Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16754 del 14/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 14/06/2021, (ud. 24/02/2021, dep. 14/06/2021), n.16754

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA E. Luigi – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NONNO G. Maria – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – rel. Consigliere –

Dott. ANTEZZA Fabio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 24853 del ruolo generale dell’anno

2014, proposto da:

S.F., rappresentato e difeso, giusta procura speciale

in calce al ricorso, dall’Avv.to Antonio Damascelli, elettivamente

domiciliato presso lo studio del difensore in Roma, Via Aiberigo II,

n. 33;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Puglia n. 550/15/14, depositata in data 7 marzo

2014, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

24 febbraio 2021 dal Relatore Consigliere Dott.ssa Putaturo Donati

Viscido di Nocera Maria Giulia.

 

Fatto

RILEVATO

che

-con sentenza n. 550/15/14, depositata in data 7 marzo 2014, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Puglia, previa riunione, rigettava l’appello (n. 2654/12) proposto da Palazzi Centro Cancelleria s.r.l. in persona del legale rappresentante p.t. nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, e accoglieva l’appello (n. 2876/12) proposto dall’Ufficio nei confronti di S.F. avverso la sentenza n. 37/08/12 della Commissione tributaria provinciale di Bari che, previa riunione: 1) aveva rigettato il ricorso proposto da Palazzi Centro Cancelleria s.r.l. nei confronti dell’Ufficio avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale, previo p.v.c. della G.d.F. nei confronti di altro soggetto (ditta B.), per l’anno 2004, era stata contestata l’indebita deduzione di costi, ai fini Ires e Irap e detrazione Iva, in relazione a fatture soggettivamente inesistenti emesse nei confronti di Palazzi Cancelleria s.r.l. dalla ditta B.G. (società cartiera, operante nel settore del commercio all’ingrosso di carta, e interposta tra il fornitore intracomunitario e Palazzi Cancelleria, in un sistema di c.d. frode carosello), con contestuale emissione di note di credito, in assenza di una preventiva pattuizione in tal senso, finalizzate a diminuire l’imponibile fatturato anche al di sotto del prezzo di acquisto, lasciando invariata l’imposta Iva esposta sulle fatture; 2) aveva accolto il ricorso proposto da S.F. avverso l’avviso n. (OMISSIS) con il quale, previo il medesimo p.v.c. della G.d.F., era stata contestata, per l’anno 2005, l’indebita deduzione di costi, ai fini Ires e Irap e detrazione Iva, in relazione a fatture emesse da Palazzi Cancelleria s.r.l. sovraffaturate in conseguenza degli sconti operati in forza delle contestuali note di credito, non supportati da pregressi accordi tra le parti;

– la CTR, in punto di diritto, per quanto di interesse, ha osservato che: 1) l’Ufficio aveva ipotizzato esclusivamente l’utilizzazione in contabilità di “fatture afferenti ad operazioni soggettivamente inesistenti” e tale accertamento era scaturito dall’incrocio delle operazioni commerciali intrattenute tra il contribuente Sancilio Francesco e.P.C.C.s.t.i.d.s.e.s.r.i.s.d.s.c.c.e.d.n.d.c.c.c.l.d.d.i.i.f.a.d.q.s.e.p.2.i.c.n.a.o.d.c.l.l.e.l.c.d.c.n.d.r.a.s.d.2.c.

-.a.l.s.d.C.S.F. propone ricorso per cassazione affidato a un motivo cui resiste, con controricorso, l’Agenzia delle entrate;

– il ricorrente ha depositato memoria ex art. 380bis1 c.p.c.;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– in primo luogo, la circostanza che il ricorso per cassazione non sia stato notificato a Palazzi Cancelleria s.r.l. costituita in appello, rende superfluo il rinvio della causa per provvedere a tale incombente, atteso che nessuna delle parti costituite nel giudizio di legittimità ha formulato domande nei confronti di tale società; questa Corte ha chiarito che “nel litisconsorzio facoltativo improprio permane l’autonomia dei titoli, cosicchè la sentenza, formalmente unica, consta in realtà di tante pronunce quante sono le cause riunite, per loro natura scindibili anche in sede di impugnazione, senza che la tempestiva impugnazione, proposta da alcune parti, coinvolga la posizione delle parti non impugnanti. E’, pertanto, inapplicabile l’art. 331 c.p.c., che viene in considerazione nelle diverse ipotesi di cause inscindibili (quando la necessità del litisconsorzio è prevista dalla legge o la sentenza sì riferisce ad una situazione giuridica unica) o tra loro dipendenti (quando la decisione di una controversia si estende necessariamente all’altra, costituendone il presupposto logico-giuridico imprescindibile) (Cass., Sez. 2, Sentenza n. 11386 del 13/05/2013); nella specie, nella sentenza impugnata, la CTR ha riunito due appelli proposti rispettivamente da Palazzi Cancelleria s.r.l. nei confronti dell’Agenzia e dall’Ufficio nei confronti di S., con riguardo a due diversi avvisi di accertamento, in relazione a diversi soggetti e a distinti rapporti tributari, per cui, constando la sentenza, formalmente unica, in realtà di tante pronunce quante sono le cause riunite, per loro natura scindibili anche in sede di impugnazione, la tempestiva impugnazione da parte di S. non coinvolge la posizione delle altri non impugnanti e non comporta la necessità di integrazione del contraddittorio, nella specie, nei confronti di Palazzi Cancelleria s.r.l.;

-con l’unico motivo di ricorso, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art, 39, comma 1, lett. d) e art. 40 e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, nonchè dell’art. 2697 c.c., art. 109 TUIR, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2 e art. 3, lett. a), art. 15 lett. b) e art. 21 per avere la CTR erroneamente ritenuto che, in tema di operazioni presunte “soggettivamente inesistenti”, non gravasse sull’Ufficio l’onere della prova diretta circa la fittizietà delle fatture emesse da Palazzi Centro Cancelleria s.r.l. (in quanto “il contenzioso non si riferiva al recupero di maggiori ricavi”), facendo ricadere direttamente sul contribuente l’onere della prova circa la veridicità delle fatture, ritenendolo non assolto (“non è stata offerta… documentazione probatoria comprovante l’esistenza, l’inerenza e la competenza dei componenti negativi di reddito ai sensi dell’art. 2697 c.c.”) ancorchè quest’ultimo avesse fornito elementi presuntivi e documentali dimostrativi della propria buona fede nella esecuzione del rapporto commerciale e della effettività delle operazioni medesime (pagamento tramite strumenti bancari delle somme indicate in fattura, esistenza di accordi contrattuali con la Palazzi Cancelleria, fornitore noto a livello locale, al quale il contribuente era legato da decennali rapporti di fornitura, congruità dei prezzi di vendita rispetto ai prezzi di mercato, sentenza penale di assoluzione del contribuente);

– il motivo si profila inammissibile in quanto, da un lato non attinente al decisum e dall’altro tendente a una rivalutazione nel merito di un apprezzamento di fatto da parte del giudice di appello;

– nella specie, come dallo stesso contribuente esposto in ricorso (pagg. 5, 13), nel quale è riportato anche uno stralcio dell’avviso di accertamento in questione, la contestazione ad opera dell’Agenzia concerneva la indebita detrazione dell’Iva in relazione a fatture emesse dalla Palazzi Centro Cancelleria s.r.l. “afferenti ad operazioni inesistenti in quanto indica(vano) l’imposta Iva in misura superiore a quella reale e cioè a quella dell’Iva che avrebbe dovuto applicarsi, in diminuzione di quella indicata sulla fattura di vendita, sulle citate note di credito, simultaneamente emesse a fronte di premi che in realtà altro non erano che meri sconti” (pag. 13 del ricorso); pertanto, ad avviso dell’Agenzia, le operazioni sarebbero state “oggettivamente inesistenti” in quanto sovraffaturate negli importi in conseguenza degli sconti operati da Palazzi Cancelleria non supportati da pregressi accordi contrattuali tra le parti (pag. 5 del ricorso); ciò permetteva al contribuente di acquistare la merce sottocosto e di evadere la maggiore Iva portata in detrazione;

– è chiaro, dunque, che l’unica contestazione formulata dall’ufficio nei confronti del contribuente (a differenza di quella formulata, con diverso avviso, nei confronti di Palazzi Cancelleria, che, per quanto si evince dalla sentenza impugnata, involgeva assunte operazioni soggettivamente inesistenti in relazione a fatture emesse dalla ditta B.G. quale società asseritamente cartiera, interposta tra il fornitore intracomunitario e Palazzi Cancelleria, in un sistema di c.d. frode carosello) – fosse quella concernente il disconoscimento della deduzione dei costi, ai fini delle imposte dirette, e detrazione ai fini Iva sulle fatture ritenute inesistenti per presunta esposizione di una imposta superiore a quella reale in conseguenza di sconti, applicati in forza di contestuali note di credito, non supportati da pregressi accordi contrattuali tra le parti;

– nella sentenza impugnata, la CTR, in riferimento all’appello proposto dall’Agenzia nei confronti di S.F., ha condiviso l’operato dell’Ufficio che – ipotizzando esclusivamente l’utilizzazione in contabilità di fatture afferenti “ad operazioni soggettivamente inesistenti” – aveva sostanzialmente ripreso a tassazione i costi dedotti e l’Iva detratta dal contribuente sull’imponibile originariamente fatturato delle cessioni di merce operate da Palazzi Cancelleria s.r.l. essendo stato tra i due soggetti reiterato il sistema di sovrafatturazione con contestuale emissione di note di credito- non supportata da pregressi accordi tra le parti- che, però, lasciava invariata l’Iva, con indebita detrazione dell’imposta indicata in fattura anzichè di quella sull’importo realmente pagato; a fronte di tale contestazione, ad avviso del giudice di appello, il contribuente non aveva offerto a contrario documentazione comprovante “l’esistenza, l’inerenza e la competenza dei componenti negativi del reddito ai sensi dell’art. 2697 c.c.”;

-l’impianto motivazionale della sentenza poggia, dunque, sulla asserita legittima ripresa a tassazione dei costi indebitamenti dedotti e dell’Iva detratta in considerazione della accertata “sovrafatturazione, con contestuale emissione di note di credito” finalizzate a ridurre l’imponibile senza variare l’Iva indicata in fattura; a fronte degli stimati- con apprezzamento in fatto non sindacabile in sede di legittimità – elementi presuntivi della parziale inesistenza (oggettiva) delle operazioni sovrafatturate, quali le note di credito emesse contestualmente alle fatture – non supportate da pregressi accordi contrattuali tra le parti – con invarianza dell’Iva indicata in esse, il giudice di appello ha ritenuto- con uguale insindacabile accertamento di merito- non assolta, in base alla documentazione prodotta, la prova contraria, in ordine alla esistenza, inerenza e competenza dei componenti negativi del reddito; ciò, d’altra parte, appare in linea con i consolidati principi affermati, in materia, da questa Corte, cui il Collegio intende dare continuità: 1) a fronte della non contestata regolarità formale delle fatture e delle scritture contabili della contribuente, incombe sull’Amministrazione, che ne contesti (ai fini del recupero dell’I.V.A. indebitamente detratta) l’inesistenza oggettiva totale o – come nella specie – parziale, l’onere di provare il carattere fittizio delle operazioni ovvero l’eccessività dei costi sostenuti (arg. da Cass., sez. 5, 6.3.2015, n. 4570); 2) ciò può avvenire anche in forma indiziaria o presuntiva (arg. da Cass., Sez. 6-5, 14.9.2016, n. 18118, Rv. 641109-01); 3) spetta sempre al giudice di merito, tuttavia, di valutare l’opportunità di fare ricorso a presunzioni, individuare i fatti da porre a fondamento del relativo processo logico e valutarne la rispondenza ai requisiti di legge, con apprezzamento di fatto che, ove adeguatamente motivato, sfugge al sindacato di legittimità (Cass., Sez. 6-5, 8.1.2015, n. 101, Rv. 634118-01; Cass. sez. 5, 26 settembre 2018, n. 22953); “In tema di IVA, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti al contribuente l’indebita detrazione di fatture, in quanto relative ad operazioni inesistenti, spetta all’Ufficio fornire la prova che l’operazione commerciale, oggetto della fattura, non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi anche indiziari sui quali si fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili” (Sez. 5, Sentenza n. 428 del 14/01/2015, Rv. 634233 – 01; Cass. n. 12701 del 2017); sotto questo aspetto, il motivo oltre a non essere attinente al decisum – trattandosi di una fattispecie di inesistenza non già soggettiva- come paventato in ricorso – ma parzialmente oggettiva per sovraffaturazione – pur denunciando una violazione di legge tende ad una inammissibile rivisitazione dell’apprezzamento di merito operato dalla CTR circa la sussistenza degli elementi presuntivi della sottofatturazione di operazioni commerciali (parzialmente) oggettivamente inesistenti (ravvisati nelle note di credito emesse contestualmente alle fatture, senza variazione dell’imposta indicata in quest’ultima) e, al contempo, circa la mancata prova a contrario da parte del contribuente di una fonte legittima di detrazione; al riguardo, questa Corte ha chiaramente precisato che “In tema d’IVA, in attuazione del principio di cartolarità posto a base del sistema impositivo va escluso il diritto alla detrazione, ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19, comma 1, in relazione ad operazioni oggettivamente inesistenti non assumendo rilievo che il cessionario abbia versato al cedente l’ammontare del tributo sulla base della regolarità formale dell’operazione dal punto di vista contabile e fiscale, atteso che l’imposta è dovuta ogniqualvolta la fattura sia emessa, seppure per un’operazione non avvenuta o non avvenuta nei termini in essa descritti” (Cass., Sez. 6 – 5, ord. n. 12111 del 10/06/2015; in termini, Cass., Sez. 5, sent. n. 1565 del 27/01/2014; Sez. 5, sent. n. 10939 del 27/05/2015, Rv. 635942; n. 20060 del 07/10/2015, Rv. 636663; ord. n. 11873 del 2018; ord. n. 9721 del 19/04/2018, Rv. 647833, p. 7.1 e segg.; ord. n. 4344 del 14/2/2019); come affermato, infatti, dalla Corte di giustizia il diritto alla detrazione implica indefettibilmente la effettiva debenza della imposta indicata in fattura, non essendo pertanto sufficiente a consentire l’esercizio del diritto alla detrazione la mera indicazione in fattura della imposta, qualora questa “non corrisponda ad un’operazione determinata, perchè è più elevata di quella dovuta per legge o perchè l’operazione di cui trattasi non è soggetta all’IVA” (la decisione capostipite è la sentenza della Corte di giustizia CE, in data 13.12.1989, in causa C- 342/87, Genius Holding BV; da ultimo, sentenza 27 giugno 2018, nelle cause riunite C-459/17 e C-460/17, SGI, Valèriane SNC contro Ministre de l’Action et des Comptes publics, secondo cui “l’art. 17 della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, come modificata dalla direttiva 91/680/CEE del Consiglio, del 16 dicembre 1991, dev’essere interpretato nel senso che, per negare al soggetto passivo destinatario di una fattura il diritto di detrarre l’IVA menzionata su tale fattura, è sufficiente che l’amministrazione stabilisca che le operazioni alle quali tale fattura corrisponde non sono state effettivamente realizzate”);

– in conclusione, il ricorso va rigettato;

– le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

PQM

la Corte: rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento in favore della Agenzia delle entrate delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in Euro 5.600,00 oltre spese prenotate a debito;

Dà inoltre atto, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per il ricorso a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, il 24 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 14 giugno 2021

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