Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16904 del 11/08/2020

Cassazione civile sez. trib., 11/08/2020, (ud. 18/12/2019, dep. 11/08/2020), n.16904

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11384 del ruolo generale dell’anno 2012

proposto da:

Grafinpack s.r.l., in persona del legale rappresentante,

rappresentata e difesa dagli Avv.ti Luigi Ferrajoli e Giuseppe

Fischioni per procura speciale a margine del ricorso, elettivamente

domiciliata in Roma, via della Giuliana, n. 32, presso lo studio di

quest’ultimo difensore;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso

i cui Uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, è domiciliata;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria

Regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, n.

20/67/2012, depositata in data 23 gennaio 2012;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 dicembre

2019 dal Consigliere Giancarlo Triscari.

Fatto

RILEVATO

che:

dall’esposizione in fatto della sentenza impugnata e del ricorso si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a Grafinpack s.r.l., società esercente l’attività di fabbricazione di prodotti cartotecnici, due avvisi di accertamento con i quali, relativamente agli anni di imposta 2002 e 2004, aveva contestato, ai fini Irpeg, Irap e Iva, maggiori ricavi non dichiarati a seguito di reperimento di documentazione presso terzi; la società aveva proposto ricorso contestando la incerta provenienza della documentazione e le modalità di acquisizione, in quanto non reperita presso i locali della medesima, e quindi la loro inutilizzabilità e la idoneità probatoria; la Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso; avverso la pronuncia del giudice di primo grado l’Agenzia delle entrate aveva proposto appello;

la Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, ha accolto l’appello, in particolare ha ritenuto che: gli elementi presuntivi dedotti dall’Agenzia delle entrate erano da considerarsi dotati di gravità, precisione e concordanza; l’origine dei documenti rinvenuti presso terzi era certa, sicchè era legittimo il loro utilizzo; i costi per spese notarili non erano inerenti, così come i costi relativi a lavorazioni manuali; non era certo che ai 15.000 semilavorati erano stati incorporati altri 15.000 semilavorati con conseguente loro assemblaggio, sicchè il prodotto finito era pari a 30.000 unità; relativamente, infine, alle cessioni intracomunitarie, le dichiarazioni dei clienti a conferma della spedizione in un paese comunitario non potevano essere considerate prova idonea;

avverso la suddetta pronuncia ha proposto ricorso la società affidato a sei motivi di censura, cui ha resistito l’Agenzia delle entrate depositando controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 2 e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33, per avere ritenuto fondata la pretesa erariale sulla base di elementi indiziari di provenienza anomina e illegittimamente acquisiti e quindi non utilizzabili, in quanto, essendo stata reperita presso terzi la documentazione, il giudice del gravame avrebbe dovuto accertare il rispetto delle previsioni normative in materia di modalità di acquisizione della prova, in particolare il rispetto delle procedure autorizzative;

il motivo è infondato;

in primo luogo, va osservato che il giudice del gravame ha più volte affermato, nel proprio percorso argomentativo, che l’origine dei documenti discordanti da quelli in possesso della società è certa, che i documenti, molto analitici, erano di certa provenienza e fonte, e che, infine, era sicura l’attribuzione della documentazione prodotta dall’ufficio, il quale ne menziona la provenienza incontestata validamente dalla contribuente e ciò rende legittimo l’utilizzo della stessa;

vi è stata, dunque, una valutazione di fatto in ordine alla certa provenienza della documentazione e, pertanto, il giudice del gravame ha ritenuto di potere da questa, unitamente agli altri elementi presuntivi a disposizione, fare derivare la considerazione dell’assolvimento, da parte dell’ufficio finanziario, dell’onere di prova mediante elementi dotati della presunzione, gravità e concordanza;

per quanto riguarda, poi, la questione della illegittima acquisizione della documentazione presso terzi, in particolare della illegittimità dell’autorizzazione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 2, va osservato che, secondo questa Corte (Cass. civ., 23 ottobre 2013, n. 24007) la “ratio” ispiratrice della suddetta previsione normativa è quella di tutelare il diritto del soggetto nei cui confronti l’accesso viene richiesto, e non quello di creare una sorta di immunità dalle indagini in favore di terzi, siano essi conviventi, o meno, con l’interessato, sicchè del tutto legittimamente, dapprima l’Amministrazione finanziaria, poi il giudice di seconde cure, hanno posto a fondamento, rispettivamente, dell’emissione e della valutazione di legittimità degli avvisi di accertamento oggetto del presente giudizio, la documentazione acquisita presso un soggetto diverso dalla ricorrente della quale è stata accertata la certezza della provenienza;

con il secondo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 e dell’art. 2697 c.c., per inosservanza della disciplina in materia di riparto dell’onere della prova nonchè per avere valutato la prova presuntiva sulla base di una documentazione anonima;

il motivo è infondato;

La violazione dell’art. 2697 c.c., è insussistente, in quanto essa si configura solo se il giudice di merito applica la regola di giudizio fondata sull’onere della prova in modo erroneo, cioè attribuendo l’onus probandi a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione della fattispecie basate sulla differenza fra fatti costituivi ed eccezioni;

nella fattispecie, il giudice del gravame ha tenuto conto degli elementi di prova presuntiva addotti dall’amministrazione finanziaria, specificamente indicati in sede di illustrazione del percorso logico argomentativo, ed ha concluso, con accertamento di merito non sindacabile in questa sede, che dette numerose rilevazioni assumono gradi di gravità tali da potere giustificare presunzioni gravi, precise e concordanti;

l’ulteriore profilo, relativo al mancato rispetto delle regolare di cui all’art. 2727 e 2729, c.c., per la verità delineato nell’ambito della ragione di censura in esame senza alcuna indicazione in rubrica, è basato sulla considerazione della natura di fonte anonima della documentazione reperita presso terzi, ma lo stesso non tiene conto dell’accertamento in fatto compiuto dal giudice del gravame, come già evidenziato in sede di esame del primo motivo di ricorso, che ha, invero, precisato che l’origine e la fonte della suddetta documentazione era certa;

con il terzo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per avere ritenuto non deducibili le spese notarili mediante una motivazione apparente, priva di indicazione del procedimento logico-giuridico, senza tenere conto delle eccezioni di parte ricorrente;

il motivo è fondato;

il giudice del gravame, nel suo percorso motivazionale, ha evidenziato, tenendo conto delle osservazioni di parte ricorrente, che le spese notarili avevano natura pluriennale, erano relativ’ alla cessione di un ramo di azienda e una delle parti contraenti era la stessa contribuente, pervenendo, quindi, alla considerazione conclusiva che non risultava provato che le stesse fossero inerenti; questa Corte ha più volte precisato che il vizio di motivazione “può dirsi sussistente solo quando, nel ragionamento del giudice di merito, sia rinvenibile traccia evidente del mancato (o insufficiente) esame dei punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero quando esista insanabile contrasto tra le argomentazioni complessivamente adottate, tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico-giuridico posto a base della decisione” (Cass. civ., 28 ottobre 2019, n. 27420, che richiama Cass. civ., n. 8718/2005);

con riferimento alla fattispecie, risulta del tutto omesso il procedimento logico secondo cui, tenuto conto degli elementi di fatto posti a premessa, si è ritenuto di dovere concludere per la non inerenza delle spese sostenute, in particolare la ragione per la quale le prove offerte dalla ricorrente non potevano essere considerate idonee a provare l’inerenza delle spese sostenute;

rispetto, infatti, agli elementi di prova addotti dalla parte, di cui il giudice del gravame dà conto, la motivazione non indica il percorso logico seguito in ordine alla non rilevanza degli stessi ai fini della idoneità della prova;

con il quarto motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, relativo alla questione della non deducibilità dei costi per lavorazioni manuali;

il motivo è infondato;

il giudice del gravame ha dato atto di avere esaminato la documentazione in atti, ed ha concluso che non era dato evincere che la ricorrente avesse svolto effettivamente lavorazioni manuali, ritenendo, quindi, che i suddetti costi non fossero inerenti;

la questione in esame, dunque, è stata esaminata dal giudice del gravame mediante un chiaro riferimento alla documentazione a disposizione, ed è pervenuta alla considerazione conclusiva della non inerenza dei costi, sicchè non può ritenersi sussistente il vizio motivazionale di cui al presente motivo di ricorso;

con il quinto motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per avere ritenuto che non era certo che ai 15.000 prodotti semilavorati erano stati incorporati altri 15.000 prodotti semilavorati, per non avere tenuto conto delle ragioni di contestazione prospettati dalla ricorrente in ordine alla tipologia dell’articolo e delle modalità di fabbricazione;

il motivo è infondato;

il giudice del gravame, esaminando la questione, ha ritenuto che non risultava la certezza dell’assemblaggio dei prodotti lavorati nell’ambito del processo produttivo, escludendo, quindi, che il prodotto finale fosse la risultanza della composizione dei due prodotti semilavorati, ed ha, quindi, espresso la propria valutazione di fatto in ordine alla questione prospettata;

non è dato, pertanto, ravvisare alcun vizio motivazionale, come invece rappresentato dalla ricorrente, avendo il giudice del gravame espresso la propria valutazione di merito sulla questione; con il sesto motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per avere ritenuto, con riferimento alle cessioni intracomunitarie, che le dichiarazioni dei clienti a conferma della spedizione in un paese comunitario non fossero idonee ai fini della prova, mediante una motivazione contraddittoria e priva di esposizione dell’iter logico giuridico seguito;

il motivo è infondato;

il giudice del gravame, dopo avere affermato, in linea di principio, che la prova della cessione intracomunitaria potesse essere data anche mediante elementi di prova diversi dai modelli CMR firmati dall’esportatore e dal destinatario, ha precisato che, comunque, questa ulteriore documentazione deve essere idonea e, sotto questo profilo, ha ritenuto che la prova in esame, consistente nelle dichiarazioni dei clienti, non poteva dirsi idonea a tal fine;

non v’è, pertanto, alcuna contraddittorietà nella motivazione del giudice del gravame, avendo escluso, in definitiva, che la prova fornita dalla ricorrente potesse essere ritenuta idonea;

nè può ragionarsi in termini di insufficienza di omessa o insufficiente motivazione, avendo il giudice del gravame chiaramente espresso la propria valutazione di non idoneità della prova e non avendo parte ricorrente dedotto la esistenza di elementi decisivi per la controversia, non tenuti presenti dal giudice del gravame, che avrebbero potuto condurre a diversa valutazione; va precisato, per completezza, che la valutazione compiuta dal giudice è corretta sul piano del diritto, atteso che, secondo la costanza giurisprudenza di questa Corte (Cass. civ., 19 aprile 2018, n. 9717) in tema di recupero di Iva per esportazioni al di fuori dei confini comunitari ovvero per le cessioni intracomunitarie non dimostrate, la destinazione della merce all’esportazione, nelle cessioni di cui al del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 1, lett. a), deve essere provata dalla documentazione doganale. In assenza di tale documentazione, non potendosi addebitare all’esportatore la mancata esibizione di un documento di cui egli non ha la disponibilità, tale prova può, peraltro, essere fornita con ogni mezzo, purchè abbia il requisito della certezza ed incontrovertibilità, quale l’attestazione di pubbliche amministrazioni del Paese di destinazione dell’avvenuta presentazione delle merci in dogana, come è desumibile, ai sensi del D.P.R. n. 43 del 1973, art. 346, dalla stessa disciplina doganale applicabile;

ne consegue l’inidoneità, ai predetti fini, di documenti di origine privata, come le fatture emesse e la documentazione bancaria attestante il relativo, avvenuto pagamento;

in conclusione, è fondato il terzo motivo di ricorso, infondati i restanti, con conseguente accoglimento del ricorso per il motivo accolto e cassazione della sentenza con rinvio alla Commissione tributaria regionale anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio.

PQM

La Corte:

accoglie il terzo motivo di ricorso, rigettati i restanti, cassa la sentenza impugnata per il motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 18 dicembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 11 agosto 2020