Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1734 del 24/01/2018

Civile Ord. Sez. 5 Num. 1734 Anno 2018
Presidente: GRECO ANTONIO
Relatore: FEDERICI FRANCESCO

ORDINANZA
sul ricorso 27225-2011 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro

FIRMANO STEFANO, FIRMANO EDOARDO;
– intimati –

2017
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avverso la sentenza n. 119/2010 della COMM.TRIB.REG.

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depositata il 20/09/2010;

udita la relazione della causa svolta nella camera di
consiglio del 24/11/2017 dal Consigliere Dott.
FRANCESCO FEDERICI.

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Data pubblicazione: 24/01/2018

Rilevato che:
l’Agenzia delle Entrate, con due motivi, ha proposto ricorso per cassazione
avverso la sentenza n. 119/30/10, depositata il 20.09.2010 dalla Commissione
Tributaria Regionale 01-:_f
vtitapp c'(-et–2,rappresenta che la controversia ha tratto origine dalla contestazione nei
confronti di Firmano Stefano e Firmano Edoardo, ai sensi dell’art. 37, co. 3,

derivante, ex art. 67 del d.P.R. n. 917/1986 ratione temporis vigente (ora 81),
dalla cessione di un terreno a destinazione edificatoria, di cui ognuno dei
Firmano era proprietario per 1/4, attuata con atto di donazione delle rispettive
quote in favore della loro madre (proprietaria per 1/2) e da questa alienato dopo
due mesi alla società MeraK s.r.l. verso un corrispettivo pari al valore della
donazione. Secondo la prospettazione della Amministrazione Finanziaria tale
attività negoziale aveva consentito di neutralizzare la plusvalenza, altrimenti
emergente dalla diretta vendita delle quote alla impresa costruttrice e a tal fine
aveva notificato ai germani Firmano gli avvisi di accertamento n.
R2D01C100814/2006 e R2D01C100815/2006;
instaurata la lite dinànzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano,
con sentenza n. 73/10/2008 gli avvisi di accertamento erano annullati; la
sentenza trovava conferma nella pronuncia ora impugnata;
con il ricorso l’Agenzia censura la sentenza:
con il primo motivo per violazione e falsa applicazione degli artt. 37, co. 3,
del d.P.R. n. 600 del 1973, 2697 c.c., 53 della Cost., in relazione all’art. 360,
co. 1, n. 3, c.p.c., per non aver fatto buon governo delle regole di riparto
dell’onere della prova in ordine alla sussistenza dell’operazione elusiva posta in
essere;
con il secondo motivo per insufficiente motivazione circa un fatto
controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 5,
c.p.c., contestandosi l’iter logico seguito dal giudice dell’appello;
gli intimati non si sono costituiti, nonostante la tempestiva notifica del
ricorso presso il domicilio eletto;
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d.P.R. n. 600 del 1973, del maggior reddito da plusvalenza per l’anno 1999,

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Considerato che:
I due motivi possono essere trattati unitariamente, atteso che entrambi
sono riconducibili al fondamento probatorio dell’accertamento delle
plusvalenze. Essi sono fondati.
Questa Corte ha già affermato che nel sistema tributario esiste un generale
principio antielusivo -la cui fonte per i tributi non armonizzati va rinvenuta

italiano- secondo cui il contribuente non può trarre indebiti vantaggi fiscali
mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica
disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un’agevolazione o un
risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che
giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici. Tale
principio non contrasta con il canone della riserva di legge, non traducendosi
nell’imposizione di obblighi patrimoniali da essa non derivanti, bensì nel
disconoscimento degli effetti di negozi posti in essere al solo scopo di eludere
l’applicazione di norme fiscali; e comporta l’inopponibilità del negozio
all’Amministrazione finanziaria per ogni profilo di indebito vantaggio tributario
che il contribuente pretenda di far discendere dall’operazione elusiva (cfr.
Cass., sent. n. 3938 del 2014);
chiariti i limiti della libertà negoziale in rapporto all’abuso del diritto quale
strumento di elusione fiscale, nella ripartizione dell’onere della prova, quando
l’operazione economica posta in atto abbia per elemento predominante e
assorbente lo scopo elusivo del fisco, viene a perfezionarsi una condotta
abusiva; a tal fine incombe sull’Amministrazione finanziaria la prova sia del
disegno elusivo sia delle modalità di manipolazione e di alterazione degli
schemi negoziali classici, considerati come irragionevoli in una normale logica
di mercato e perseguiti solo per pervenire a quel risultato fiscale, mentre grava
sul contribuente l’onere di allegare l’esistenza di ragioni economiche alternative
o concorrenti che giustifichino operazioni in quel modo strutturate (cfr. tra le
tante, Cass., sent. n. 4603 del 2014; Cass., sent. n. 3938 cit.);
il bilanciamento tra gli interessi del fisco ad escludere ogni operazione
meramente elusiva del tributo e la ripartizione dell’onere probatorio hanno
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negli stessi principi costituzionali che informano l’ordinamento tributario

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ricevuto attenzione proprio in tema di plusvalenze conseguibili dalla cessione di
terreni a vocazione edilizia, di cui agli artt. 67 e 68 del d.P.R. n. 917 del 1986,
in occasione di vicende negoziali nelle quali la successione di atti giuridici a
titolo di liberalità e atti sinallagmatici di trasferimento verso corrispettivo è
stata denunciata quale condotta teleologicamente finalizzata ad abbattere,
quando non ad annullare, la differenza tra prezzo di acquisto o di costruzione

risparmio d’imposta riconducibile, per le modalità di attuazione, ad una
elusione dell’imposta stessa;
in quest’ambito tuttavia la giurisprudenza di legittimità si è mossa senza
trascurare che la successione negoziale sospetta non deve essere
necessariamente letta in chiave elusiva degli interessi erariali, dovendo invece
contemperarsi con una interpretazione della complessa vicenda giuridica; il
terreno di maggiore attenzione nella ponderazione degli elementi
astrattamente sospetti, di cui l’Amministrazione viene a conoscenza e di cui
deve tener conto, si manifesta in particolare nelle ipotesi di donazioni tra
genitori e figli, in chiave di pianificazione della successione nel patrimonio
dell’ascendente (Cass., sent. n. 21952 del 2014). In tal modo cioè si restituisce
dignità e legittimità alla operazione, recuperando l’utilità economica delle
operazioni giuridiche poste in atto, il cui disconoscimento ricondurrebbe il tutto
in una finalità meramente elusiva e come tale improduttiva di effetti nei
confronti della amministrazione finanziaria.
Questi i confini entro cui deve muovere la analisi della vicenda oggetto di
causa, la sentenza della CTR di Milano, violando la corretta interpretazione e
applicazione degli artt. 37 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 2697 c.c., non ha
tenuto conto dei principi appena esposti, né in ordine alla distribuzione
dell’onere probatorio, né in riferimento alla valenza elusiva della successione
negoziale posta in atto nel caso concreto.
In essa, pur avendo ben presente i riscontri su cui è stato fondato
l’accertamento del maggior reddito a titolo di plusvalenza -1) l’atto di
donazione delle quote in comproprietà del fondo dai figli alla di loro madre; 2)
l’atto di vendita del medesimo fondo dalla madre donataria all’impresa
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del bene e prezzo di vendita, così da neutralizzare la plusvalenza con un

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costruttrice, a distanza di appena due mesi dalla donazione; 3) il corrispettivo
della vendita pari al valore dichiarato ai fini della donazione-, i giudici
dell’appello hanno ritenuto ancora insufficienti gli elementi, affermando che
sarebbe stato ancora onere della Amministrazione dare prova del passaggio del
denaro, corrispondente al corrispettivo della vendita, dalla madre ai figli; ma
tale assunto mostra di ignorare del tutto la distribuzione dell’onere della prova,

della vendita del medesimo bene, ricevuto in donazione, in un lasso di tempo
molto breve, della negoziazione di un corrispettivo identico al valore dichiarato
della donazione, spettava ai contribuenti evidenziare le ragioni economiche
alternative o concorrenti che giustificavano i due passaggi negoziali; invece la
CTR ha ritenuto di dover gravare di una ulteriore prova l’Amministrazione, cioè
il passaggio ai figli di parte del corrispettivo ricevuto dalla madre, donatariaalienante, così non avvedendosi che si è pretesa l’allegazione di una prova
piena della operazione elusiva, non di una prova presuntiva, basata su
circostanze gravi precise e concordanti, come richiesto dall’art. 37, co. 3, cit.
Alla luce del complesso dei dati acquisiti, la sentenza impugnata appare
pertanto meritoria delle censure elevate dalla ricorrente.

Considerato che:
il ricorso va dunque accolto e la sentenza impugnata deve essere cassata;
peraltro, la rilevanza probatoria dei dati allegati dalla Amministrazione non
è stata contraddetta da elementi idonei a confutare le presunzioni gravi,
precise e concordanti a fondamento dell’accertamento delle plusvalenze, sicchè
non sono necessari ulteriori approfondimenti processuali;

Ritenuto pertanto che:
la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo
dei contribuenti; per effetto della soccombenza gli intimati vanno condannati
alla rifusione delle spese processuali sostenute dalla Agenzia, nella misura
specificata in dispositivo;
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perché, a fronte della inconsueta donazione di un bene dal figlio alla madre,

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P.Q. M.
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel
merito, rigetta il ricorso introduttivo di Firmano Stefano e Firmano Edoardo;
condanna i contribuenti alla rifusione in favore dell’Agenzia delle Entrate
delle spese sostenute nel processo, che liquida nella misura complessiva di C
3.000,00, oltre spese prenotate a debito.

della Corte suprema di cassazione, il giorno 24 novembre 2017.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Quinta Sezione civile