Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 17311 del 17/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 17/06/2021, (ud. 25/03/2021, dep. 17/06/2021), n.17311

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso n. 2972/2015 R.G R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del direttore p.t., rappresentata e

difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici, in

Roma, in via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente –

contro

M.A.;

– intimato –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia n. 3109/2014, pronunciata in data 7 maggio 2014,

depositata in data 11 giugno 2014 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25 marzo 2021

dal consigliere Dott. Giudicepietro Andreina.

Fatto

RILEVATO

CHE:

l’Agenzia delle Entrate ricorre con tre motivi contro M.A. per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3109/2014, pronunciata in data 7 maggio 2014, depositata in data 11 giugno 2014 e non notificata, che ha accolto l’appello del contribuente, in controversia avente ad oggetto l’impugnativa della cartella di pagamento D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis relativa a Irpef emessa per l’anno di imposta 2008;

con la sentenza impugnata, la C.t.r., riformando la sentenza di primo grado favorevole all’ufficio, ha annullato la cartella di pagamento, in ragione dell’asserita possibilità del contribuente di correggere la dichiarazione anche successivamente alla notifica della cartella emessa a seguito di controllo automatizzato, con la quale l’Agenzia delle entrate aveva rilevato l’indicazione in dichiarazione di un credito d’imposta superiore a quello effettivo;

a seguito del ricorso, il contribuente è rimasto intimato;

il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 25 marzo 2021, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e art. 380 bis 1, c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

con il primo motivo, l’Agenzia ricorrente denunzia la violazione degli artt. 112,115 e 342 c.p.c., D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 53 e 54, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4;

secondo la ricorrente, la C.t.r., nell’attribuire rilevanza decisiva all’esistenza di un credito di imposta anche per l’anno 2009, aveva sostanzialmente modificato il thema decidendum, che, dalla verifica della legittimità e correttezza della liquidazione operata dal contribuente nell’anno d’imposta 2008 e contestata dall’ufficio mediante la cartella esattoriale, era divenuto la verifica della legittimità e correttezza della liquidazione operata dal contribuente nell’anno d’imposta 2009;

inoltre, la C.t.r. aveva errato nell’assumere come incontestata l’assenza di danno per l’erario, circostanza negata dall’Agenzia fin dal primo grado di giudizio;

rileva la ricorrente che il sig. M., nell’atto di appello, senza censurare l’accertamento di fatto sotteso alla pronuncia di primo grado, si era limitato ad allegare l’esistenza della possibilità di integrare (correggendola) le dichiarazioni relative agli anni d’imposta 2009 e 2010, senza documentare di essersi avvalso di siffatta facoltà, nè comunque contestare il fatto di avere utilizzato il credito del 2008, erroneamente determinato, per le compensazioni relative all’anno d’imposta 2009;

con il secondo motivo, la ricorrente denunzia l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio e che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5;

secondo la ricorrente, la C.t.r. aveva errato nell’assumere come incontestata l’assenza di danno per l’erario, circostanza negata dall’Agenzia fin dal primo grado di giudizio ed emergente dall’accertamento in fatto del giudice di prime cure, che aveva evidenziato come il contribuente avesse utilizzato il credito erroneamente indicato nella dichiarazione dell’anno 2008 per compensare i debiti di imposta dell’anno 2009;

con il terzo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 53 Cost., D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 bis, D.P.R. 26 ottobre 1986, n. 917, artt. 7 e 11, D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 13, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3;

deduce la ricorrente che la C.t.r. sarebbe incorsa nelle denunziate violazioni di legge, in quanto, ai fini della valutazione della legittimità di una cartella esattoriale emessa all’esito di un controllo automatizzato e contenente la contestazione dell’esposizione di un credito d’imposta superiore a quello effettivamente spettante, sarebbe del tutto irrilevante, anche in ragione dei principi dell’autonomia dei periodi di imposta e delle relative obbligazioni, la circostanza che il contribuente nel periodo di imposta successivo, nel quale il credito contestato era stato utilizzato in compensazione con i debiti d’imposta, fosse titolare di un credito che, maturato in quell’anno, gli avrebbe comunque consentito di operare la compensazione;

inoltre, la C.t.r. non avrebbe tenuto conto del fatto che la rettifica o integrazione della dichiarazione inficiata da errori, consistenti nell’esposizione di un credito d’imposta superiore a quello effettivo, prevista dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, intanto è possibile in quanto l’ufficio non abbia già provveduto a contestare l’esistenza degli errori de quibus mediante la notifica di apposita cartella esattoriale, come avvenuto nel caso in esame;

il terzo motivo è fondato e va accolto, con conseguente assorbimento dei primi due;

la fattispecie riguarda la dichiarazione integrativa a sfavore del contribuente di cui al D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 nel regime anteriore alla riforma (non retroattiva) del D.L. n. 193 del 2016, art. 5;

il D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 prevede: “Salva l’applicazione delle sanzioni e ferma restando l’applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 13, e successive modificazioni, le dichiarazioni dei redditi, dell’imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti d’imposta possono essere integrate per correggere errori od omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all’art. 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre i termini stabiliti dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, e successive modificazioni”;

come chiarito dalle Sezioni unite di questa corte, “in caso di errori od omissioni nella dichiarazione dei redditi, la dichiarazione integrativa può essere presentata non oltre i termini di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43 se diretta ad evitare un danno per la P.A. (D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8)” (Cass. Sez. U, Sentenza n. 13378 del 30/06/2016);

la previsione normativa del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, benchè orientata ad una generale possibilità di correggere errori o omissioni commessi nella compilazione delle dichiarazioni già presentate, non oltre i termini previsti per l’accertamento da parte del Fisco (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43), incontra necessariamente il limite derivante dall’impossibilità di emendare la dichiarazione dopo la notifica dell’atto di contestazione da parte dell’ufficio (nel caso di specie la notifica della cartella D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis);

invero, in tema di imposte sui redditi, costituisce causa ostativa alla presentazione della dichiarazione integrativa sfavorevole al contribuente (D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8) la notifica della contestazione di una violazione commessa nella redazione della dichiarazione originaria in quanto “se fosse possibile porre rimedio alle irregolarità anche dopo la contestazione delle stesse la correzione si risolverebbe in un inammissibile strumento di elusione delle sanzioni previste dal legislatore” (vedi Cass. n. 28172/2017; conf. Cass. n. 15015/2017 in tema di omessa separata indicazione, in dichiarazione, delle spese e degli altri componenti negativi derivanti da operazioni con imprese residenti o localizzate in Stati c.d. black list; vedi anche la recentissima Cass. n. 6242/2020, confermativa delle più risalenti nn. 539872012, 20081/2014, 14999 – 15285 – 15798 – 23745/2015, 6651/2016);

pertanto, nel caso di specie deve rilevarsi che era preclusa al contribuente ogni possibilità di regolarizzazione, mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa, dopo che lo stesso aveva già ricevuto la notifica della cartella emessa D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis, avente ad oggetto maggiori Irpef ed Iva per l’anno 2008, oltre interessi e sanzioni, in relazione all’accertata indicazione nella dichiarazione originaria di un credito d’imposta superiore a quello effettivamente spettante;

dunque, la Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, assorbiti i precedenti, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, decide la causa nel merito, rigettando il ricorso originario del contribuente;

sussistono giusti motivi per compensare le spese del doppio grado del giudizio di merito;

le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e si liquidano in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, assorbiti gli altri;

cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario del contribuente;

compensa le spese del doppio grado del giudizio di merito;

condanna il contribuente al pagamento in favore della ricorrente delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 4.100,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 25 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 17 giugno 2021