli studi di settore.

Tali affermazioni non trovano riscontro nella motivazione della sentenza impugnata. La C.T.R., infatti, pur dando atto che la contabilità della società sottoposta all’accertamento risultasse formalmente corretta, ha confermato sia pure solo per una parte, con accertamento di fatto puntuale ed articolato, insindacabile in questa sede di legittimità, in quanto sostenuto da motivazione logica, conseguente e priva di errori di diritto, la discrasia, rilevata dagli accertatoli, “tra il consumo di acqua minerale acquistata ed il numero dei pasti effettuati secondo le ricevute”.

Questa Corte ha più volte ritenuto in ipotesi simili a quella in esame che “nella prova per presunzioni, la relazione tra il fatto noto e quello ignoto non deve avere carattere di necessità, essendo sufficiente che l’esistenza del fatto da dimostrare derivi come conseguenza del fatto noto alla stregua di canoni di ragionevole probabilità. Pertanto, in tema di accertamento presuntivo del reddito d’impresa, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), è legittimo l’accertamento che ricostruisca i ricavi di un’impresa di ristorazione sulla base del consumo unitario dei tovaglioli utilizzati, costituendo dato assolutamente normale quello secondo cui, per ciascun pasto, ogni cliente adoperi un solo tovagliolo e rappresentando, (quindi, il numero di questi un fatto noto capace, anche di per sè solo, di lasciare ragionevolmente e verosimilmente presumere il numero dei pasti effettivamente consumati (pur dovendosi, del pari, ragionevolmente,sottrarre dal totale i tovaglioli normalmente utilizzati per altri scopi, quali i pasti dei soci e dei dipendenti, l’uso da parte dei camerieri e simili)”. (cfr., Cass. civ. sentt. nn. 51 del 1999, 6465 e 9884 del 2002).

Se tale presunzione è stata più volte ritenuta valida per l’accertamento del reddito di un impresa di ristorazione deve anche convenirsi che le stesse considerazioni devono ritenersi valide anche in caso di accertamento I.V.A. e che l’elemento de quo (acqua minerale) può anch’esso costituire valido elemento per la ricostruzione presuntiva del volume di affari della società intimata, esercente la medesima attività, in quanto il consumo dell’acqua minerale deve ritenersi un ingrediente fondamentale, se non addirittura indispensabile, nelle consumazioni effettuate sia nel settore del ristorante che della pizzeria, più degli altri elementi indicati dalla parte ricorrente (gas, elettricità, tovaglie e tovaglioli o dal numero di coperti disponìbili, dal personale dipendente e dai prezzi praticati).

D’altra parte anche dalla lettura delle norme invocate da parte della stessa ricorrente ed in particolare dal D.L. n. 331 del 1993, art. 62 sexies, convertito in L. n. 427 del 1993, si evince la facoltà per l’A.F. di procedere ad accertamento induttivo, non solo quando la dichiarazione del contribuente non sia congrua con gli studi di settore, ma quando “gli accertamenti,…, possono essere fondati anche sull’esistenza di gravi incongruenze tra ricavi, compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività”, ove, come nella specie, la quantità di acqua minerale è particolarmente eccedente in quantità da quella che mediamente può essere consumata dal singolo avventore, tenuto anche conto di una percentuale, calcolata dalla C.T.R. nella misura del 30%, per dispersione per usi vari.

Occorre, inoltre, rilevare che la flessibilità degli strumenti presuntivi trova origine e fondamento proprio nell’art. 53 Cost., non potendosi ammettere che il reddito venga determinato in maniera automatica, a prescindere da quella che è la capacità contributiva del soggetto sottoposto a verifica. Ogni sforzo, quindi, va compiuto per individuare la reale capacità contributiva del soggetto, pur tenendo presente l’importantissimo ausilio che può derivare dagli strumenti presuntivi, che non possono però avere effetti automatici, che sarebbero contrastanti con il dettato costituzionale, ma che richiedono un confronto con la situazione concreta (confronto che può essere anche vincente per gli strumenti presuntivi allorchè i dati forniti dal contribuente risultino inattendibili).

Peraltro, lo stesso legislatore dello Statuto del contribuente nel prevedere all’art. 12, comma 7 (che si pone come norma generale), un tendenziale necessario contraddittorio anticipato attraverso il quale il contribuente possa fornire dati e richieste che l’Ufficio ha l’obbligo di valutare, conferma indiscutibilmente l’esigenza che l’accertamento venga calibrato sempre al caso concreto, sulla base di una conoscenza più approfondita della situazione verificata.

Alla stregua dell’art. 12, e prima che si passi a valutare il profilo dell’inapplicabilità dei coefficienti o di altri strumenti presuntivi, 1 a stessa amministrazione deve individuare gli elementi da utilizzare nel caso concreto, potendo addirittura disattendere i coefficienti quando esistono altri dati che evidentemente esprimono meglio la situazione concreta. In ogni caso, sulla base dell’ultimo periodo dell’art. 12 citato, comma 4, ammesso che i coefficienti presuntivi siano stati utilizzati bene e legittimamente, resta il fatto che è ammessa la prova della inapplicabilità dei parametri al caso concreto. Questa prova non deve avere necessariamente collegamenti con dati documentali (come invece sembra avere sostenuto il ricorrente), ma può essere costituita, in assenza di indicazioni normative specifiche contrarie, anche da presunzioni che il Giudice nel suo prudente apprezzamento va a configurare e a valutare.

La norma fa riferimento alle “specifiche condizioni di esercizio” dell’attività e lascia, quindi, ampio margine nella deduzione dei fatti impeditivi (L. n. 549 del 1995, comma 181).(cfr., ex multis, Cass. civ. sentt. nn. 19163 del 2003, 23602, 24912, e 27648 del 2008 e 3288 del 2009), circostanze impeditive che non risultano provate dalla società contribuente.

Tutto ciò premesso e dichiarata assorbita ogni altra eventuale censura, il ricorso deve essere respinto. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte respinge il ricorso e condanna la società ricorrente al pagamento delle spese processuali che si liquidano in Euro 2.100,00, di cui Euro 2.000,00 per onorari, oltre spese generali ed accessori di legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, il 24 giugno 2010.

Depositato in Cancelleria il 23 luglio 2010