Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1706 del 24/01/2018

Civile Sent. Sez. 5 Num. 1706 Anno 2018
Presidente: PICCININNI CARLO
Relatore: LOCATELLI GIUSEPPE

SENTENZA

sul ricorso 28298-2013 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
2017

STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente –

1770

contro

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Op442~{61sio

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Data pubblicazione: 24/01/2018

SALINI IMPREGILO SPA in persona dell’Amm.re Delegato e
legale rappresentante pro tempore, elettivamente
domiciliato in ROMA VIA DELLA SCROFA 57, presso lo
studio dell’avvocato GIANCARLO ZOPPINI, che lo
rappresenta e difende unitamente agli avvocati

delega a margine;
– controricorrente incidentale contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;
– intimata –

avverso la sentenza n. 124/2012 della COMM.TRIB.REG.
di MILANO, depositata il 16/10/2012;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 07/12/2017 dal Consigliere Dott. GIUSEPPE
LOCATELLI;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. FEDERICO SORRENTINO che ha concluso per
C/ ‘

il rigetto del ricorso principale u accoglimento per
quanto di ragione del ricorso incidentale;
udito per il ricorrente l’Avvocato DETTORI che si
riporta agli atti;
udito per il controricorrente l’Avvocato ZOPPINI che
p
ha chiesto il rigetto214

I

C

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GIUSEPPE PIZZONIAR, GIUSEPPE RUSSO CORVACE giusta

N.R.G.28298/2013

FATTI DI CAUSA
L’Agenzia delle Entrate eseguiva una verifica fiscale nei confronti di
Tesco (Technical Service Company) srl, con socio unico Impregilo spa,
avente ad oggetto i servizi di approvvigionamento di mezzi d’opera, beni
e prestazioni in favore delle società committenti appartenenti al gruppo
Impregilo. All’esito redigeva processo verbale di constatazione del
10.9.2008, contenente una pluralità di rilievi. Seguiva l’emissione da

l’anno di imposta 2005, relativi alla maggiore Ires, alla maggiore Irap ed
alla maggiore Iva.
Avverso gli avvisi di accertamento la società proponeva distinti ricorsi
alla Commissione tributaria provinciale di Milano che li accoglieva
parzialmente con le sentenze n.451, 452 e 453 del 2010.
Contro le sentenze della Commissione tributaria provinciale l’Agenzia
delle Entrate proponeva appello e la società Impregilo, in qualità di
incorporante di Tesco srl, si costituiva proponendo appello incidentale. La
Commissione tributaria regionale, previa riunione dei giudizi, con
sentenza del 16.10.2012 rigettava l’appello principale dell’Ufficio ed
accoglieva parzialmente l’appello incidentale della società. In particolare il
giudice di appello annullava le riprese di costi non inerenti ai fini Ires ed
Iva per euro 68.723 risultanti da: a) euro 22.000 per costi relativi ad
analisi effettuate dalla società di consulenza Prometeia etitt; b) euro
5.610 per prestazioni professionali relative ad una causa di lavoro, costi
disconosciuti dall’Ufficio per mancanza del requisito della inerenza, e
ritenuti invece deducibili dalla Commissione tributaria regionale, sul
rilievo che doveva considerarsi inerente il costo collegato alla attività di
impresa nel suo complesso; c) euro 41.112 per Iva assolta sui costi di
locazione, gestione e manutenzione di deposito commerciale, contestata
dall’Ufficio poiché il deposito non risultava registrato presso il Sistema
informativo dell’Anagrafe tributaria, inadempimento considerato dal
giudice di appello di natura meramente formale, non integrante una
causa di indeducibilità del costo inerente ad una situazione di fatto certa;
2) euro 134.142, oltre Iva pari ad euro 17.182, per recupero a tassazione
dell’Iva assolta su costi ritenuti non sufficientemente documentati

parte della Agenzia delle Entrate di tre avvisi di accertamento , per

dall’Ufficio, giudicati invece inerenti e documentati dal giudice di appello
in quanto “l’accordo tra le parti con scambio di lettere costituisce
documentazione idonea ad evidenziare l’utilizzo di personale di altra
società… Non vi è alcun dubbio sull’inerenza dei costi in questione in
quanto il personale impiegato ha svolto compiti nei confronti di società
del gruppo.”
Contro la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate propone ricorso

Salini Impregilo spa resiste con controricorso e propone ricorso
incidentale sulla base di tre motivi. Deposita memoria con cui eccepisce
la parziale illegittimità delle sanzioni irrogate, dovendosi applicare i nuovi
minimi edittali previsti dal sopravvenuto d.lgs. 24 settembre 2015 n.158.

RAGIONI DELLA DECISIONE
A). Ricorso principale
1.Primo motivo: “Violazione e falsa applicazione dell’art.109 comma 5
del TUIR, dell’art.2697 cod.civ. e dell’art.2704 cod.civ., in relazione
all’art.360 comma 1 n.3 cod.proc.civ.”, nella parte in cui ha annullato le
riprese indicati ai punti 1) e 2).
Il motivo è inammissibile perché con esso non viene denunciata una
falsa applicazione della nozione di inerenza stabilita dall’art.109 comma 5
d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, ma si articolano censure alla motivazione
della sentenza ( definita generica, apodittica e indimostrata) che si
sostanziano in valutazioni di merito o sono ipoteticamente riferibili al
vizio di insufficienza della motivazione, non più deducibile in sede di
legittimità a seguito della modifica dell’art.360 primo comma n.5
cod.proc.civ. disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83,
convertito nella legge 7 agosto 2012, n. 1.34, applicabile in relazione alla
data di pubblicazione della sentenza impugnata (Sez. U, Sentenza n.
8053 del 07/04/2014).
2.Secondo motivo:”Nullità della sentenza in relazione all’art.360
comma primo n.4 cod.proc.civ.”, per insanabile contraddizione tra
motivazione e dispositivo poiché nella parte conclusiva della motivazione
si afferma che “questo Collegio respinge sia l’appello principale, accoglie
parzialmente l’appello incidentale”, mentre nel dispositivo si statuisce
che “La Commissione respinge gli appelli”.

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per cassazione sulla base di due motivi.

Il motivo è inammissibile per carenza di interesse. La parte che ha
interesse a dolersi della formulazione di un dispositivo di rigetto integrale
dell’appello incidentale, a fronte di una motivazione di accoglimento
parziale dell’appello incidentale, è la parte appellante incidentale, nel caso
di specie la società, e non l’Agenzia delle entrate, appellante principale, la
cui impugnazione è stata coerentemente rigettata sia nella parte motiva
che nella parte dispositiva della sentenza. Il motivo è anche infondato.

contrasto insanabile tra motivazione e dispositivo determina la nullità
della sentenza. Invece il contrasto tra formulazione letterale del
dispositivo e pronuncia adottata in motivazione che non incida
sull’idoneità del provvedimento, considerato complessivamente nella
totalità delle sue componenti testuali, a rendere conoscibile il contenuto
della statuizione giudiziale, dà luogo ad un semplice errore materiale,
emendabile con la procedura prevista dall’art. 287 cod. proc. civ. (Sez.
5, Sentenza n. 16488 del 19/07/2006 ). Nel caso di specie risulta
testualmente che il giudice di appello, nella parte motiva, si è pronunciato
per l’accoglimento parziale dell’appello incidentale con riguardo al rilievo

1 a) affermando di annullare la ripresa “cosi come eccepito dalla società
ricorrente”.

B) Ricorso incidentale:
1.Primo motivo:”Illegittimità della sentenza impugnata nella parte in
cui ha respinto il motivo relativo alla nullità/illegittimità degli avvisi di
accertamento in quanto emessi a conclusione di una verifica
illegittimamente protrattasi oltre il limite temporale previsto dall’art.12
quinto comma legge 27 luglio 2000 n.212, in relazione all’art.360 primo
comma n.3 cod.proc.civ.”
Il motivo è infondato. In tema di verifiche tributarie, la violazione del
termine di permanenza degli operatori dell’Amministrazione finanziaria
presso la sede del contribuente, previsto dall’art. 12, comma 5 della
legge 27 luglio 2000, n. 212, non determina la sopravvenuta carenza del
potere di accertamento ispettivo, né l’invalidità degli atti compiuti o
l’inutilizzabilità delle prove raccolte, atteso che nessuna di tali sanzioni è
stata prevista dal legislatore. (Sez. 5, Sentenza n. 7584 del 15/04/2015)

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Questa Corte ha stabilito che, in tema di contenzioso tributario, soltanto il

2.Secondo motivo:”illegittimità della sentenza

nella parte in cui

viene confermata la pretesa esercitata ai soli fini Ires , in recepimento del
rilievo 1/a afferenti i “costi del personale”, dedotti nel corso del 2005 per
incentivazione all’esodo, e considerati dall’Ufficio deducibili per
competenza nell’esercizio 2006. La sentenza è viziata per violazione e
falsa applicazione dell’art.109 primo e secondo comma d.P.R. 22
dicembre 1986 n.917, in relazione all’art.360 primo comma n.3

Sulla questione oggetto di censura la sentenza impugnata così
motiva:” euro 322.500 costi per incentivazione all’esodo: la società ha
contabilizzato nell’anno 2005 somme corrisposte per le risoluzioni
consensuali avvenute nel 2006.Questo Collegio concorda con le
determinazione della CTP nel ritenere tali costi di competenza
dell’esercizio 2006, ai sensi dell’art.109 comma 2 del DPR 917/86 in
quanto in tale anno è avvenuta l’effettiva erogazione, mentre nel 2005 è
stata siglato l’accordo con le organizzazioni dei lavoratori.”
La pronuncia è giuridicamente corretta ed il motivo di ricorso
infondato. Il costo per incentivazione all’esodo diviene certo (e quindi
deducibile secondo il principio di competenza) non quando viene siglato
l’accordo generale con le organizzazioni sindacali, ma quando il singolo
lavoratore sottoscrive con l’azienda l’accordo personale per la cessazione
anticipata del rapporto di lavoro, corrispondente all’anno di erogazione
dell’incentivo all’esodo.
3.Terzo motivo: “Nullità della sentenza impugnata nella parte in cui
viene confermata la pretesa esercitata, ai fini Ires ed Irap, in recepimento
del rilievo 1/b afferente ai costi per premi assicurativi parzialmente
ritenuti non di competenza per l’anno 2005.La sentenza è viziata in
quanto emessa in violazione del principio di non contestazione di cui
all’art.115 primo comma cod.proc.civ. , in relazione all’art.360 primo
comma n.4 cod.proc.civ.”.
Il motivo è infondato. In riferimento al disconoscimento parziale dei
costi di assicurazione dei macchinari impiegati nei cantieri, in quanto non
di competenza dell’anno 2005, la decisione del giudice di appello non
viola il principio di non contestazione, ma è basata sulla condivisione
dell’assunto dell’Ufficio impositore secondo cui “le caratteristiche del

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cod.proc.civ. “.

contratto di assicurazione , ossia di durata, sono tali che la maturazione
del corrispettivo è proporzionata al trascorrere del tempo, non rendendo
applicabile nel caso in esame il concetto di tempo economico” (estratto
avviso di accertamento riportato a pag.50 del ricorso incidentale); la
decisione è inoltre basata sulla ulteriore valutazione in fatto espressa
conclusivamente dal giudice di appello secondo cui” le affermazione della
ricorrente , che sostiene il concetto di tempo economico, in relazione ad

dimostrate” (pag.4 sentenza).
Con il deposito della memoria la società controricorrente ha dedotto
la sopravvenuta illegittimità parziale delle sanzioni irrogate a seguito
della entrata in vigore del d.lgs. 24 settembre 2015 n.158, che ha
sostituito le disposizioni del d.lgs.18 dicembre 1997 n.471 contenute nell’
l’art.1 comma 2 in materia di sanzioni per infedele dichiarazione Irpef
ed Irap, nell’art. 5 comma 4 in materia di sanzioni per infedele
dichiarazione Iva, nonché nell’art.6 comma 1 in materia di sanzioni per
violazione degli obblighi di documentazione e registrazione delle
operazioni soggette all’Iva, prevedendo in ciascuno dei predetti casi la
determinazione del minimo edittale della sanzione nella misura del 90%
della maggiore imposta dovuta, in luogo del previgente minimo pari al
100%.
Il rilievo deve essere accolto.In applicazione del principio del
trattamento sanzionatorio più favorevole al contribuente, stabilito
dall’art.3 comma 3 del d.lgs. 18 dicembre 1997 n.472, la sopravvenuta
revisione del sistema sanzionatorio tributario introdotta dal decreto
legislativo n.158 del 2015, vigente dal 1 gennaio 2016 a norma
dell’art.32 del d.lgs n.158 del 2015, come modificato dall’art.1 comma
133 della legge 28 dicembre 2015 n.208, è applicabile retroattivamente
alla condizione, ricorrente nel caso in esame, che il processo sia ancora in
corso con la conseguente non definitività della parte sanzionatoria del
provvedimento impugnato (conforme Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 15978 del
27/06/2017).
La sentenza impugnata deve pertanto essere cassata nella parte
relativa alla determinazione delle sanzioni con rinvio alla Commissione
tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, per le

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un impiego dei macchinari più intenso nell’anno in oggetto, risultano non

necessarie valutazioni di merito ai fini della determinazione delle sanzioni
in conformità alla nuova cornice edittale prevista dalla normativa
sopravvenuta. Alla medesima Commissione tributaria regionale è
demandata la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

riferimento alla sopravvenuta disciplina sanzionatoria introdotta dal
d.lgs. n.158 del 2015, cassa la sentenza impugnata in relazione alla
determinazione delle sanzioni e rinvia, anche sulla spese, alla
Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa
composizione.
Così deciso il 7.12.2017.

Estensore

Presidente

Giuseppe Locatelli

Carlo iccinin

Rigetta il ricorso principale; rigetta il ricorso incidentale; in