Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16746 del 07/07/2017

Cassazione civile, sez. trib., 07/07/2017, (ud. 21/12/2016, dep.07/07/2017),  n. 16746

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. IANNELLO Emilio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 4559-2009 proposto da:

SICLA ITALIANA CARBURANTI LUBRIFICANTI AFFINI SRL in persona

dell’Amm.re e legale rappresentante pro tempore, elettivamente

domiciliata in ROMA, VIALE PARIOLI 43, presso lo studio

dell’avvocato FRANCESCO D’AYALA VALVA, che la rappresenta e difende

per delega a margine;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrenti –

nonchè contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI ROMA (OMISSIS);

– intimati –

avverso la sentenza n. 123/2007 della COMM. TRIB. REG. del LAZIO,

depositata il 03/01/2008;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

21/12/2016 dal Consigliere Dott. GRECO ANTONIO;

udito per il ricorrente l’Avvocato D’AYALA VALVA che ha chiesto

l’accoglimento;

udito per il controricorrente l’avvocato BACHETTI che ha chiesto il

rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. DE

AUGUSTINIS UMBERTO che ha concluso per l’infondatezza del ricorso e

rigetto.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La SICLA srl propone ricorso per cassazione con cinque motivi, illustrati con successiva memoria, nei confronti della sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio che, accogliendo l’appello principale dell’Agenzia delle entrate e rigettando quello incidentale della contribuente, ha ritenuto fondata la pretesa avanzata con la cartella di pagamento recante l’iscrizione a ruolo di IRPEG e ILOR per l’anno 1997 per effetto del disconoscimento di un credito riportato dalla società in quell’anno e relativo al 1996, anno per il quale non aveva presentato alcuna dichiarazione dei redditi.

Il giudice d’appello ha infatti applicato il disposto del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, nel testo vigente prima della sua abrogazione ad opera del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 9, comma 9, secondo cui il contribuente perde il diritto alle detrazioni non computate nemmeno in sede di dichiarazione annuale. Era quindi inutile l’accertamento in sede giudiziale del credito, non potendo questo essere portato in detrazione per mancanza della dichiarazione.

Quanto al contestato uso errato del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, che consentirebbe solo la correzione di errori formali, la Commissione regionale ha osservato che l’ufficio non aveva operato alcun accertamento di merito, ed ha dedotto la non detraibilità del credito d’imposta dagli atti stessi del contribuente, talchè ha operato un controllo di coerenza sulla base delle stesse dichiarazioni prodotte: fattispecie che rientra nell’ambito della detta norma.

L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo la ricorrente denuncia la violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, assumendo che il disconoscimento dei crediti d’imposta riportati dall’anno precedente non deriverebbe da un mero riscontro cartolare di errori materiali o di calcolo, bensì da valutazioni giuridiche circa le conseguenze da assegnare all’omissione di dichiarazione di imposte dirette suscettibili di interpretazioni distinte, sicchè l’amministrazione avrebbe dovuto procedere all’emissione di un nuovo avviso di accertamento.

Con il secondo motivo, lamentando la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41, censura la decisione per aver ritenuto inutile l’impiego dello strumento dell’accertamento per disconoscere eventuali crediti d’imposta, in quanto non essendovi alcuna dichiarazione dei redditi sulla cui base controllare, ai sensi del precedente art. 36 bis, il corretto riporto di un credito, correrebbe l’obbligo di procedere con l’accertamento per la ricostruzione del reddito imponibile.

Con il terzo motivo denuncia contraddittorietà della motivazione, per avere il giudice d’appello dapprima ritenuto legittimo lo strumento di liquidazione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, attesa la automatica perdita del credito conseguente alla omessa presentazione della dichiarazione, e successivamente aver risolto la specifica questione ritenendo legittimo lo strumento liquidatorio del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis, utilizzato dall’amministrazione finanziaria al fine di rafforzare per via cartolare “le stesse dichiarazione prodotte”.

Con il quarto motivo, denunciando violazione o falsa applicazione degli artt. 12 e 14 delle preleggi in relazione al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, assume che la disciplina, dettata da tale ultima norma, della perdita del diritto alla detrazione IVA nei termini di cui all’art. 19 dello stesso decreto, non sarebbe suscettibile, in assenza di una norma ad hoc, di estensione analogica al diritto di credito IRPEG e ILOR per l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi.

Con il quinto motivo, denuncia vizio di motivazione in ordine al legittimo utilizzo dello strumento liquidatorio il D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis, risolto dal giudice con il riferimento alla preclusione automatica di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, ritenendo che non vi fosse alcuna necessità di procedere ad accertamento: il giudice d’appello non avrebbe spiegato, nonostante l’eccezionalità della norma dettata dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, le ragioni per cui essa dovesse applicarsi anche al riporto del credito IRPEG e ILOR, per l’ipotesi di omessa presentazione della dichiarazione.

I primi tre motivi del ricorso, da trattare congiuntamente in quanto strettamente connessi, sono infondati.

Il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, nel testo applicabile ratione temporis (vale a dire in epoca antecedente alle modifiche recate con il D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, art. 13), stabilisce infatti che “gli uffici delle imposte, avvalendosi di procedure automatizzate, sulla base di programmi stabiliti annualmente dal Ministro delle finanze, procedono entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione alla liquidazione delle imposte dovute, nonchè ad effettuare rimborsi eventualmente spettanti in base a7le dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d’imposta, sulla scorta dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni stesse e dai relativi allegati. Ai fini della liquidazione delle imposte, anche in sede di rettifica delle dichiarazioni e senza pregiudizio dell’azione accertatrice a norma degli artt. 38 e seguenti, gli uffici possono: a) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degli imponibili e delle imposte e quelli commessi dai sostituti d’imposta nella determinazione delle ritenute alla fonte; ((b) escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti dalle dichiarazioni dei sostituti d’imposta, dalle comunicazioni di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605, art. 20, comma 3, o dalle certificazioni richieste ai contribuenti o allegate alle dichiarazioni ovvero delle ritenute risultanti in misura inferiore a quella indicata nelle dichiarazioni dei contribuenti stessi; c) escludere le detrazioni d’imposta non previste dalla legge o non risultanti dai documenti richiesti ai contribuenti o allegati alle dichiarazioni o dagli elenchi di cui alla L. 30 dicembre 1991, n. 413, art. 78, comma 25; d) ridurre le detrazioni esposte in misura superiore a quella spettante in base ai documenti richiesti ai contribuenti o allegati alle dichiarazioni o agli elenchi menzionati nella lett. c) ovvero a quella spettante in base ai dati e agli elementi contenuti nelle dichiarazioni; e) escludere la deduzione dal reddito complessivo delle persone fisiche degli oneri non previsti dalla legge o non risultanti dai documenti richiesti ai contribuenti o allegati alle dichiarazioni ovvero dagli elenchi menzionati nella lett. c); f) ridurre la deduzione dal reddito complessivo delle persone fisiche degli oneri esposti in misura superiore a quella risultante dai documenti richiesti ai contribuenti o allegati alle dichiarazioni ovvero dagli elenchi menzionati nella lett. c) ovvero in misura eccedente i limiti fissati dalla legge; g) controllare i crediti di imposta spettanti e i versamenti delle somme dovute in base alle dichiarazioni”.

In proposito questa Corte ha avuto modo di chiarire che “in tema di imposte sui redditi, lo strumento della liquidazione automatica d’imposta previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 – bis, nel testo anteriore alle modifiche introdotte dal D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, art. 13, poteva essere utilizzato anche se l’anomalia, l’errore o l’omissione riguardava crediti d’imposta maturati negli anni precedenti, prevedendo la norma, al comma 2, lett. g), non riprodotto nella nuova versione, il controllo dei crediti di imposta spettanti (in quanto, evidentemente, maturati negli anni precedenti) e dei versamenti delle somme dovute in base alle dichiarazioni, cioè dei mezzi di estinzione del debito tributario, e non rilevando l’omessa comunicazione dell’esito del controllo formale, richiesta dalla norma solo nel testo introdotto dall’art. 13 cit.” (Cass. n. 25578 del 2009).

Nella specie è incontroverso che la contribuente aveva esposto nella dichiarazione presentata nel 1998 per il 1997 il credito d imposta come relativo alla dichiarazione per l’anno precedente (1996), dichiarazione tuttavia non presentata (“nel caso di specie – si legge nel ricorso introduttivo riportato nel ricorso per cassazione – la ricorrente ha correttamente riportato nella dichiarazione dell’anno 1997 i crediti IRPEG e ILOR risultanti dalla precedente dichiarazione, anche se la stessa, per mero errore non è stata spedita”). Il controllo dell’ufficio non implicava perciò alcuna indagine interpretativa della documentazione allegata nè valutazioni giuridiche della norma applicata.

Il quarto ed il quinto motivo del ricorso, anch’essi da esaminare congiuntamente, sono invece fondati.

Alla disciplina delle imposte dirette, e segnatamente al credito d’imposta nel caso in esame vantato, non trova infatti applicazione, per quel che qui rileva, il sistema dell’IVA delineato dall’art. 28, in relazione al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, e governato da specifici principi, ma – esclusa, par di capire, l’emenda di una dichiarazione del tutto omessa – lo specifico regime del rimborso disegnato dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, con il termine di decadenza ivi previsto.

In conclusione, il quarto ed il quinto motivo del ricorso devono essere accolti, ed il primo, il secondo ed il terzo motivo devono essere rigettati, la sentenza impugnata deve essere cassata e la causa rinviata, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio in differente composizione.

PQM

La Corte accoglie il quarto ed il quinto motivo del ricorso, e rigetta il primo, il secondo ed il terzo motivo, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio in differente composizione.

Così deciso in Roma, il 21 dicembre 2016.

Depositato in Cancelleria il 7 luglio 2017