Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16783 del 15/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 15/06/2021, (ud. 11/01/2021, dep. 15/06/2021), n.16783

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 31132-2018 proposto da:

UNICREDIT SPA, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA AURORA N. 39,

presso lo studio dell’avvocato VITTORIO GIORDANO, che la rappresenta

e difende;

Nonchè da:

– ricorrente –

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

Nonchè da:

SICILCASSA SPA, elettivamente domiciliata in ROMA, Piazza Cavour

presso la cancelleria della Corte di Cassazione rappresentata e

difesa dall’avvocato ROSARIO CALI’;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

contro

UNICREDIT SPA, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA AURORA N. 39,

presso lo studio dell’avvocato VITTORIO GIORDANO, che la rappresenta

e difende;

– controricorrente ai ricorsi incidentali –

avverso la sentenza n. 1265/2018 della COMM. TRIB. REG. SICILIA SEZ.

DIST. di CATANIA, depositata il 21/03/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

11/01/2021 dal Consigliere Dott. MARIA ELENA MELE.

Fatto

RITENUTO

Che:

Con istanza del 6 marzo 1998 il Banco di Sicilia spa domandava l’ammissione al passivo della FIN.IT Finanziaria Italiana spa in amministrazione straordinaria per taluni crediti derivanti da finanziamenti da questa concessi nell’esercizio di attività creditizia, nonchè per crediti ad esso ceduti dalla Sicilcassa spa per analoghi finanziamenti. Il Banco di Sicilia proponeva opposizione avverso lo stato passivo della FINIT. Il Tribunale civile di Catania accoglieva l’opposizione riconoscendo l’intero credito vantato dalla società, nonchè il rango ipotecario del credito per l’importo richiesto.

L’Agenzia delle entrate notificava a Unicredit spa – nella sua qualità di incorporante di Capitalia spa, a sua volta incorporante il Banco di Sicilia – avviso di liquidazione in cui determinava l’imposta di registro dovuta per tale sentenza in misura proporzionale, applicando l’aliquota dell’1%, ai sensi dell’art. 8, comma 1, lett. c), della Tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986 all’intero importo del credito ammesso al passivo.

In relazione alla medesima sentenza notificava avviso di liquidazione anche a Sicilcassa spa in liquidazione coatta amministrativa, in qualità di cedente parte dei crediti ammessi al passivo.

Unicredit impugnava tale avviso avanti alla Commissione tributaria provinciale di Catania chiedendone il parziale annullamento in quanto, nella parte in cui la sentenza aveva valutato la graduazione dei crediti ai fini della formazione dello stato passivo, l’imposta avrebbe dovuto essere applicata in misura fissa.

La CTP, dopo aver disposto la riunione di tale ricorso con quello proposto dalla Sicilcassa, accoglieva parzialmente il ricorso di Unicredit, ritenendo che la sentenza dovesse essere tassata con imposta fissa nella parte in cui accertava la natura non chirografaria e/o condizionata dei crediti già ammessi al passivo, e in misura proporzionale limitatamente alla parte in cui riconosceva maggiori crediti in precedenza non ammessi. Rigettava invece il ricorso di Sicilcassa.

Avverso tale sentenza, l’Agenzia delle entrate proponeva appello avanti alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. distaccata di Catania. Unicredit si costituiva depositando appello incidentale. Anche Sicilcassa proponeva appello incidentale. Con successiva memoria, Unicredit chiedeva applicarsi lo ius superveniens rappresentato dalla sentenza della Corte costituzionale n. 177 del 2017.

La CTR rigettava l’appello principale e quelli incidentali.

Avverso tale sentenza Unicredit ha presentato ricorso per cassazione affidato a due motivi e assistito da memoria.

L’Agenzia delle entrate ha presentato controricorso, nonchè ricorso incidentale affidato ad un motivo, cui ha resistito con controricorso la contribuente.

Anche Sicilcassa spa ha presentato controricorso e ricorso incidentale avverso la sentenza della CTR.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

Con il primo motivo di ricorso, Unicredit spa deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40 e del decreto cit., Tariffa allegata, parte prima, art. 8, comma 1, lett. c), come risultante dalla sentenza della Corte Cost. n. 177 del 2017, nonchè degli art. 136 Cost. e della L. n. 87 del 1953, art. 30, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) e al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62.

Secondo la ricorrente, la CTR, nell’affermare che la sentenza tassata, nella parte in cui ammette al passivo la porzione del credito vantato per finanziamenti concessi a FINIT e che in precedenza era stata detratta dagli organi della procedura, dovrebbe scontare l’imposta di registro in misura proporzionale, illegittimamente non avrebbe tenuto conto della sentenza della Corte costituzionale n. 177 del 2017, la quale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale della Tariffa, art. 8, comma 1, lett. c), nella parte in cui assoggetta ad imposta proporzionale anzichè fissa le pronunce che definiscono i giudizi di opposizione allo stato passivo del fallimento con l’accertamento di crediti derivanti da operazioni soggette ad IVA.

Nella specie tutti i crediti per i quali era stata domandata l’ammissione al passivo derivavano da operazioni di finanziamento concessi con la tecnica del cd. credito di firma ed erano stati erogati nell’esercizio di attività bancaria, sicchè si trattava di operazioni rilevanti ai fini IVA e pertanto l’imposta di registro avrebbe dovuto essere applicata in misura fissa. Nessun dubbio poteva porsi in ordine alla rilevanza della pronuncia di incostituzionalità alla fattispecie, non essendo il rapporto esaurito.

Con il secondo motivo, si deduce la nullità della sentenza per omessa pronuncia sull’applicazione dello ius superveniens in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 e al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62. La contribuente deduce che la CTR avrebbe mancato di esaminare la richiesta di applicazione della sentenza della Corte costituzionale n. 177 del 2017.

Con il ricorso incidentale presentato dall’Agenzia delle entrate si deduce un unico motivo così rubricato: violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 1,20,22 e 37, del cit. D.P.R., Tariffa allegata, parte prima, art. 8, comma 1 lett. c), del D.L. n. 26 del 1979, art. 1, conv. in L. n. 95 del 1979, in relazione al R.D. n. 267 del 1942, artt. 209, 96 e 98 e degli artt. 3,24 e 53 Cost., in riferimento all’art. 360 c.p.c., n. 3.

L’Ufficio censura la sentenza della CTR nella parte in cui ha affermato che la sentenza del Tribunale civile che ha riconosciuto la natura privilegiata del credito fatto valere da Unicredit è soggetta ad imposta di registro in misura fissa anzichè proporzionale.

La sentenza impugnata si fonderebbe sulla sentenza di questa Corte n. 10588 del 2007 secondo la quale il decreto di ammissione allo stato passivo fallimentare è atto giurisdizionale soggetto ad imposta di registro in misura proporzionale ai sensi della Tariffa, ex art. 8, lett. c). Tuttavia, tale pronuncia, nell’equiparare decreto di ammissione al passivo e sentenza sull’opposizione allo stato passivo fallimentare non terrebbe conto che il primo pur essendo atto giurisdizionale, non avrebbe natura contenziosa e pertanto non sarebbe soggetto ad imposta in misura proporzionale. Inoltre, la CTR non avrebbe considerato che la pronuncia da essa richiamata si riferisce all’ordinaria procedura fallimentare, mentre nella specie si tratterebbe di procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi nella quale lo stato passivo è formato con atto del commissario straordinario e quindi atto non giurisdizionale, con la conseguenza che esso non sarebbe sottoposto a registrazione. Pertanto, non si porrebbe un problema di duplicazione dell’imposta allorchè la sentenza che decide sull’opposizione allo stato passivo abbia statuito solo sulla natura di un credito già ammesso al passivo.

Il ricorso incidentale proposto da Sicilcassa spa è affidato ad un unico motivo con il quale si deduce la violazione ed errata applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 57, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

La CTR avrebbe errato nel ritenere la Sicilcassa obbligata in solido al pagamento dell’imposta benchè essa sia rimasta estranea al giudizio di opposizione allo stato passivo conclusosi con la sentenza tassata. Tale giudizio era stato instaurato dal Banco di Sicilia (poi Unicredit) in relazione ai crediti ad esso ceduti da Sicilcassa la quale però non aveva partecipato a detto giudizio nè era in alcun modo destinataria delle statuizioni derivanti dalla sentenza.

Il primo motivo del ricorso principale è fondato.

La CTR, nell’affermare che la sentenza del Tribunale civile, nella parte in cui ha ammesso al passivo fallimentare un credito in precedenza escluso, doveva essere soggetta a tassazione in misura proporzionale ha fatto applicazione del consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità secondo il quale, non avendo la sentenza pronunciata ex art. 98 L. fall. un contenuto di condanna ma solo di accertamento dei presupposti di ammissione del credito al concorso, non poteva applicarsi la tariffa agevolata prevista dalla nota II all’art. 8 della Tariffa e concernente le sentenze di condanna, la quale è norma di stretta interpretazione (Cass., Sez. 5, n. 22502 del 27/09/2017, Rv. 645641-01; n. 14816 del 05/07/2011, Rv. 618592-01).

Tuttavia, il giudice di appello non ha considerato che, nelle more del giudizio, era intervenuta la sentenza della Corte costituzionale n. 177 del 2017 la quale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa allegata, Parte prima, art. 8, comma 1, lett. c), nella parte in cui assoggetta all’imposta di registro proporzionale, anzichè in misura fissa, anche le pronunce che definiscono i giudizi di opposizione allo stato passivo del fallimento con l’accertamento di crediti derivanti da operazioni soggette all’imposta sul valore aggiunto.

Secondo il giudice delle leggi, la considerazione della ratio del principio di alternatività tra imposta di registro e IVA che mira ad evitare la doppia imposizione dello stesso atto porta a ritenere che il trattamento differenziato tra le pronunce di accertamento e le pronunce di condanna “non risponde a ragionevolezza qualora l’accertamento del credito soggetto a IVA sia, come nel caso dell’accoglimento dell’opposizione allo stato passivo, il presupposto necessario e sufficiente della partecipazione del creditore all’esecuzione collettiva, che è strumentale al pagamento del credito stesso, sia pure in “moneta fallimentare””. In tale prospettiva, la differenza tra le due tipologie di pronunce “tende a sfumare sino a dissolversi. Per la soddisfazione del credito ammesso al passivo, infatti, non è richiesta una successiva pronuncia di condanna suscettibile di esecuzione forzata, preclusa dal divieto ex art. 51 L. Fall.. Da questo angolo visuale, la ratio sottesa all’alternatività fra l’imposta di registro e l’IVA risulta comune a entrambe le situazioni messe a confronto ed esige pertanto che l’ambito di applicazione del beneficio fiscale sia esteso alle pronunce in questione, non essendo rilevante che il pagamento del corrispettivo soggetto a IVA, in sede di riparto dell’attivo fallimentare, sia un evento futuro e incerto nell’an e nel quantum, ben potendo valere questa stessa affermazione anche per il pagamento coattivo in seguito a condanna, che dipende comunque dalla capienza del patrimonio del debitore”.

A seguito di tale pronuncia di incostituzionalità, questa Corte ha affermato che la decisione che definisce il giudizio di opposizione allo stato passivo del fallimento con l’accertamento di crediti derivanti da operazioni imponibili ai fini IVA deve essere assoggettata all’imposta in misura fissa, in conformità al principio di alternatività stabilito dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40 (Cass., Sez. 5, n. 31409 del 05/12/2018, Rv. 652104-01; n. 29144 del 13/11/2018, Rv. 651767-01).

Nella specie, non è contestato che la sentenza del Tribunale di Catania aveva accertato un credito soggetto ad IVA, trattandosi di credito derivante da operazioni di finanziamento nell’esercizio di attività bancaria, sicchè l’interpretazione seguita dalla CTR non era più consentita.

Per le medesime ragioni anche il secondo motivo di ricorso è fondato, non avendo il giudice d’appello fatto applicazione dello ius superveniens costituito dalla sentenza della Corte costituzionale che ha dichiarato l’incostituzionalità della Tariffa, art. 8, comma 1, lett. c).

Il ricorso incidentale proposto dall’Ufficio è invece infondato.

Come si è detto, esso censura la sentenza della CTR nella parte in cui ha ritenuto soggetta ad imposta fissa, anzichè proporzionale, la sentenza del Tribunale di Catania che ha riconosciuto natura privilegiata al credito fatto valere nella procedura.

Alla luce della richiamata pronuncia di incostituzionalità, l’argomentazione spesa dall’Agenzia circa la diversità della procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, nella quale lo stato passivo è formato con atto del commissario straordinario e quindi con atto non giurisdizionale, e l’ordinaria procedura fallimentare perde ogni rilievo. Ciò che assume valore determinante, è l’applicazione del principio di alternatività tra IVA e imposta di registro allorchè il credito oggetto dell’accertamento derivi da operazioni soggette ad IVA, circostanza che nella specie – come si è già detto non è contestata. Tale situazione non è condizionata al fatto che il decreto di ammissione al passivo sia stato assoggettato ad imposta.

Come questa Corte ha già avuto modo di affermare, la sentenza che, in accoglimento dell’opposizione allo stato passivo, riconosca la natura privilegiata di un credito fatto valere nella procedura fallimentare, ed ammesso in via chirografaria dal giudice delegato, è soggetta ad imposta di registro in misura fissa, per la determinante ragione che “incide esclusivamente sul profilo qualitativo del credito, determinando un mutamento della sua posizione nella graduatoria dello stato passivo, in quanto l’ammontare ed il titolo, che rappresentano gli unici aspetti rilevanti ai fini dell’imposta in esame, risultano già determinati per effetto del decreto di ammissione”. Pertanto, la circostanza che il provvedimento di ammissione allo stato passivo non sia stato sottoposto ad imposta – come nel caso del provvedimento del commissario nella procedura di amministrazione straordinaria – non può comportare l’applicazione di tale imposta al diverso provvedimento che ha qualificato diversamente un credito già ammesso al passivo (Cass., Sez. 5, n. 32604 del 24/10/2019; n. 14146 del 5/06/2013 e n. 21310 del 18/09/2013).

Il ricorso incidentale proposto da Sicilcassa è fondato.

Ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 57, comma 1, “sono solidalmente obbligati al pagamento dell’imposta le parti contraenti, le parti in causa, coloro che hanno sottoscritto o avrebbero dovuto sottoscrivere le denunce di cui agli artt. 12 e 19 e coloro che hanno richiesto i provvedimenti di cui agli artt. 633,796,800 e 825 c.p.c.”.

Secondo il costante orientamento di questa Corte, tale disposizione deve intendersi riferita “a tutti coloro che abbiano preso parte al giudizio, nei confronti dei quali la pronuncia giurisdizionale si è espressa nella parte dispositiva e la cui sfera giuridica sia in qualche modo interessata dagli effetti di tale decisione, in quanto la finalità di detta norma è quella di rafforzare la posizione dell’erario nei confronti dei contribuenti in vista della proficua riscossione delle imposte, salvo il diritto per ciascuno di essi di rivalersi nei confronti di colui che è civilmente tenuto al pagamento” (Cass. Sez. 5, n. 12009 del 2020, Rv. 657930-01; n. 29158 del 2018, Rv. 651544-01). L’imposta di registro non colpisce la sentenza in quanto tale, ma il rapporto in esso racchiuso, quale indice di capacità contributiva, sicchè il presupposto della solidarietà non può essere individuato nella mera situazione processuale del soggetto che, pur avendo partecipato al giudizio, sia rimasto totalmente estraneo al rapporto considerato nella sentenza (Cass. Sez. 5, n. 12009 del 2020 cit.; Sez. 5, n. 1710 del 2018).

Nella specie, risulta pacifico che Sicilcassa spa aveva ceduto al Banco di Sicilia (poi Unicredit) alcuni crediti di cui il Banco aveva chiesto l’ammissione al passivo della FINIT in amministrazione straordinaria. E’ altresì incontestato che il Banco di Sicilia, in proprio e quale cessionario dei crediti di Sicilcassa, aveva poi proposto opposizione allo stato passivo e che la sentenza del Tribunale civile di Catania aveva accolto tale opposizione. E’ altrettanto incontestato che Sicilcassa non ha preso parte al giudizio di opposizione e che la sentenza del Tribunale non si è espressa nei suoi confronti.

Ne deriva che Sicilcassa non può considerarsi soggetto passivo dell’obbligazione tributaria derivante dalla registrazione della sentenza e che pertanto non ricorrono i presupposti per ritenerla obbligata in solido al pagamento dell’imposta.

In definitiva, il ricorso principale e il ricorso incidentale proposto da Sicilcassa devono essere accolti e la sentenza impugnata deve essere cassata. Poichè non sono necessari ulteriori accertamenti in fatto, sussistono i presupposti per la decisione nel merito ex art. 384 c.p.c., mediante accoglimento dei ricorsi introduttivi di Unicredit e di Sicilcassa, ed annullamento degli atti impositivi impugnati.

La particolarità delle questioni prospettate, nonchè la progressiva evoluzione della giurisprudenza di questa Corte giustificano la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

PQM

La Corte accoglie il ricorso principale. Accoglie il ricorso incidentale proposto da Sicilcassa spa. Rigetta il ricorso incidentale proposto dall’Agenzia delle entrate. Cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito, accoglie i ricorsi introduttivi dei due contribuenti. Dispone la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella adunanza camerale, il 11 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 giugno 2021