Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 17021 del 16/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 16/06/2021, (ud. 07/04/2021, dep. 16/06/2021), n.17021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. STALLA Giacomo Maria – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. PENTA Andrea – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 13:3:55/2017 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F.: (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale

dello Stato (C.F.: (OMISSIS)), presso i cui uffici è domiciliata in

Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

B.D., nata a Bergamo il (OMISSIS) (C.F.: (OMISSIS)),

B.A.P., nato a Bergamo il (OMISSIS) (C.F.: (OMISSIS)) e

G.M. – ved. B. -, nata a Pontoglio il (OMISSIS) (C.F.:

(OMISSIS)), tutti residenti in (OMISSIS), rappresentati e difesi

dall’Avv. Aldo Algani di Bergamo (C.F.: (OMISSIS)), con studio alla

Via Dei Partigiani n. 5, ed elettivamente domiciliati presso l’Avv.

Sebastiano Ribaudo di Roma (C.F.: (OMISSIS)), alla Via Lucrezio Caro

n. 62, come da procura in calce al controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 4912/2016 emessa dalla CTR Lombardia in data

27/09/2016 e notificata il 07/11/2016;

udita la relazione della causa svolta dal Consigliere Dott. Penta

Andrea.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

B.D., B.A.P. e G.M. (vedova B.) impugnavano l’avviso di liquidazione col quale la Direzione provinciale di Bergamo dell’Agenzia delle Entrate aveva chiesto il pagamento delle imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura proporzionale, dovute in relazione alla sentenza n. 1923/2012 emessa dal Tribunale di Bergamo avente ad oggetto il trasferimento della proprietà, ex art. 2932 c.c., di un terreno verso il corrispettivo di Euro 311.515.

La Commissione tributaria provinciale di Bergamo annullava il suddetto avviso di liquidazione rifacendosi alla pronuncia della Cass. n. 4059/2010 secondo la quale la sentenza del Tribunale che accoglie la domanda ex art. 2932 c.c. non produce, prima di passare in giudicato, gli effetti del contratto definitivo che è destinata a surrogare, per cui, non potendosi dare esecuzione agli obblighi non ancora sorti sul piano sostanziale, il giudicato deve considerarsi sottoposto a condizione sospensiva ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27 che prevede il pagamento dell’imposta in misura fissa, essendo differito il pagamento di quella proporzionale al momento del verificarsi della condizione. La sentenza di primo grado aveva individuato la presenza di una condizione anche nell’avvenuta subordinazione del trasferimento del bene al pagamento del prezzo stabilito.

La Direzione provinciale di Bergamo dell’Agenzia delle Entrate censurava la suddetta pronuncia, evidenziando che la sentenza n. 4059/2010 della Cassazione, oltre ad enunciare il principio rilevato dai primi giudici, aveva riconosciuto la possibilità di anticipare volta a volta l’esecuzione dei rapporti accessivo-condannatori della sentenza del Tribunale che accoglieva la domanda ex art. 2932 c.c., tra i quale vi era il pagamento dell’imposta di registro. Di conseguenza, l’appellante evidenziava che non vi fosse motivo di disapplicare il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 37 e ciò anche perchè, secondo un consolidato indirizzo della giurisprudenza di legittimità, il pagamento del prezzo non poteva essere qualificato condizione in senso tecnico.

L’appellante, quindi, chiedeva che l’avviso di liquidazione fosse confermato.

I contribuenti, costituendosi, chiedevano che l’appello fosse respinto, evidenziando che l’imposta di registro non rientrava tra gli effetti condannatori della sentenza da anticipare e che, nel caso di specie, l’esecutività della suddetta sentenza non era condizionata solo dal pagamento del prezzo, ma anche dal suo passaggio in giudicato.

Con sentenza del 27.9.2016, la CTR Lombardia rigettava l’appello, sulla base delle seguenti considerazioni:

1) l’Ufficio, per liquidare l’imposta di registro per cui è causa, si era avvalso del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 8, lett. a), della tariffa parte prima, secondo il quale le sentenze comportanti trasferimento o costituzione di diritti reali su beni immobili sono soggette alle stesse imposte stabilite per i corrispondenti atti;

2) per rendere applicabile il citato cit. 8, lett. a), della tariffa, la sentenza del Tribunale di Bergamo avrebbe dovuto produrre effetti giuridici corrispondenti al trasferimento o alla costituzione di diritti reali sul bene, trasferimento che, nel caso di specie, non vi era stato, perchè i detti effetti si sarebbero prodotti solo quando l’accoglimento della domanda ex art. 2932 c.c. fosse diventato irretrattabile;

3) prima della definitività della pronuncia del tribunale non esisteva neppure la base imponibile su cui computare l’imposta sui trasferimenti;

4) nè l’applicazione del tributo proporzionale poteva farsi discendere dai rapporti condannatori immediatamente esecutivi della sentenza, perchè la registrazione fiscale era la conseguenza della pronuncia, non un suo capo;

5) in definitiva, la sentenza del Tribunale di Bergamo in oggetto, pur essendo soggetta a registrazione ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 37. non poteva comportare il pagamento dell’imposta proporzionale applicata dall’ufficio, ma di quella fissa, perchè l’accoglimento della domanda ex art. 2932 c.c., finchè non definitivo, non determinava il trasferimento, la condanna o l’accertamento di diritti a contenuto patrimoniale, il che rendeva applicabile al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 8, lett. d), della tariffa parte prima allegata, oppure, nell’attesa della formazione del giudicato, era soggetta a condizione sospensiva, con la conseguente applicabilità o del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, già evidenziata dalla sentenza di primo grado.

Per la cassazione della sentenza ha proposto ricorso l’Agenzia delle Entrate, sulla base di un unico motivo.

B.D., B.A.P. e G.M. hanno resistito con controricorso.

Diritto

RITENUTO IN DIRITTO

1. Con l’unico motivo la ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 37, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per aver la CTR ritenuto che il passaggio in giudicato della sentenza ex art. 2932 c.c. costituisse condizione necessaria per l’individuazione della misura della tassazione (fissa o proporzionale), laddove lo stesso rappresenta mero elemento di fatto utile ai fini di un eventuale e successivo conguaglio o rimborso.

1.2. Il motivo è fondato.

L’orientamento ormai consolidatosi all’interno di questa Sezione, e

condiviso dal presente Collegio, è nel senso che, in materia d’imposta di registro, la sentenza ex art. 2932 c.c., che abbia disposto il trasferimento di un immobile in favore del promissario acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuito, è soggetta ad imposta proporzionale e non in misura fissa, anche se ancora impugnabile, trovando applicazione il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, comma 3, alla stregua del quale non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva gli atti i cui effetti dipendano dalla mera volontà dell’acquirente ovvero dall’iniziativa unilaterale del promittente acquirente (Sez. 5, Sentenza n. 16818 del 24/07/2014; Sez. 5, Sentenza n. 18006 del 14/09/2016; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 14470 del 06/06/2018; Sez. 5, Ordinanza n. 27902 del 31/10/2018; Sez. 5, Sentenza n. 30778 del 26/11/2019).

In particolare, in tema di imposta di registro, tra i provvedimenti giudiziari assoggettati all’imposta proporzionale, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 37 e art. 8 della tariffa (annesso A, parte prima), rientrano i provvedimenti giudiziari, anche non passati in giudicato, purchè conclusivi di un giudizio o di un grado, di una fase o un sub-procedimento e che siano esecutivi (Sez. 5, n. 4803 del 28/02/2011). Del resto, l’eventuale riforma di detta sentenza non incide sulla legittimità del correlato avviso di liquidazione, ma integra un autonomo titolo per l’esercizio dei diritti di conguaglio o di rimborso (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 29293 del 06/12/2017).

L’orientamento prevalente evidenzia, quindi, l’elemento di specificità del regime tributario, che rende ragione della assimilazione, tratta dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, comma 3, tra il versamento del prezzo e la condizione meramente potestativa a proposito della ininfluenza del versamento medesimo ai fini del trattamento fiscale della sentenza di cui all’art. 2932 c.c..

1.2.1. Secondo un diverso orientamento (Sez. 5, Sentenza n. 9097 del 06/06/2012 e Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 18180 del 26/07/2013), la sentenza che, emessa ai sensi dell’art. 2932 c.c., subordini il trasferimento di un immobile alla condizione del previo pagamento del prezzo, è assoggettata a tributo solo al verificarsi di tale evento, atteso che in tale momento l’atto produce effetti traslativi; nè può ritenersi applicabile il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 27, comma 3, secondo il quale non sono considerati sottoposti a condizione gli atti subordinati a condizione meramente potestativa, perchè questa ricorre quando l’evento futuro ed incerto consiste nel comportamento attivo od omissivo determinato da mero arbitrio della parte, dovendo invece qualificarsi come potestativa la condizione costituita da un atto di esercizio della volontà dipendente da un complesso di motivi connessi ad apprezzabili interessi, che, pur essendo rimessi all’esclusiva valutazione di una parte, incidano sulle sue scelte (come quando la decisione attenga al pagamento di un conguaglio del prezzo convenuto nel preliminare che, nella specie, non era mai stato versato).

1.3. Il secondo indirizzo si presta a numerosi rilievi critici.

Non è revocabile in dubbio che la differenza esistente del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, commi 3 e 4 sia da ravvisare in ciò: l’art. 27, comma 3, dicendo che “non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva” le vendite con riserva di proprietà e gli atti sottoposti a condizione che ne fanno dipendere gli effetti dalla mera volontà dell’acquirente o dell’obbligato, si riferisce alla condizione (meramente) potestativa lecita. E trova giustificazione nell’intento di evitare che si possa sfuggire all’imposizione proporzionale utilizzando strumenti giuridici volti ad occultare il risultato economico considerato ai fini dell’imponibile. L’art. 27, comma 4, invece, prevedendo che “gli atti sottoposti a condizione sospensiva che ne fa dipendere gli effetti dalla mera volontà del venditore o dell’obbligato sono soggetti a imposta in misura fissa”, si inserisce nel solco dell’ordinario regime civilistico di cui all’art. 1355 c.c., secondo cui è nullo il negozio cui una siffatta condizione risulti apposta. La sentenza di cui all’art. 2932 c.c., ai fini del trattamento fiscale, va considerata all’interno di tale distinzione funzionale. E quindi, fermo restando che, discorrendosi della registrazione di una sentenza, ogni rinvio al regime del contratto condizionato può essere accettabile solo per assimilazione, giustifica unicamente la tesi che appunto avvicina alla condizione meramente potestativa lecita (in quanto dipendente dalla volontà della parte acquirente di pagare il prezzo) il condizionamento degli effetti costitutivi della sentenza stessa. La condizione è da trattarsi, nei limiti dell’assimilazione, alla stregua di meramente potestativa, in quanto la volontà dell’acquirente opera in tal caso direttamente a livello degli effetti del trasferimento, nell’ambito di valutazioni di convenienza già operate all’atto dell’introduzione del corrispondente giudizio, allorchè, in vista del presupposto dell’art. 2932 c.c., la controprestazione (id est, il prezzo) è già stata oggetto di una seria offerta (art. 2932 c.c., comma 2). Inoltre, e con valenza assorbente, il citato D.P.R. n. 11 del 1986, art. 27, comma 3 non opera alcun distinguo a seconda che l’iniziativa giudiziaria volta ad ottenere una sentenza costitutiva che tenga luogo del contratto definitivo non stipulato sia presa dal promissario acquirente o dal promittente venditore, non giustificandosi, pertanto, un differente regime tributario a seconda di quale sia parte negoziale che l’abbia adottata. Sicchè, anche a voler ritenere che, ex latere venditoris, la prestazione dovuta dall’acquirente non possa qualificarsi in termini di condizione meramente potestativa, la circostanza non assume alcuna rilevanza, sul piano normativo, ai nostri fini.

Da ultimo, proprio alla luce di quanto evidenziato in precedenza (secondo cui sono sottoposti all’imposta di registro in misura proporzionale anche i provvedimenti giudiziari non ancora passati in giudicato), non trova applicazione in ambito tributario il principio secondi cui, quando, in virtù delle obbligazioni nascenti dal preliminare, il pagamento del prezzo (o della parte residua), così come l’assolvimento delle altre eventuali condizioni cui si sia obbligato, risultino dovute all’atto della stipulazione del contratto definitivo, solo con il passaggio in giudicato della sentenza costitutiva di accoglimento della domanda di esecuzione in forma specifica sorge l’obbligo, anche per l’eventuale successivo mancato saldo del prezzo, al quale è subordinato l’effetto traslativo della proprietà.

1.4. Infine, occorre dare atto di un orientamento giurisprudenziale (Cass. n. 25594/2017; conf. Cass. n. 8054/2021) a tenore del quale: a) il passaggio in giudicato della statuizione sul trasferimento di proprietà dell’immobile non determina, di per sè, l’effetto traslativo, quanto soltanto l’irretrattabilità e l’esigibilità dell’obbligo di versamento del prezzo, al quale l’effetto traslativo medesimo resta subordinato; b) il pagamento del prezzo dipendente da sentenza costitutiva ex art. 2932 c.c. non si atteggia quale evento futuro ed incerto – accidentale rispetto all’atto di trasferimento, ed afferente alla mera efficacia di quest’ultimo – bensì quale elemento essenziale intrinseco di ripristino della corrispettività del contratto, di cui la sentenza tiene luogo, tanto che il mancato versamento del dovuto all’esito del passaggio in giudicato della sentenza non costituisce ragione di automatica inefficacia del trasferimento ex art. 1353 c.c., bensì causa di inadempimento risolutivo.

Tuttavia, per quanto si è detto in precedenza, l’imposta di registro, siccome, quale imposta d’atto, colpisce il trasferimento di ricchezza potenziale, prescinde dal passaggio in giudicato della sentenza ex art. 2932 c.c. e, per l’effetto, e a maggior ragione, dagliò adempimenti successivi al detto passaggio; ciò a differenza dell’ICI, la quale, colpendo il possesso, presuppone l’avvenuta verificazione in via definitiva dell’effetto traslativo, che si produce solo dal momento del passaggio in giudicato, con la contemporanea acquisizione dell’immobile al patrimonio del promissario acquirente destinatario della pronuncia.

2. Il ricorso merita, pertanto, accoglimento, con conseguente cassazione della sentenza impugnata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito nel senso di rigettare il ricorso originario della contribuente. Le spese del presente grado di giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo, laddove sussistono giusti motivi, rappresentati dal consolidarsi dell’orientamento giurisprudenziale che si è condiviso in epoca successiva alla definizione dei gradi di merito, per compensare le spese relative a questi ultimi.

P.Q.M.

La Corte:

– accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario della contribuente;

– compensa integralmente le spese relative ai gradi di merito e condanna la resistente al pagamento delle spese del presente giudizio, che liquida in Euro 4.000,00 per compensi professionali, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della V Sezione civile della Corte Suprema di Cassazione, tenutasi con modalità da remoto, il 7 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 16 giugno 2021