Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16758 del 06/08/2020

Cassazione civile sez. trib., 06/08/2020, (ud. 29/01/2020, dep. 06/08/2020), n.16758

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18229/13 R.G. proposto da:

IMMOBILIARE ESSE PI S.R.L., in persona del legale rappresentante,

rappresentata e difesa, come da procura a margine del ricorso, dagli

avv.ti Luigi Ferrajoli e Giuseppe Fischioni, con domicilio eletto

presso lo studio del secondo, in Roma, alla via della Giuliana, n.

32;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, elettivamente

domicilia;

– controricorrente –

e nei confronti di:

EQUITALIA NORD S.P.A., in persona del legale rappresentante,

rappresentata e difesa, giusta procura in calce al controricorso,

dagli avv.ti Giulio Marchesi e Massimo Pieralli, con domicilio

eletto presso lo studio del secondo in Roma, via degli Scipioni, n.

157;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale della

Lombardia n. 198/67/13 depositata in data 3 giugno 2013;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29 gennaio

2020 dal Consigliere Dott.ssa Pasqualina Anna Piera Condello.

Fatto

rel. RILEVATO

che:

Equitalia Esatri s.p.a. – Agente della riscossione per la provincia di Bergamo – notificava alla Immobiliare Esse Pi s.r.l. otto cartelle di pagamento scaturenti da avvisi di accertamento emessi nei confronti della società Couture s.r.l., la quale, in data 27 dicembre 2006, con atto di scissione, aveva trasferito in favore della Immobiliare Esse PI s.r.l. il 19 per cento del proprio patrimonio, riducendo il proprio capitale e destinando l’importo della riduzione alla formazione del capitale sociale della società beneficiaria.

Quest’ultima impugnava le predette cartelle, emesse ai fini del recupero di IRES, IRAP, I.V.A. per gli anni dal 2002 al 2005, deducendo l’illegittimità della iscrizione a ruolo non preceduta dalla notifica degli avvisi di accertamento, la irrituale correzione materiale delle cartelle con la sostituzione dell’originaria destinataria Couture s.r.l. in liquidazione, nonchè l’illegittimo richiamo operato dall’Ufficio al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2.

L’Agenzia delle entrate, resistendo, eccepiva il proprio difetto di legittimazione passiva, mentre Equitalia Esatri s.p.a. deduceva l’inammissibilità del ricorso, non notificato, ma consegnato a mani presso i propri uffici da tale V., qualificatasi come “addetta allo studio dell’avv. Maccarone”.

La Commissione provinciale di Bergamo accoglieva l’eccezione d’inammissibilità del ricorso sollevata da Equitalia Esatri s.p.a., ma riteneva legittima l’applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2.

In esito all’appello della contribuente, la Commissione tributaria regionale confermava la decisione impugnata.

In particolare, i giudici di appello, dopo avere rilevato che la consegna di copia del ricorso non poteva costituire valida “notificazione” dello stesso nei confronti del Concessionario, affermavano che le cartelle derivavano da un controllo automatizzato delle dichiarazioni presentate dalla Couture s.r.l. e che in ogni caso il coobbligato solidale poteva solo opporre eccezioni riguardanti la propria posizione, ma non mettere in discussione il debito erariale formatosi a carico dell’obbligato principale. Riteneva quindi applicabile l’art. 15, comma 2, che aveva una portata più ampia del comma 1 e non indicava limitazioni come quelle previste, in caso di scissioni di società, dal codice civile.

Avverso la decisione d’appello ha proposto ricorso per cassazione la società Immobiliare Esse PI s.r.l., affidandosi a quattro motivi.

Resistono, con separati controricorsi, l’Agenzia delle Entrate e Equitalia Nord s.p.a. (che ha incorporato per fusione Equitalia Esatri s.p.a.).

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo la ricorrente, deducendo la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 16, 17 e 20, censura la decisione impugnata laddove i giudici di appello, accogliendo l’eccezione sollevata dal Concessionario, hanno ritenuto che la mera consegna di copia del ricorso “non è idonea a costituire notificazione”.

2. Con il secondo motivo la società contribuente deduce la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, e lamenta che i giudici di appello sono incorsi in un errore valutativo laddove hanno affermato che le cartelle impugnate traggono origine da un controllo automatizzato, atteso che esse scaturiscono da altrettanti avvisi di accertamento notificati unicamente alla Couture s.r.l. e solo una di esse da un controllo effettuato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36-bis.

Censura altresì la decisione impugnata nella parte in cui i giudici di merito hanno affermato che il coobbligato solidale potrebbe solo opporre eccezioni concernenti la propria posizione, ma non sollevare doglianze riguardanti il debito erariale formatosi a carico dell’obbligato principale; l’affermazione della Commissione violerebbe il precetto in materia di solidarietà tributaria contenuto nel D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2, posto che in tutte le ipotesi di coobbligazione previste dall’ordinamento tributario viene sempre garantito il diritto del coobbligato di impugnare la pretesa da cui scaturisce l’emanazione della cartella esattoriale. Lamenta, quindi, che, non essendo stata destinataria dei prodromici avvisi di accertamento notificati solamente all’obbligata principale – non ha potuto beneficiare dell’eventuale riduzione delle sanzioni comminate, nè ricorrere a strumenti deflattivi del contenzioso.

3. Con il terzo motivo la ricorrente, denunciando la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, artt. 12, 15 e 24 e ss.. censura la decisione gravata nella parte in cui i giudici di merito hanno rigettato l’eccezione di difetto di motivazione delle cartelle di pagamento, nonostante avesse, sia in primo che in secondo grado, dedotto che il Concessionario aveva autonomamente proceduto alla “correzione manuale” dell’intestazione delle cartelle; ribadisce che l’iscrizione a ruolo così effettuata a suo carico non può ritenersi validamente formulata.

4. Il secondo ed il terzo motivo, da trattare preliminarmente, possono essere esaminati congiuntamente, essendo connessi, e sono infondati.

4.1. Questa Corte ha stabilito che “i procedimenti riguardanti gli obblighi tributari concernenti periodi d’imposta anteriori alla scissione di società sono svolti nei confronti della società scissa, se si sia trattato di scissione parziale, e di quella designata, se la scissione sia stata totale, ma possono essere adottati i provvedimenti cautelari e compiute tutte le attività di riscossione anche nei confronti delle beneficiarie solidalmente responsabili, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 173, comma 13, ratione temporis vigente, senza oneri di avvisi o altri adempimenti per l’Amministrazione, salva la possibilità per quelle beneficiarie di partecipare ai relativi procedimenti e prendere visione degli atti. Pertanto, notificato l’avviso di accertamento nei confronti della società scissa o designata, anche in epoca successiva all’efficacia della scissione, non vi è necessità di rinnovare la notifica, nè di integrare il contenuto della cartella di pagamento nei confronti delle società beneficiarie suddette” (Cass. n. 23342 del 16/11/2016).

4.2. Tale orientamento si fonda su quanto stabilito dall’art. 173, comma 13, del D.P.R. n. 917 del 1986 – disposizione volta a garantire un ruolo partecipativo in capo alle società solidalmente responsabili per i debiti della società scissa – e risulta conforme alla natura stessa dell’operazione straordinaria, nella quale la società beneficiaria ha modo di acquisire, attraverso i propri organi, piena contezza della situazione debitoria della società scissa, del resto normalmente descritta nel progetto di scissione; in tale sfera di conoscenza rientrano sicuramente anche le pendenze tributarie già contestate alla società scissa con gli avvisi di accertamento.

4.3. Da ciò consegue che – per effetto sia del suddetto ruolo partecipativo ed informativo, sia della ordinaria conoscenza della situazione debitoria acquisita o acquisibile dalla società beneficiaria – a quest’ultima può essere richiesto il pagamento dall’amministrazione finanziaria mediante la notificazione della cartella facente riferimento essenziale alla pretesa, anche in assenza di previa emissione di ruolo, ovvero di notificazione diretta di atto impositivo riproduttivo di quello già emesso nei confronti della società scissa (Cass., sez. 5, n. 16710 del 21/6/2019).

4.4. D’altro canto, va rilevato che tale conclusione non pregiudica il diritto di difesa della società beneficiaria coobbligata, ben potendo quest’ultima dedurre in sede di opposizione alla cartella ogni argomentazione idonea ad eventualmente inficiare il fondamento della pretesa impositiva originariamente mossa nei confronti della società scissa (in tal senso è l’orientamento di questa Corte di legittimità con riguardo alla analoga fattispecie della responsabilità solidale illimitata del socio per l’obbligazione tributaria della società personale: Cass. n. 27189 del 22/12/2014; Cass. n. 20704 del 1/10/2014).

4.5. Anche se i giudici di appello hanno erroneamente affermato che le cartelle di pagamento in esame non scaturiscono da prodromici atti impositivi e che il coobbligato solidale non possa mettere in discussione la pretesa fiscale originariamente formatasi a carico della società obbligata principale, le doglianze fatte valere con i mezzi in esame non sono comunque idonee a comportare la cassazione della sentenza, in quanto, in applicazione dei superiori principi richiamati, l’omessa notifica alla odierna ricorrente degli avvisi di accertamento e la mancata integrazione della motivazione non può determinare la nullità delle cartelle di pagamento ad essa notificate.

La decisione deve, quindi, essere corretta, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., nei termini sopra evidenziati, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto.

5. Con il quarto motivo, deducendo la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1996, art. 15, la ricorrente chiede la cassazione della sentenza impugnata nella parte in cui riconosce che la società risultante dalla scissione è solidalmente responsabile non solo con riguardo al pagamento delle sanzioni, ma anche con riguardo al pagamento delle imposte accertate. Sostiene che sussiste, in ogni caso, un limite civilistico al subentro nelle obbligazioni della società scissa, sancito dall’art. 2506-quater c.c., costituito dal patrimonio netto effettivamente acquisito a seguito della scissione; vertendosi in ipotesi di scissione parziale, l’Amministrazione finanziaria può invocare la responsabilità solidale della beneficiaria, costituita mediante trasferimento di circa il 19 per cento del capitale della società scissa, nei limiti e sino alla concorrenza di tale importo.

5.1. Anche tale censura è infondata.

5.2. L’art. 2506-quater c.c. introduce, in relazione ai debiti della società scissa antecedenti alla scissione, un limite alla responsabilità patrimoniale delle società beneficiarie, che è individuato nel valore effettivo del patrimonio netto assegnato a seguito della scissione. Questo limite non trova rispondenza nell’ordinamento tributario, nel quale è previsto che per gli obblighi della società scissa, riferibili a periodi di imposta anteriori alla data di efficacia della scissione, risponde anche la società beneficiaria e che tale responsabilità, che ha natura solidale, si estende alle imposte, alle sanzioni, agli interessi e ad ogni altro debito afferente al rapporto tributario (D.P.R. n. 917 del 1986, art. 173, commi 12 e 13).

5.3. Il medesimo principio viene anche richiamato dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2, secondo cui “nei casi di scissione anche parziale di società o enti, ciascuna società od ente è obbligato in solido al pagamento delle somme dovute per violazioni commesse anteriormente alla data dalla quale la scissione produce effetto”. Questa Corte ha quindi precisato che, in ambito tributario, l’istituto della responsabilità solidale riprende vigore secondo la regola generale di integralità e pariteticità di cui agli artt. 1292 e 2740 c.c., con la conseguenza che – in ogni ipotesi di scissione – per i debiti della società scissa relativi a periodi d’imposta anteriori alla scissione rispondono, solidalmente ed illimitatamente, tutte le società partecipi dell’operazione (Cass. n. 13059 del 24/6/2015; Cass. n. 23342 del 2016; Cass. n. 16710 del 21/6/2019, cit.; Cass. 31591 del 6/12/2018).

Si è, altresì, chiarito che la prevalenza della norma tributaria sul diverso principio desumibile dalla disciplina codicistica della scissione non determina alcuna violazione di ordine costituzionale, in quanto la maggior tutela accordata dall’ordinamento al creditore-fisco, rispetto a tutti gli altri creditori della società scissa, trova riscontro di ragionevolezza ed adeguatezza nella oggettiva diversità di fattispecie e, segnatamente, nella peculiarità dell’obbligazione tributaria.

La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 90 del 26 aprile 2018 dichiarativa della infondatezza delle questioni di legittimità costituzionale dell’art. 173, comma 13, del t.u.i.r., nella parte in cui prevede, in caso di scissione parziale di una società, la responsabilità solidale e illimitata della società beneficiaria per i debiti tributari riferibili a periodi d’imposta anteriori alla data dalla quale l’operazione ha effetto, e del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2, nella parte in cui prevede, in caso di scissione parziale, che ciascuna società beneficiaria è obbligata in solido al pagamento delle somme dovute a titolo di sanzione per le violazioni commesse anteriormente alla data dalla quale la scissione produce effetto – ha affermato che: non è possibile una piena equiparazione di trattamento tra l’inadempimento delle obbligazioni civili e quello delle obbligazioni tributarie (richiamando quanto già osservato dalla stessa Corte Costituzionale con le sentene nn. 291 del 1997 e 157 del 1996); la diversità si concreta nella previsione legislativa di istituti speciali volti a rafforzare la pretesa tributaria e i presupposti della sua realizzazione; la maggior tutela del fisco trova rispondenza, da un lato, nella neutralità impositiva della scissione in quanto operazione puramente organizzativa, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, ex art. 173, comma 1, e, dall’altro, nel diritto della società beneficiaria escussa per l’intero dall’amministrazione finanziaria di agire in regresso, nei confronti delle altre società coobbligate, per quanto pagato in eccedenza rispetto al limite di cui all’art. 2506-quater c.c.; una diversa conclusione non trova giustificazione in ragione del limite di responsabilità solidale prevista, in caso di scissione societaria, dal D.Lgs. n. 231 del 2001, art. 30, sulla responsabilità amministrativa degli enti in dipendenza di reato commesso nell’interesse o a vantaggio dei medesimi, posto che “la derivazione da un reato connota di particolare specialità la responsabilità della società originaria in termini maggiormente individualizzati, quanto alla riferibilità dell’illecito a quest’ultima, secondo il generale principio di legalità ai sensi del D.Lgs. n. 231 del 2001, ex art. 2, sicchè la solidarietà per il pagamento delle sanzioni pecuniarie dovute dalla società scissa, di cui sono gravate le società beneficiarie della scissione, ma che sono estranee all’illecito, non è già piena, ma limitata al valore effettivo del patrimonio netto ad esse trasferito”.

Deve, quindi, ribadirsi l’insussistenza di un limite quantitativo alla responsabilità patrimoniale tributaria della società beneficiaria della scissione, come già statuito da questa Corte con le sentenze nn. 31591 del 2018 e 16710 del 2019.

La decisione impugnata, riconoscendo che il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2, ha una portata più ampia del comma 1, riferendosi non solo alle sanzioni, ma anche alle imposte e ad ogni altro accessorio, e che non indica alcuna limitazione quantitativa, diversamente da quanto previsto dall’art. 2506-quater c.c., non si è discostata dai principi sopra richiamati e si sottrae, pertanto, alle censure rivolte con il mezzo in esame.

6. Il primo motivo è, in tesi, fondato. Questa Corte ha già avuto modo di precisare che è senz’altro valida la notificazione del ricorso introduttivo effettuata dal contribuente non già con l’ausilio dell’ufficiale giudiziario, ovvero a mezzo del servizio postale, ma con consegna, presso la sede del Concessionario, ad impiegato addetto, “che ne rilascia ricevuta sulla copia”, poichè trova applicazione il principio secondo cui siffatta notifica va ritenuta inesistente solo qualora, sulla copia dell’atto depositato, manchi la sottoscrizione di un qualsiasi impiegato dell’ente destinatario – circostanza questa che, nel caso di specie, neppure è stata dedotta – non essendo sufficiente, per considerare completate le modalità della notifica, un qualunque altro documento, diverso ed estraneo alla copia del ricorso, dal quale risulterebbero le circostanze della consegna dell’atto (Cass. n. 2816 del 2012; Cass. n. 22575 del 2004; Cass. n. 2905 del 3/2/2017).

La censura, tuttavia, in ragione della infondatezza degli altri motivi, non è idonea a determinare la cassazione della sentenza e va dichiarata inammissibile per sopravvenuta carenza di interesse.

7. In conclusione, vanno rigettati il secondo, il terzo ed il quarto motivo e va dichiarato inammissibile il primo motivo.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

PQM

La Corte rigetta il secondo, il terzo ed il quarto motivo del ricorso e dichiara inammissibile il primo motivo.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della Agenzia delle entrate, delle spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 10.200,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Condanna la ricorrente al pagamento in favore di Equitalia Nord s.p.a. delle spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 10.200,00 per compensi, oltre alle spese generali nella misura forfettaria del 15 per cento, agli esborsi che liquida in Euro 200,00 ed agli accessori di legge.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 29 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 6 agosto 2020