Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1697 del 24/01/2018

Civile Sent. Sez. 5 Num. 1697 Anno 2018
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: BERNAZZANI PAOLO

SENTENZA

sul ricorso 17409-2012 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro

NEOS FINANCE SPA INCORPORATA DA INTESA SAN PAOLO SPA
in persona del legale rappresentante pro tempore,
elettivamente domiciliato in ROMA VIALE MAZZINI 11,
presso lo studio dell’avvocato GIANCARLA BRANDA, che
lo rappresenta e difende giusta delega a margine;

Data pubblicazione: 24/01/2018

- controricorrente –

avverso la sentenza n. 43/2012 della COMM.TRIB.REG. dOW s
Et$42‘;* lt,(44 < 4 m . B&InQZLIA, depositata il 03/04/2012; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 12/10/2017 dal Consigliere Dott. PAOLO udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. IMMACOLATA ZENO che ha concluso per il rigetto del ricorso; udito per il ricorrente l'Avvocato GENTILI che ha chiesto l'accoglimento; udito per il controricorrente l'Avvocato BRANDA che si riporta al contenuto del controricorso e della memoria e insiste per il rigetto. BERNAZZANI; FATTI DI CAUSA Con ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Bologna, la società Neos Banca s.p.a. (successivamente incorporata da Neos Finance s.p.a., da ultimo incorporata da Intesa San Paolo s.p.a.), impugnava il silenzio-rifiuto opposto dall'Agenzia delle Entrate in relazione all'istanza di rimborso della somma di C 552.325,72, aumentata degli interessi di legge, in quanto versata in eccedenza a titolo di Irap per l'anno di imposta 2005. deducendo dalla base imponibile le quote delle svalutazioni sui crediti risultanti dai bilanci dei precedenti esercizi, in base al criterio di riparto previsto dell'art. 106, comma 3, t.u.i.r. nel testo ratione temporis vigente, secondo cui le svalutazioni iscritte a bilancio erano deducibili nell'esercizio corrente fine ad una determinata percentuale del valore del credito iscritto e, per la parte eccedente, in quote costanti nei nove (già sette) esercizi successivi. Ai fini Irap, invero, l'art. 6, comrna 1, del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 - nella versione antecedente alle modifiche introdotte dal d.l. 12 luglio 2004, n. 168, convertito con modificazioni dalla legge 30 luglio 2004, n. 191 - stabiliva, in correlazione , con Vart.11-bis del medesimo cligs. n.446/1997, la deducibilità delle svalutazioni dei crediti operate dagli enti creditizi o finanziari entro gli stessi limiti previsti dalla citata disposizione del t.u.i.r. In tale prospettiva, le modifiche introdotte dall'art. 2, comma 2, d.l. n. 168/2004 - secondo cui, a partire dal 2005, dette perdite o svalutazioni non sarebbero state più deducibili ai fini Irap - non avrebbero potuto estendersi retroattivamente anche alle quote attinenti alle svalutazioni operate negli esercizi precedenti a tale anno, ostandovi il disposto dell'art. 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212. L'Agenzia, per converso, sosteneva che dalla lettura della norma contestata emergeva la chiara intenzione del legislatore di escludere dall'imponibile Irap tanto le svalutazioni di crediti quanta i c.d. "noni pregressi". La Commissione Provinciale accoglieva il ricorso della contribuente. La CTR di Bologna, adita con ricorso in appello proposto dall'Agenzia, con sentenza n. 43/10/2011 del 17.10.2011/3.4.2012 rigettava il gravame, confermando la decisione di prime cure. Avverso tale decisione, ha proposto ricorso l'Agenzia, affidato ad un motivo. Resiste con controricorso la contribuente. E' stata depositata, nelle more dell'udienza, memoria difensiva da parte di Intesa San Paolo s.p.a., nella qualità sopra precisata. 1 Allegava la società contribuente che l'imposta avrebbe dovuto essere calcolata RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Con l'unico motivo di ricorso, l'Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 2 d.l. 12 luglio 2004, n. 168, conv. dalla legge 30 luglio 2004, n. 191, e 3 legge 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ. L'Agenzia rileva, in particolare, che non incorre nel divieto di retroattività, dicembre 1997, n. 446, come modificato dall'art. 2 c1.1, n. 168/04, secondo la quale diverrebbero indeducibili, a decorrere dall'esercizio 2005, anche le quote (c.d. "noni pregressi") delle svalutazioni sui crediti già considerate deducibili ai sensi dell'art. 106, comma 3, t.u.i.r., dal momento che il diritto alla deduzione in nove quote costanti di tali "noni" non avrebbe un ambito di operatività pluriennale e, quindi, non potrebbe configurarsi come "già acquisito" al momento dell'entrata in vigore delle predette modifiche normative; di qui la conclusione che le deduzioni consentite nella determinazione del reddito di esercizio potrebbero essere soltanto quelle previste dalla normativa in vigore nell'anno di riferimento (cosicché, quando la deduzione di una quota non è più consentita da una normativa sopravvenuta, la deduzione stessa non potrebbe più essere operata anche se il suo ammontare è determinato in base a valori capitali contabilizzati in esercizi anteriori). Secondo la società contribuente, invece, il diritto di imputare al valore della produzione imponibile ai fini Irap i c.d. noni relativi alle svalutazioni operate sui crediti esposti in bilancio Si consolida nel periodo di imposta in cui tali rettifiche sono operate ed imputate nel conto economico, ex art. 106, comma 3, t.u.i.r., ed il differimento della deduzione assume valenza meramente finanziaria. 2. Il motivo di ricorso è infondato. Ai fini di un conveniente inquadramento dei termini delta questione giuridica controversa, concernente il regime tributario applicabile ai fini Irap, nella specie con riferimento ad un'impresa esercente attività finanziaria, ed alle rettifiche di valore operate su crediti risultanti dal bilancio di esercizio, va premesso che, sulla base dell'art. 6 del d.lgs. n. 446/97, per le imprese assicurative, bancarie ed esercenti attività finanziarie, la deduzione delle svalutazioni, al fine della determinazione del valore della produzione netta, sino al 2005 veniva frazionata pro quota nell'esercizio in corso e nei nove esercizi successivi. La ratio della introduzione di tali quote era quella di realizzare un miglior adeguamento della normativa fiscale a quella civilistica, riconoscendo le svalutazioni imputate al conto economico al fine di allineare il valore fiscale del credito a quello risultante in bilancio, con un limite 2 sancito dagli artt. 1 e 3 legge n. 212/00, l'interpretazione dell'art. 6 del d.lgs. 15 massimo di deducibilità per singolo esercizio. Tale regime tributario è mutato a partire dall'esercizio 2005 per effetto del d.l. n. 168/04, convertito dalla legge n. 191/04, che ha modificato l'art. 6 del d.lgs. n. 446/1997, abrogandone le lett. e) ed n) a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del decreto stesso. In attuazione della richiamata modifica legislativa, dunque, dall'anno 2005 le perdite e le svalutazioni relative ai crediti esposti in bilancio non erano più deducibili ai fini 3. In mancanza di disposizioni transitorie, non ha mancato di proporsi la questione relativa all'applicabilità della predetta disciplina anche alla deduzione pluriennale dei cd. "noni pregressi" delle svalutazioni e perdite su crediti verso la clientela già realizzate negli esercizi precedenti. In ordine a tale problematica, questa Corte ha adottato un orientamento ormai consolidato, al quale il Collegio intende dare continuità (cfr., fra tutte, Cass. sez. V, 04/04/2012, n. 5403; Cass. sez. V, 21/01/2015, n. 1111; Cass. sez. V, 22/05/2015, n. 10591; C:ass., sez. V, 21/12/2016, n. 26597), in virtù del quale appare coerente col quadro normativo di riferimento ritenere che la svalutazione dei crediti risultanti dal bilancio di esercizio determina immediatamente la decurtazione del valore fiscale dei ricavi, onde l'indeducibilità introdotta dall'art. 2, comma 2, del d.l. n. 168/2004 a partire dall'esercizio 2005 non attinge le quote di competenza degli esercizi anteriori, in quanto relative a svalutazioni di crediti operate nei corrispondenti bilanci, ed oggetto, quindi, di una situazione giuridica sostanziale già consolidata. Pertanto, al differimento della deduzione pluriennale dei "noni pregressi" va attribuita valenza esclusivamente finanziaria, costituendo una semplice modalità di deduzione non incidente sulla competenza fiscale, che resta fissata nell'esercizio in cui il fatto che ha dato origine alla agevolazione (perdita o svalutazione di crediti) si è realizzato ed è stato rilevato contabilmente. Da ciò discende che la deducibilità in più annualità costituisce un diritto acquisito, sul quale non può avere effetto la predetta modifica legislativa, posto che, diversamente, si verrebbe ad attribuire alla legge successiva valore retroattivo, in violazione del principio di cui all'art. 11 disp. prel. cod. civ. e, per le leggi tributarie, all'art. 3 della legge n. 212/00 (Statuto del contribuente), in mancanza di una chiara previsione di retroattività (cfr. Cass. sez. V, 09/12/2009, n. 25722; Cass. sez. V, 13/04/2012, n. 5853). La sentenza impugnata, pertanto, nel fare sostanziale applicazione di tali principi, si sottrae alle censure formulate dal ricorrente ai sensi dell'art. 360, n. 3 cod. proc. civ. 4. Il ricorso dell'Agenzia delle Entrate deve essere, pertanto, rigettato. Le 3 Ira p. spese del giudizio vanno compensate fra le parti, in considerazione del fatto che l'orientamento giurisprudenziale di legittimità in materia si è consolidato soltanto in epoca successiva alla proposizione del ricorso. P.Q.M. Rigetta il ricorso. Compensa fra le parti le spese del giudizio. Così deciso in Roma, 22 ottobre 2017 Il Consigliere estensore Paolo Bernazzani