Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16817 del 07/07/2017

Cassazione civile, sez. trib., 07/07/2017, (ud. 23/06/2017, dep.07/07/2017),  n. 16817

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PICCININNI Carlo – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. TRICOMI Laura – Consigliere –

Dott. IANNELLO Emilio – rel. Consigliere –

Dott. FEDERICO Guido – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24571/2010 R.G. proposto da:

Tedesco S.r.l., rappresentata e difesa dall’Avv. Luigi Rinaldi Ferri,

con domicilio eletto presso il suo studio in Roma, vicolo Margana,

n. 15;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, Via dei

Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio,

n. 115/22/09 depositata il 10 luglio 2009.

Udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 23 giugno

2017 dal Consigliere Dott. Emilio Iannello.

Fatto

FATTO E DIRITTO

Rilevato che – in controversia nascente dalla impugnazione proposta dalla Tedesco S.r.l. avverso avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle entrate, a fini Iva, Irpeg e Irap per l’anno 2002, aveva rideterminato i ricavi dell’azienda presumendo una percentuale di ricarico del 115% ed escluso la deducibilità di alcuni costi – la C.T.P. di Roma accoglieva parzialmente il ricorso introduttivo ammettendo in deduzione alcuni di questi ma confermando l’esclusione di quelli portati da due fatture non contenendo esse “alcuna specificazione circa la natura dei servizi prestati”; confermava inoltre la percentuale di ricarico nella misura del 115% ma, in motivazione, rilevava che il relativo conteggio era affetto da errore materiale, risultando di fatto applicata una percentuale del 215%;

che avverso tale decisione proponevano appello entrambe le parti: la contribuente per il riconoscimento della deducibilità anche dei costi suddetti; l’Ufficio invece per far riconoscere la correttezza del calcolo dei ricavi operato sulla base della percentuale di ricarico del 115% e la conseguente piena legittimità della determinazione degli stessi nell’importo di Euro 611.1934,40, a fronte di quello dichiarato di Euro 581.220,30;

che, pronunciando sui contrapposti gravami, la Commissione tributaria regionale del Lazio, con la sentenza in epigrafe, riteneva (in motivazione), da un lato, che andasse confermata l’indeducibilità

delle fatture in contestazione “data l’estrema genericità delle descrizioni, non supportate in corso di causa da alcun maggior dettaglio circa il numero, la natura e la data degli interventi fatturati”; dall’altro – in ordine al recupero dei ricavi – che l’Ufficio avesse seguito “un ragionamento non condivisibile” e che, in particolare, non fosse “sufficientemente documentata la scelta della percentuale di ricarico adottata, che, in ogni caso, si discosta di poco dall’ammontare dei ricavi dichiarati dal contribuente”;

che per tale ragione la Commissione regionale affermava (sempre in motivazione) che “tale recupero va… annullato”, formulando però poi il dispositivo nei seguenti testuali termini: “accoglie parzialmente l’appello nei sensi di cui in motivazione; spese compensate”;

che avverso tale sentenza la Tedesco S.r.l. propone ricorso sulla base di due motivi, cui resiste l’Agenzia delle entrate depositando controricorso e formulando a sua volta ricorso incidentale con un solo mezzo, al quale la contribuente replica con controricorso;

che la ricorrente ha depositato memoria ex art. 380-bis c.p.c., comma 1;

considerato che, con il primo motivo di ricorso, la predetta società deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la C.T.R. negato idoneità alle fatture prodotte, redatte nel rispetto del modello legale, a giustificare la deducibilità dei costi, omettendo altresì di considerare gli ulteriori documenti prodotti a supporto (lettera di incarico per l’affidamento del servizio reso dalla società emittente; copie di estratti bancari relativi al pagamento integrale delle fatture medesime);

che tale censura si appalesa infondata laddove sembra postulare l’esistenza di una regola di giudizio, in realtà nient’affatto ricavabile dalla norma invocata, secondo cui il rispetto dei requisiti formali dettati per la redazione delle fatture dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, attribuisca a quest’ultima valore di insindacabile prova legale circa la deducibilità, a fini fiscali, dei costi ivi indicati da reddito d’impresa;

che la stessa è poi inammissibile nella parte in cui impinge nella valutazione delle prove offerte da parte del giudice di merito, sia perchè trattasi di aspetto che, ovviamente, investe la ricognizione del fatto e come tale è sindacabile, se del caso, sul piano della sufficienza e logica della motivazione, ma non con il diverso dedotto vizio di violazione di legge, sia e comunque per difetto di autosufficienza, non essendo specificato il contenuto dei documenti cui essa fa riferimento, nè indicata la loro collocazione negli atti processuali;

considerato che, con il secondo motivo, la ricorrente principale deduce inoltre violazione dei principi in materia di riparto dell’onere della prova, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, nonchè omessa o insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per avere la C.T.R.: 1) ritenuto che in materia di detrazioni l’onere della prova spetti al contribuente; 2) omesso di indicare alcun elemento, anche indiziario, per disattendere la contabilità del contribuente; 3) apoditticamente affermato di non accettare i dati che emergono dalla documentazione offerta da essa contribuente; 4) omesso di motivare ovvero motivato in maniera insufficiente sulla documentazione medesima;

che anche tale censura si appalesa infondata sotto il primo profilo, inammissibile con riferimento agli altri;

che, invero, secondo pacifico indirizzo della giurisprudenza di legittimità, correttamente applicato nella fattispecie dai giudici di merito, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’onere della prova dei presupposti dei costi ed oneri deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d’impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, tanto nella disciplina del D.P.R. n. 597 del 1973 e del D.P.R. n. 598 del 1973, che del D.P.R. n. 917 del 1986, incombe al contribuente; inoltre, poichè nei poteri dell’amministrazione finanziaria in sede di accertamento rientra la valutazione della congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni, con negazione della deducibilità di parte di un costo sproporzionato ai ricavi o all’oggetto dell’impresa, l’onere della prova dell’inerenza dei costi, gravante sul contribuente, ha ad oggetto anche la congruità dei medesimi (v. Cass. 25/02/2010, n. 4554; Cass. 30/07/2002, n. 11240);

che, sul piano della motivazione, le censure contestualmente mosse si appalesano poi generiche e, comunque, non autosufficienti: la C.T.R. offre invero congrua ancorchè sintetica motivazione del proprio convincimento, esprimendo per contro le doglianze della ricorrente un opposto generico giudizio di insufficienza della stessa, non supportato da una specifica e autosufficiente indicazione degli elementi che, idonei con caratteri di decisività a condurre a un convincimento opposto, non sarebbero stati considerati dal giudice di merito ovvero poggiato sull’erronea vista premessa di una opposta regola di riparto dell’onere probatorio;

considerato che con l’unico motivo di ricorso incidentale l’Agenzia delle entrate, sulla premessa che la Commissione regionale abbia “sostanzialmente respinto ambedue gli appelli”, deduce insufficiente motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per avere la C.T.R. fondato il proprio decisum di reiezione del gravame incidentale da essa proposto sulla base di considerazioni (la mancanza di prova a fondamento dei maggiori ricavi determinati dall’Ufficio) che non tengono conto degli elementi di giudizio e degli argomenti presuntivi proposti ovvero in sè inconsistenti (la scarsa entità dello scostamento rilevato);

Ritenuto che la censura è inammissibile in quanto muove da una premessa – il rigetto dell’appello incidentale dell’Ufficio – che non trova univoco fondamento nella sentenza impugnata, la quale invece si segnala per una patente intrinseca contraddittorietà tra motivazione e dispositivo, posto che, se è vero che, da un lato, in motivazione, essa nega fondatezza al recupero di maggiori ricavi operato con l’avviso di accertamento, giungendo persino ad affermare (sempre in motivazione) che “tale recupero va… annullato”, è anche vero che, dall’altro, la parte espositiva contiene una statuizione (“accoglie parzialmente l’appello nei sensi di cui in motivazione”) palesemente incoerente con le esposte premesse e praticamente incomprensibile, non potendosi nemmeno ipotizzare che essa faccia riferimento all’appello principale: e ciò sia perchè non si fa alcuna menzione di censure che, da parte dell’appellante principale, investissero anche tale tema; sia perchè, ove di questo si trattasse, la riforma della sentenza di primo grado sul punto avrebbe certamente assorbito ogni altra questione, portando all’annullamento integrale della pretesa impositiva;

che, ciò posto, l’inammissibilità del ricorso proposto dall’Agenzia discende dal rilievo che l’insanabile contrasto tra motivazione e dispositivo, non consentendo di individuare la statuizione del giudice attraverso una valutazione di prevalenza di una delle contrastanti affermazioni contenute nella sentenza sull’altra, nè essendo data la possibilità del ricorso all’interpretazione complessiva della decisione, impedisce altresì che possa configurarsi vizio di motivazione come tale sindacabile in cassazione (unico vizio nella specie al riguardo dedotto), potendosi semmai configurare, in tal caso, la nullità di tale provvedimento (invocabile ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4) per la sua inidoneità a consentire l’individuazione del concreto comando giudiziale (Cass. 13/07/1995, n. 7671), vizio che però non risulta da alcuno dedotto nel caso di specie;

che peraltro l’inammissibilità del ricorso incidentale può anche apprezzarsi sotto altro profilo, in quanto discendente dalla mancanza di un effettivo interesse della parte;

che, invero, occorre prendere atto che l’avviso di accertamento, nella parte in cui recupera a tassazione maggiori ricavi calcolati sulla base dell’applicazione di una percentuale di ricarico sul costo del venduto del 115%, non può ritenersi in nessuna misura toccato dal contenuto performativo delle sentenze di merito (ossia dalle statuizioni emesse nella loro parte dispositiva), ma risulta anzi confermato, atteso che – siccome specificamente evidenziato nel controricorso dell’Agenzia, che ne riporta testualmente il contenuto – quella di primo grado espressamente statuisce, nel dispositivo, che la percentuale di ricarico vada determinata nella misura del 115%, ossia esattamente nella stessa misura applicata nell’avviso di accertamento a fondamento dei calcoli operati per la determinazione dei maggiori ricavi, mentre il comando espresso da quello di secondo grado non è, come sopra evidenziato, intelligibile e comunque non può certamente intendersi come comportante l’integrale annullamento dell’atto impositivo;

che sul piano, dunque, degli effetti delle sentenze nessun rilievo può invece assegnarsi alle considerazioni svolte nelle motivazioni di entrambe, essendo in particolare, quelle contenute nella parte motiva della sentenza di primo grado, frutto di evidente travisamento dei conteggi operati dall’Ufficio (in realtà aritmeticamente del tutto corretti e coerenti con l’applicazione della predetta percentuale di ricarico del 115%);

considerato che, avuto riguardo alla reciproca soccombenza, le spese processuali vanno interamente compensate.

PQM

rigetta il ricorso principale; dichiara inammissibile il ricorso incidentale. Compensa integralmente le spese processuali.

Così deciso in Roma, il 23 giugno 2017.

Depositato in Cancelleria il 7 luglio 2017