Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16811 del 15/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 15/06/2021, (ud. 25/02/2021, dep. 15/06/2021), n.16811

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CATALLOZZI Paolo – Presidente –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. ARMONE Giovanni Maria – rel. Consigliere –

Dott. MAISANO Giulio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 5262-2014 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

P.L., elettivamente domiciliata in ROMA, VIALE DI VILLA

GRAZIOLI 20, presso lo studio dell’avvocato EMILIANO MARCHISIO, che

la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 171/2013 della COMM. TRIB. REG. CAMPANIA,

depositata il 08/07/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

25/02/2021 dal Consigliere Dott. GIOVANNI MARIA ARMONE.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Rilevato che:

1. l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 171/34/2013, depositata l’8 luglio 2013, con cui è stata confermata la sentenza di primo grado, di accoglimento dell’originario ricorso della contribuente signora P.L. avverso un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione aveva proceduto al recupero nei suoi confronti di maggiori imposte IRPEF, IVA e IRAP, oltre sanzioni e interessi;

2. il ricorso è affidato a tre motivi;

3. resiste con controricorso la contribuente, che ha anche depositato memoria ex art. 380-bis1 c.p.c..

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Considerato che:

1. con il primo motivo di ricorso, parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, la violazione dell’art. 112 c.p.c., per extrapetizione e omessa pronuncia, nonchè del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, o in subordine per la omessa considerazione di un fatto controverso e decisivo;

2. con il secondo motivo di ricorso, parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c., del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, nonchè del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4;

3. con il terzo motivo di ricorso, parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, la violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, nonchè del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4;

4. la controricorrente ha sollevato alcune eccezioni di inammissibilità del ricorso, che meritano di essere esaminate in via preliminare;

5. la controricorrente ha eccepito: a) il difetto della prova della qualità dell’avvocato dello Stato firmatario del ricorso; b) la violazione dell’art. 360-bis c.p.c.; c) il difetto di specificità dei motivi di ricorso;

6. la prima eccezione è infondata, poichè, come del resto riconosce la stessa contribuente, “anche nell’ipotesi di rappresentanza e difesa facoltativa degli enti pubblici da parte dell’Avvocatura dello Stato, non è necessario che, in ordine ai singoli giudizi, l’ente rilasci uno specifico mandato all’Avvocatura medesima, nè che questa produca il provvedimento del competente organo dell’ente recante l’autorizzazione del legale rappresentante ad agire o a resistere in causa, giacchè, a norma del R.D. n. 1611 del 1933, art. 45, anche al patrocinio cosiddetto facoltativo si applica il citato R.D., art. 1, comma 2, alla stregua del quale gli Avvocati dello Stato esercitano le loro funzioni innanzi a tutte le giurisdizioni ed in qualunque sede senza bisogno di mandato, neppure nei casi nei quali le norme ordinarie prevedono il mandato speciale, purchè consti la loro qualità” (v. per tutte Cass. 14/09/2006, n. 19786);

7. a tale ultimo fine, è sufficiente che il ricorso sia firmato da soggetto che si dichiari avvocato dello Stato, come avvenuto nella specie, gravando sulla controparte che contesti tale qualità l’onere di fornire la prova contraria, come accade in ogni ipotesi in cui si contesti l’idoneità della persona fisica indicata in un atto processuale a rappresentare l’ente di cui appare organo;

8. la seconda eccezione è infondata, poichè la sentenza della CTR è stata impugnata dall’Agenzia non già per la parte in cui si è conformata alla giurisprudenza di legittimità, ma per omessa pronuncia, extrapetizione e difetto di motivazione;

9. l’ultima eccezione sarà analizzata unitamente all’esame dei motivi di ricorso;

10. il primo di essi è inammissibile, sotto tutti i profili fatti valere;

11. quanto al preteso vizio di omessa pronuncia, va ricordato che lo stesso non ricorre quando la pronuncia censurata abbia comunque affrontato il tema d’indagine oggetto del motivo d’appello, giungendo però, con motivazione eventualmente insufficiente, a rigettarlo;

12. nella specie, la sentenza impugnata afferma alle pagg. 3-4 l’infondatezza dell’appello proposto dall’Agenzia che “il quantum deciso dalla CTP appare corrispondere alla sommatoria delle movimentazioni finanziarie non giustificate adeguatamente dalla difesa della contribuente. E, certamente, tal ultima, in gran parte ma non integralmente, ha fornito la prova contraria onde sottrarsi agli effetti dell’accertamento di reddito professionale. Di converso, in questa sede, l’Agenzia non confuta analiticamente la ricostruzione operata dalla P.”;

13. il brano trascritto evidenzia indubbiamente che la CTR ha compiuto un accertamento in fatto sulle movimentazioni bancarie, ritenendo che solo parte di esse fossero state giustificate dalla contribuente; per quanto in maniera sintetica, la CTR ha condiviso l’accertamento compiuto dalla CTP, senza limitarsi a un suo passivo recepimento, ma mostrando di averlo fatto proprio;

14. non è ravvisabile pertanto un vizio di omessa pronuncia nel senso sopra indicato;

15. per quanto invece attiene alla asserita extrapetizione, va ricordato che il processo tributario ha carattere impugnatorio e che i motivi dell’originario ricorso costituiscono il perimetro della domanda, che non è suscettibile di allargamento con nuovi e diversi temi d’indagine da parte del contribuente nelle successive fasi del processo (Cass. 23/07/2020, n. 15730);

16. questo stesso perimetro costituisce anche il limite entro il quale il giudice può e deve pronunciarsi; anche al giudice è infatti precluso un allargamento “ex officio” dei temi d’indagine introdotti con i motivi di ricorso;

17. se tuttavia il perimetro della domanda è costituito dal tema d’indagine sottoposto all’attenzione del giudice, ciò vuol dire che, una volta introdotto tale tema, non si ha vizio di extrapetizione allorchè il giudice decida su tutti gli elementi facenti parte di esso, senza esorbitarne;

18. così, nella specie, la stessa Agenzia ricorrente riconosce a pag. 6-7 del ricorso che la contribuente aveva sin dall’inizio contestato la pretesa evasione nel suo complesso, salvo giustificare nel dettaglio solo una parte delle operazioni;

19. in tal modo, l’Agenzia riconosce che il tema d’indagine era costituito dalla giustificatezza del complesso delle operazioni bancarie e che esso era stato portato all’attenzione del giudice di primo grado nella sua integralità, con la conseguenza che non può parlarsi di extrapetizione rispetto a una decisione finale che si è confrontata – sia pure con le carenze che saranno più avanti evidenziate – con tutte le operazioni facenti parte dell’accertamento;

20. ciò tanto più in una materia dove, rispetto ai lavoratori autonomi, la presunzione di riferibilità ai ricavi dei prelevamenti bancari effettuati è stata giudicata lesiva del principio di capacità contributiva da parte di Corte Cost. 6 ottobre 2014, n. 228;

21. una volta infatti introdotto nel giudizio il tema della giustificatezza delle operazioni bancarie nel loro complesso (prelevamenti più versamenti), non sarebbe stato certo precluso al giudice constatare d’ufficio la non operatività delle presunzioni per una parte di esse e cioè quelle riguardanti i prelevamenti operati dalla contribuente;

22. qualora poi volesse affermarsi che la sentenza è in realtà incorsa in un vizio di ultrapetizione, per avere riconosciuto alla contribuente, pur nell’ambito del medesimo tema d’indagine, un “quantum” non richiesto, sarebbe stato necessario allegare nel ricorso per cassazione che la contribuente aveva inteso limitare quantitativamente la propria originaria contestazione, riconoscendo espressamente la non giustificatezza delle operazioni bancarie per le quali non si era offerta di fornire la prova analitica;

23. a tal fine, sarebbe stato tuttavia necessario che l’Agenzia, al fine di rispettare il principio di autosufficienza, avesse trascritto nel ricorso per cassazione non soltanto la parte dell’originaria impugnativa in cui la contribuente aveva fornito nel dettaglio le giustificazioni di 53 delle 87 operazioni oggetto di accertamento, ma anche i brani eventualmente esistenti di quella impugnativa, da cui fosse ricavabile l’espresso riconoscimento della ingiustificatezza delle 34 operazioni residue e dunque l’originaria limitazione del “quantum” della domanda;

24. tale trascrizione manca, il motivo è anche sotto questo profilo inammissibile;

25. parimenti inammissibile è il primo motivo nella parte in cui denuncia l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso;

26. nel regime del nuovo art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, infatti, il fatto la cui omessa considerazione vizia la sentenza deve essere un fatto in senso storico-naturalistico, non essendo sufficiente a tal fine che il giudice abbia semplicemente omesso di prendere in esame le deduzioni o le argomentazioni difensive della parte ricorrente (v. Cass. 06/09/2019, n. 22397, Cass. 18/1072018, n. 26305);

27. nella specie, un fatto avente tali caratteristiche non è individuato dall’Agenzia, anche sotto questo profilo il motivo deve dirsi inammissibile;

28. l’inammissibilità colpisce anche il secondo motivo;

29. è incontestato che il calcolo del maggior reddito, da cui è scaturita la quantificazione delle maggiori imposte dovute, sia stato operato solo in parte sulla base delle operazioni bancarie non giustificate, mentre, per la restante parte, scaturiva da un accertamento sintetico D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex art. 38;

30. parte ricorrente sostiene che la contribuente, con il ricorso di primo grado, avrebbe censurato solo genericamente la metodologia sintetica, con motivi a suo dire pertanto nulli, salvo poi concentrarsi in modo pressochè esclusivo sulle operazioni bancarie (v. pag. 28 del ricorso);

31. la stessa ricorrente ha poi riprodotto il brano dell’atto d’appello in cui essa Agenzia ha ribadito la bontà dell’accertamento sintetico eseguito e infine ha fatto osservare come la sentenza impugnata, anche qui confermando la decisione di primo grado, si sia concentrata solo sulle movimentazioni bancarie, rideterminando il reddito dovuto senza includervi i redditi sinteticamente accertati;

32. ne ha concluso che “i redditi sinteticamente accertati erano incontestati” e che la CTR sarebbe incorsa in omessa pronuncia per non avere pronunciato su tale aspetto;

33. tale ricostruzione non può essere condivisa;

34. l’Agenzia ricorrente, mentre sostiene che i motivi del ricorso di primo grado concernenti l’accertamento sintetico sarebbero generici e dunque nulli, nulla dice in ordine alla posizione processuale da essa assunta nel giudizio davanti alla CTP, nè sulla asserita nullità dei motivi del ricorso della contribuente, nè sul merito dell’accertamento sintetico;

35. in tal modo, il Collegio non è messo nelle condizioni di verificare se i motivi d’appello concernenti l’accertamento sintetico costituissero (come eccepito dalla controricorrente) eccezioni nuove, non proponibili in appello D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 57;

36. ne consegue un difetto di autosufficienza che rende inammissibile il motivo;

37. il terzo motivo è invece fondato, nei limiti di seguito precisati;

38. come più volte affermato da questa S.C., in materia di accertamenti bancari, per vincere la presunzione stabilita dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, il contribuente deve fornire una prova analitica, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, mentre sul giudice di merito grava l’obbligo di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze (Cass. 30/06/2020, n. 13112, Cass. 03/05/2018, n. 10480);

39. ciò non ha fatto nella specie la CTR, la quale si è limitata ad affermare che la contribuente “in gran parte ma non integralmente, ha fornito la prova contraria onde sottrarsi agli effetti dell’accertamento di reddito professionale. Di converso, in questa sede, l’Agenzia non confuta analiticamente la ricostruzione operata dalla P.”, quasi invertendo il regime dell’onere della prova come disegnato dal legislatore e interpretato dalla giurisprudenza;

40. la sentenza impugnata va dunque cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Campania in diversa composizione, la quale provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità;

41. come accennato, trattandosi tuttavia di maggior reddito di una lavoratrice autonoma, la presunzione di cui al citato art. 32, vale unicamente per i versamenti dalla stessa effettuati e non per i prelevamenti, in linea con quanto sancito dalla citata Corte Cost. 6 ottobre 2014, n. 228, che, dopo aver affermato che in questo caso “la presunzione è lesiva del principio di ragionevolezza nonchè della capacità contributiva, essendo arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell’ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito”, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 32, limitatamente alla parola “o compensi”;

42. nel valutare l’adeguatezza della prova analitica fornita dalla contribuente e nel dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze, il giudice del rinvio dovrà dunque attenersi anche a tali criteri.

PQM

La Corte accoglie il ricorso in relazione al terzo motivo, inammissibili il primo e il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 25 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 giugno 2021